Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Derde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 07/00048
Uitspraak op het hoger beroep van
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 5 december 2006, nummer 06/854 in het geding tussen
X B.V.,
gevestigd te Z,
hierna: belanghebbende
en
de Inspecteur
betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000001 voor het jaar 2002 een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd ten bedrage van € 167.443,50 aan belasting. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 276.
Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard en de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag vernietigd.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 5 juni 2008 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigden van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Partijen hebben ieder voor de zitting een pleitnota (die van de Inspecteur met één bijlage) toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota's met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Belanghebbende heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota van de Inspecteur behorende bijlage.
1.6. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Belanghebbende heeft ter zitting, zonder bezwaar van de wederpartij, kopieën overgelegd van een overeenkomst van overdracht van risico van tenietgaan van 15 mei 2007 en van een leveringsakte van 23 maart 2007.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten vast:
2.1. De heer A (hierna: de heer A) is middels B B.V. 100% aandeelhouder in belanghebbende. De onroerende zaak C-straat 48 te D (hierna: de onroerende zaak) is tot 9 december 1994 volledig in eigendom bij F onroerend goed B.V., thans hetende G B.V.. F onroerend goed B.V. heeft bij overeenkomst van 8 december 1994 de gehele economische eigendom van de onroerende zaak aan A overgedragen.
2.2. Bij overeenkomst van 14 december 1998 heeft de heer A de economische eigendom van de onroerende zaak per 14 december 1998 aan belanghebbende verkocht. Daarbij werd bepaald dat het risico van tenietgaan bij de heer A achterblijft.
2.3. Vanaf 12 februari 1999 zijn de premies van de verzekering van de onroerende zaak uiteindelijk ten laste van de heer A gekomen.
2.4. Op 3 april 2001 verkoopt G B.V. de juridische eigendom van de onroerende zaak aan belanghebbende. Hierbij wordt door belanghebbende een beroep gedaan op de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, letter h, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet) in samenhang met artikel 5b van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (hierna: het Uitvoeringsbesluit).
2.5. De in 2.3 bedoelde verzekering van de onroerende zaak is per 1 januari 2002 beëindigd.
2.6. Blijkens de "Aandelenovername overeenkomst" van 18 januari 2002 draagt de heer A alle aandelen in B B.V. over aan H B.V.. Deze overeenkomst luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt (waarbij voor verkoper respectievelijk koper moet worden gelezen de heer A respectievelijk H B.V.):
"Overwegende:
- Dat verkoper eigenaar is van het gehele geplaatste en gestorte aandelenkapitaal van B B.V., welke vennootschap op haar beurt direct of indirect 100% eigenaar is van J B.V., (...);
- Dat verkoper de aandelen aan koper wenst te verkopen, (...);
- Dat bij de verdere prijsbepaling de waarde van het bedrijfspand gelegen C-straat 48, ---- -- te
D gesteld zal worden op 2.790.748 Euro;
(...)
Verklaren te zijn overeengekomen als volgt:
1. Koop/Verkoop
1. Verkoper verkoopt per heden aan koper, alle aandelen van verkoper, vormende het gehele geplaatste en gestorte aandelenkapitaal in B B.V., welke vennootschap op haar beurt direct of indirect 100% eigenaar is van J B.V., (...);
(...)
2. Prijs/betalingen
1. De verkoopprijs van de aandelen wordt bepaald door de accountants van verkoper en koper gezamenlijk, op basis van een daartoe op te stellen overdrachtsbalans per 31 december 2001, waarbij de volgende uitgangspunten worden gehanteerd:
(...)
- het bedrijfsonroerend goed heeft een waarde van 2.790.748 Euro;
(...)
4. Garanties
1. Verkoper garandeert dat:
1- hij volledig gerechtigd is om deze transactie aan te gaan;
(...)
8- Het bedrijfsonroerend goed wordt overgedragen inclusief het risico van tenietgaan, eventuele overdrachtsbelasting [Hof: met handgeschreven aantekening: voor zover deze voortvloeit uit de overdracht van het risico van tenietgaan] is voor rekening van Verkoper.
(...)".
2.7. De aandelen B B.V. zijn bij notariële akte van januari 2002 geleverd door de heer A aan H B.V..
2.8. Per 22 februari 2002 is een schadeverzekering voor de onroerende zaak gesloten. In de polis staat belanghebbende als eerste verzekerde genoemd en staan als "gedekte gevaren" omschreven: "Uitgebreide gevaren/Inductieschade". De verzekeringspremies komen ten laste van belanghebbende.
2.9. Bij een notariële akte van levering van 23 maart 2007 verkoopt belanghebbende de onroerende zaak. In de akte is onder het kopje "Verkrijging door verkoper" onder meer vermeld:
"Het risico van tenietgaan van het registergoed is door verkoper verkregen blijkens een onderhandse akte, welke mede op heden is ondertekend."
2.10. Op 15 mei 2007 hebben belanghebbende en de heer A een overeenkomst "Overdracht van risico van tenietgaan" gesloten, welke, voor zover te dezen van belang, als volgt luidt (waarbij voor koper respectievelijk verkoper moet worden gelezen belanghebbende respectievelijk de heer A):
"in aanmerking nemende dat:
- koper de juridische eigendom en de economische eigendom heeft, met uitzondering van het risico van tenietgaan, van de onroerende zaak aan de C-straat 48 te D;
- H B.V. op 18 januari 2002 alle aandelen in B B.V. welke vennootschap houdster is van alle aandelen in koper heeft verkregen van verkoper;
- verkoper zich in het kader van een overeenkomst van 21 april 1999 heeft verplicht het risico van tenietgaan van de onroerende zaak te leveren aan koper dan wel aan één door haar aan te wijzen derde(n);
(...)
- verkoper het risico van tenietgaan thans wenst te leveren aan koper;
- voor zover er ten aanzien van deze levering overdrachtsbelasting zal zijn verschuldigd, deze volledig voor rekening zal komen van verkoper;
verklaren te zijn overeengekomen:
Artikel 1
Verkoper levert per heden aan koper het risico van tenietgaan van de onroerende zaak gelegen aan de C-straat 48 te D, partijen zonder nadere omschrijving genoegzaam bekend. De koopprijs bedraagt € 0,--.
Artikel 2
Met ingang van heden gaat het risico van tenietgaan over op koper en kan verkoper hiervoor niet meer aansprakelijk worden gesteld.
Artikel 3
Voor zover deze levering leidt tot de verschuldigdheid van overdrachtsbelasting, komt deze volledig voor rekening van verkoper.
(...)"
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Bij uitspraak van heden in de zaak van belanghebbende met kenmerk 07/00047, heeft het Hof beslist dat bij de overeenkomst van 14 december 1998 een complex van rechten en verplichtingen ten aanzien van de onroerende zaak op belanghebbende is overgegaan, welke complex van rechten en verplichtingen niet omvat enig risico van tenietgaan zodat op 14 december 1998 geen sprake is van een verkrijging als bedoeld in artikel 2, lid 2, van de Wet.
3.2. Het geschil in de onderhavige zaak betreft alsdan het antwoord op de volgende vragen:
3.2.1. Heeft belanghebbende met de overdracht van de aandelen B B.V. op 18 januari 2002, in aanvulling op hetgeen op 14 december 1998 reeds is verkregen, op 18 januari 2002 de economische eigendom in de zin van artikel 2, lid 2, van de Wet verkregen?
3.2.2. Zo nee, dient de onder 2.4 genoemde vrijstelling te worden teruggenomen op grond van artikel 5b, derde lid, van het Uitvoeringsbesluit?
De Inspecteur is van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. Belanghebbende is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.3. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de gedingstukken in hoger beroep, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
De Inspecteur
- Risico van tenietgaan: daaronder valt naar mijn mening ook onderhoud, afgezien van normaal schoonmaakwerk.
- Het is raar dat in de notariële akte van maart 2007 wordt gesproken over een onderhandse akte van dezelfde datum. Waarom wordt dan op 15 mei 2007 nog een overeenkomst gesloten?
Belanghebbende
- In 2007 is middels een overeenkomst het risico van tenietgaan overgedragen door de heer A aan een vennootschap van de koper.
- Risico van tenietgaan: daaronder vallen naar mijn mening alleen de schadegebeurtenissen door calamiteiten. Ik bekijk dat dus verzekeringstechnisch.
- Het klopt inderdaad dat de verzekeringspremie over de periode 14 december 1998 tot 12 februari 1999 nog ten laste van belanghebbende is gekomen. Uiteindelijk is het goed geboekt.
- Het risico van tenietgaan is niet apart verzekerd door de heer A. Maar of je iets wel of niet verzekerd is een risico-afweging; je bent niet verplicht om te verzekeren.
3.4. De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het beroep van belanghebbende. Belanghebbende concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep van de Inspecteur.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. In de "Aandelenovername overeenkomst" van 18 januari 2002 is onder meer opgenomen dat de heer A garandeert dat hij volledig gerechtigd is de transactie aan te gaan en dat de onroerende zaak wordt overgedragen inclusief het risico van tenietgaan.
4.2. De in 4.1 bedoelde overdracht van de onroerende zaak heeft naar het Hof begrijpt plaatsgevonden door middel van de overdracht van de aandelen B B.V. op 18 januari 2002.
4.3. Uit het voorgaande en uit de onder 2.3, 2.5 en 2.8 genoemde feiten met betrekking tot de verzekering van de onroerende zaak leidt het Hof af dat bij de overdracht van de aandelen B B.V. op 18 januari 2002 ook het risico van tenietgaan van de onroerende zaak is overgegaan van de heer A naar belanghebbende.
4.4. Belanghebbende heeft nog gesteld dat het risico van tenietgaan van de onroerende zaak in 2002 bij de heer A is gebleven en pas in 2007 bij overeenkomst afzonderlijk is overgedragen.
Het Hof kent hieraan geen waarde toe, omdat die overdracht heeft plaatsgevonden tegen een prijs van nihil. Deze overeenkomst is tot stand gekomen tussen onafhankelijke partijen en gesteld noch gebleken is dat deze prijs onzakelijk is. Hieruit leidt het Hof af dat in 2007 geen risico van enige reële betekenis is overgedragen en dat reeds voordien, op 18 januari 2002, het risico van tenietgaan is overgegaan naar belanghebbende.
4.5.1. Belanghebbende heeft subsidiair gesteld dat geen overdrachtsbelasting is verschuldigd omdat een heffingsgrondslag ontbreekt. Volgens belanghebbende is er geen positieve tegenprestatie omdat een koper niet bereid zal zijn voor het risico van tenietgaan te betalen.
4.5.2. Het Hof kan belanghebbende niet volgen in haar stelling. Ingevolge artikel 9, lid 1, van de Wet, wordt de belasting berekend over de waarde van de onroerende zaak. Alleen in het geval de tegenprestatie hoger is vormt de tegenprestatie de maatstaf van heffing. Nu, naar belanghebbende stelt, een positieve tegenprestatie ontbreekt, vormt de maatstaf van heffing derhalve de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaak. Tussen partijen is niet in geschil dat deze € 2.790.725 bedraagt.
4.6.1. Ook heeft belanghebbende subsidiair gesteld dat het belastbaar feit in de zin van artikel 2, lid 2, van de Wet, een samenstel van rechten en verplichtingen met betrekking tot een onroerende zaak veronderstelt en dat in het onderhavige geval bij de overdracht van het risico van tenietgaan alleen een verplichting is overgegaan en geen recht.
4.6.2. Belanghebbendes standpunt kan niet worden gevolgd. De overdrachtsbelasting wordt geheven ter zake van de verkrijging van een onroerende zaak. In het onderhavige geval heeft belanghebbende met het verkrijgen van het risico van tenietgaan op 18 januari 2002, in aanvulling op hetgeen zij reeds op 14 december 1998 heeft verkregen, de volledige economische eigendom verkregen van de onroerende zaak. De omstandigheid dat belanghebbende naar de vanaf 12 november 1999 geldende wettekst bezien, reeds op 14 december 1998 als verkrijger van de onroerende zaak aangemerkt zou moeten worden, doet hieraan niet af. Ook naar de tekst vanaf 12 november 1999 vond op 18 januari 2002 immers een verkrijging plaats nu op dat moment in de vorm van de overgang van het risico van tenietgaan ook enig risico van waardeverandering overging. De door belanghebbende verdedigde opvatting zou bovendien leiden tot een leemte in de heffing die de wetgever niet kan hebben bedoeld.
4.7. Nu het gelijk ten aanzien van de eerste in geschil zijnde vraag aan de Inspecteur is, behoeft de tweede in geschil zijnde vraag geen beantwoording meer.
4.8. Uit het voorgaande volgt dat het hoger beroep van de Inspecteur gegrond moet worden verklaard, de uitspraak van de Rechtbank moet worden vernietigd en het beroep van belanghebbende ongegrond moet worden verklaard.
Ten aanzien van het griffierecht
4.9. Gelet op het feit dat de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijft, is voor het heffen van griffierecht van de Staat inzake het hoger beroep geen plaats.
Ten aanzien van de proceskosten
4.10. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
- verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep ongegrond.
Aldus gedaan op 4 september 2008 door R.J. Koopman, voorzitter, J.W. Verstraate en J.W. Zwemmer, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.