Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Derde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 09/00128
Uitspraak op het hoger beroep van
de heer X,
wonende te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 17 februari 2009, nummer AWB 07/5105 in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen naheffingsaanslag in de omzetbelasting, beschikking vergrijpboete en beschikking heffingsrente.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 30 maart 2007 onder aanslagnummer 000.00.000.F.01.5501 over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 69.047. Gelijktijdig met de vaststelling van deze aanslag is aan belanghebbende bij beschikking een vergrijpboete van € 8.000 opgelegd, onderscheidenlijk een bedrag aan heffingsrente van € 4.608 in rekening gebracht.
De naheffingsaanslag en de beide beschikkingen zijn, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur van 9 november 2007 gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 143. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze laatste uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 223. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.
1.5. Op verzoek van het Hof heeft de Inspecteur bij faxbericht van 30 juni 2010 een kopie overgelegd van de (niet gepubliceerde) brief van de Staatssecretaris van Financiën van 4 april 1993, nr. VB 89/154, inzake de toepassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) met betrekking tot bepaalde zogenoemde 06-nummers (koopnummers). Bij faxbericht van gelijke datum heeft de Inspecteur ook aan belanghebbende een kopie van deze brief verstrekt.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 2 juli 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.7. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Belanghebbende, handelend onder de naam A, drijft in de vorm van een eenmanszaak een onderneming in de zin van de Wet welke zich hoofdzakelijk bezighoudt met de exploitatie van 0900-lijnen op sociaal-maatschappelijk en spiritueel gebied. De meeste nummers zijn uitsluitend vanuit Nederland bereikbaar, terwijl enkele nummers uitsluitend vanuit België of Frankrijk bereikbaar zijn. De onderneming is gevestigd te Y.
2.2. Belanghebbende heeft geen werknemers in dienst. De 0900-nummers worden bemensd door freelancers met elk één of meerdere specialismen, zoals mentalcoaches, relatiecoaches, voedingcoaches, numerologen, astrologen, tarotisten, paragnosten en helderzienden. De freelancers werken vanuit hun eigen huis en loggen in wanneer het hen uitkomt. Zij verrichten hun werkzaamheden in Nederland.
2.3. Het telefoonverkeer tussen de bellers en de freelancers komt als volgt tot stand. De bellers krijgen toegang tot het netwerk van een "Carrier/Operators/Switch/Platform" (hierna: COSP). Vervolgens wordt het binnengekomen telefoonverkeer door de COSP via een provider doorgeleid naar het telecomplatform van C te B (hierna: C). C schakelt het binnengekomen telefoonverkeer ten slotte door naar de onder 2.2 bedoelde freelancers.
2.4. De facturering en betaalstroom met betrekking tot het onder 2.3 beschreven telefoonverkeer vindt als volgt plaats. De COSP reikt een factuur uit aan de bellers. Onafhankelijk van het moment waarop deze factuur wordt geïnd, maakt de COSP een periodieke afrekening met C. Vervolgens maakt C op haar beurt een periodieke afrekening met belanghebbende door middel van een uitbetalingspecificatie; C reikt belanghebbende daarbij tevens een factuur uit voor de door haar ten behoeve van belanghebbende verrichte prestaties. De COSP betaalt het in de betreffende periode door de bellers in totaal aan vergoedingen verschuldigde bedrag, na aftrek van de aan haar toekomende marge, al dan niet door tussenkomst van een operator, uit aan C. C betaalt deze vergoedingen vervolgens op haar beurt, na aftrek van de aan haar toekomende marge, uit aan belanghebbende.
2.5. In de als productie 3 bij de motivering van belanghebbendes hoger beroep in kopie tot de stukken behorende overeenkomst tussen belanghebbende en C van 29 oktober 2003 is vermeld dat alle in deze overeenkomst vermelde prijzen exclusief BTW zijn.
2.6. Omstreeks 1 januari 2004 heeft belanghebbende van C een als Appendix aangeduid stuk ontvangen, waarvan de inhoud, voor zover te dezen van belang, luidt als volgt:
"Bij de maandelijkse eindrapportage/fakturering en uitbetalingen met betrekking tot uw servicenummers treft u met ingang van de verwerkingsperiode 11-2003 een ietwat gewijzigde opstelling aan t.o.v. de oude/bekende vorige afrekeningen. Dit i.v.m. de gewijzigde BTW problematiek m.i.v. 1 januari 2004.
E.e.a. werd gerealiseerd in overleg met de fiscus en met onze register accountant.
In de vorige afrekeningen betaalden wij u een bedrag uit, inclusief de BTW vanwege Carriers (COSP), waarvan u die BTW vervolgens diende af te dragen en wij op onze beurt die BTW weer terugvorderden van de fiscus.
Vanwege een groot aantal verschillende Carriers, waar wij mee samenwerken in binnen- en buitenland ontstaat inmiddels een zeer complexe structuur in voornamelijk de diverse btw-regels.
Om dit functioneel het hoofd te kunnen bieden, hebben wij het volgende besloten:
In de huidige (en nieuwe situatie) belasten wij slechts de BTW over de C verrichte prestaties. Overigens zitten daar tevens de abonnementen bij van de verschillende COSP's, daar deze ons via een kosten-nota seperaat worden belast.
Het gevolg van dit alles is een wat meer zuivere en inzichtelijke vorm van boekhouding.
Het netto resultaat voor ons en voor u is echter exact hetzelfde.
In de nieuwe situatie kunt u dus (als ondernemer) de door ons (C) in rekening gebrachte BTW terugvorderen van de fiscus in uw maandelijkse c.q. kwartaalaangiftes.".
2.7. De onder 2.4 bedoelde, door C opgemaakte en ten aanzien van al haar klanten gebezigde uitbetalingsspecificaties luiden, schematisch weergegeven, als volgt:
opbrengst COSP's € a
kosten COSP's € b
subtotaal opbrengst -/- kosten COSP's € a-/-b = c
kosten C € d
btw 19% van € d € e
totaal € d+e = f
door C uit te betalen € c-/-f = g.
Het in deze specificaties vermelde bedrag van € a is het totaal van de door de bellers betaalde bedragen, voor wat betreft de uitsluitend vanuit Nederland bereikbare nummers verminderd met 19/119e van die bedragen en voor wat betreft de uitsluitend vanuit België of Frankrijk bereikbare nummers verminderd met een overeenkomstig, op basis van het in die landen voor prestaties als de onderhavige geldende tarief bepaalde, bedrag.
Met de op laatstbedoelde nummers betrekking hebbende kosten van COSP's is bij de bepaling van het bedrag van € a reeds, exclusief omzetbelasting, rekening gehouden. Ook in het bedrag van € b is - behoudens voor wat betreft het daarin begrepen bedrag aan incassokosten - geen omzetbelasting begrepen.
Een en ander is op de uitbetalingsspecificaties tot uitdrukking gebracht door met betrekking tot het bedrag van
€ c te vermelden "netto afdracht d.w.z. GEEN uitgekeerde BTW in dit bedrag".
2.8. Belanghebbende heeft in de onderhavige periode ter zake van zijn onderhavige prestaties geen omzetbelasting aangegeven en/of voldaan. In zijn aangiften over deze periode heeft hij de door hem ter zake van deze prestaties in aanmerking genomen omzet aangegeven als "omzet belast tegen 0%".
2.9. Naar aanleiding van de bevindingen bij een in zijn opdracht bij belanghebbende ingesteld onderzoek naar de naleving van de wettelijke bepalingen inzake de omzetbelasting - welk onderzoek is aangevangen op 6 april 2005 en met betrekking tot welk onderzoek het rapport is uitgebracht op 24 oktober 2006 -, heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende (alsnog) omzetbelasting is verschuldigd ter zake van door hem in de onderhavige periode aan de bellers verrichte prestaties. In verband hiermede heeft hij de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd, welke is berekend op 19/119e van de in deze periode in totaal op de onder 2.4 en 2.7 bedoelde uitbetalingsspecificaties onder € c vermelde bedragen, oftewel op € 69.047.
Voorts heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat deze laatstvermeld bedrag niet op aangifte heeft voldaan. In verband hiermede heeft hij belanghebbende met toepassing van het bepaalde in artikel 67f, eerste en tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een boete opgelegd ten bedrage van € 8.000.
2.10. De Inspecteur heeft bij de vennootschap onder firma E te D (hierna: E), eveneens een klant van C, in juli 2004 een zogeheten startersonderzoek ingesteld, met onder meer als doel een "globale controle op de aanvaardbaarheid van de ingediende aangifte(n) omzetbelasting". In het van dit onderzoek opgemaakte rapport komt onder meer het volgende voor:
"E geeft zelf geen te betalen omzetbelasting aan. Deze wordt via C verrekend op grond van een overeenkomst, gesloten met de Belastingdienst te F. Hierdoor zijn de aangiften omzetbelasting over het algemeen negatief."
alsmede
"Het onderzoek geeft geen aanleiding tot correcties.
Ik volg de aangifte omzetbelasting.".
E heeft in haar aangiften voor de omzetbelasting steeds vermeld "BTW verlegd".
Belanghebbende stelt dat ook vrijwel alle andere klanten van C, waaronder de G, de H, met betrekking tot de heffing van omzetbelasting inzake de exploitatie van 0900-nummers in de onderhavige periode handelden zoals hij heeft gedaan en dat bij deze andere klanten te dezer zake evenals bij E geen naheffing van omzetbelasting heeft plaatsgevonden.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Is belanghebbende, afgezien van eventuele schending door de Inspecteur van het vertrouwens- en/of het gelijkheidsbeginsel, ter zake van de exploitatie van de onderhavige 0900-nummers omzetbelasting verschuldigd?
II. Zo ja, beletten de evenvermelde algemene beginselen van behoorlijk bestuur het naheffen van deze belasting?
III. Indien de onder I vermelde vraag bevestigend en de onder II vermelde vraag ontkennend moet worden beantwoord: is de boete terecht en tot het juiste bedrag opgelegd?
Belanghebbende is van mening dat de onder I en III vermelde vragen ontkennend moeten worden beantwoord en dat de onder II vermelde vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is met betrekking tot al deze vragen de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag, de vergrijpboete en de beschikking heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. Belanghebbende verricht met de exploitatie van 0900-nummers diensten aan de bellers. De omstandigheid dat de bellers de vergoeding niet rechtstreeks aan belanghebbende voldoen maar aan een derde (de COSP) en de omstandigheid dat belanghebbende uitbetalingen ontvangt van C, doen er niet aan af dat belanghebbende diensten aan de bellers verricht. Aan dit oordeel ligt ten grondslag de gedachte dat de COSP de vergoeding bij de bellers namens belanghebbende int.
4.2. De Inspecteur stelt dat deze diensten zijn te kwalificeren als vermakelijkheidsactiviteiten, die op grond van artikel 6, lid 2, onderdeel c, 1º, van de Wet worden verricht daar waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden. Volgens de Inspecteur worden de diensten feitelijk verricht in Nederland en is bijgevolg in Nederland omzetbelasting verschuldigd. Belanghebbende stelt dat zijn diensten ten onrechte zijn gekwalificeerd als vermakelijkheidsactiviteiten. Deze grief kan belanghebbende niet baten. Ook als de plaats waar de diensten worden verricht, wordt bepaald aan de hand van artikel 6, lid 1, van de Wet, leidt dat immers tot de conclusie dat in Nederland omzetbelasting is verschuldigd. De plaats waar de diensten worden verricht, is dan namelijk de plaats waar belanghebbende woont of is gevestigd, derhalve in Nederland. Belanghebbendes grief dat er in de door de Inspecteur in aanmerking genomen omzet buitenlandse omzet is begrepen waarover geen omzetbelasting in Nederland is verschuldigd, faalt derhalve eveneens.
4.3. Belanghebbende meent dat uit de uitbetalingsspecificatie van C kan worden afgeleid dat hij geen omzetbelasting is verschuldigd ter zake van de exploitatie van de 0900-lijnen. Belanghebbende stelt dat C in diverse bescheiden, zoals in de onder 2.5 bedoelde overeenkomst van 29 oktober 2003 de onder 2.6 ten dele weergegeven Appendix en in de uitbetalingspecificaties, vermeldt dat alle bedragen, behoudens de door C aan belanghebbende ter zake van de door haar aan belanghebbende verleende diensten in rekening gebrachte bedragen, exclusief btw zijn en dat C de vergoedingen exclusief omzetbelasting uitbetaalt aan belanghebbende. De door C aan belanghebbende uitbetaalde bedragen hebben echter betrekking op de diensten die belanghebbende aan de bellers heeft verricht. Aangezien C bij deze diensten geen partij is, kan belanghebbende zich niet verschuilen achter de uitbetalingsspecificatie van C. Belanghebbendes grief faalt derhalve.
4.4. Voorts meent belanghebbende dat hij geen omzetbelasting is verschuldigd ter zake van de exploitatie van de 0900-nummers vanwege de omstandigheid dat de Belastingdienst niets tekort is gekomen. Belanghebbende, op wie in dezen de bewijslast rust, heeft echter niet aannemelijk gemaakt dat KPN, de COSP's en/of C over een hoger bedrag omzetbelasting hebben voldaan dan over de aan hen toekomende marge. Belanghebbendes grief faalt derhalve.
4.5. Op grond van het vorenstaande is het Hof van oordeel dat belanghebbende omzetbelasting is verschuldigd ter zake van de exploitatie van de 0900-nummers. De hoogte van het bedrag van deze omzetbelasting is als zodanig niet in geschil. Belanghebbende heeft nog wel gesteld dat eigenlijk alsnog rekening zou moeten worden gehouden met de omstandigheid dat het bedrag dat in de uitbetalingsspecificaties onder € b in aanmerking is genomen ter zake van de door de COSP's in rekening gebrachte incassokosten, inclusief btw is, doch hij heeft deze stelling niet van een cijfermatige conclusie voorzien, terwijl hij met betrekking tot deze omzetbelasting evenmin over op de voorgeschreven wijze opgemaakte facturen beschikt, en ook nimmer heeft beschikt.
4.6. Het Hof ziet zich vervolgens voor de vraag gesteld of de Inspecteur door het opleggen en handhaven van de onderhavige naheffingsaanslag het vertrouwensbeginsel heeft geschonden. Belanghebbende stelt in dit verband dat de directeur van C hem heeft uitgelegd dat en waarom hij bij de in de uitbetalingsspecificaties gebezigde berekeningsmethode over de door hem van C ontvangen bedragen geen omzetbelasting is verschuldigd en dat deze hem hierbij heeft verzekerd dat zulks in overeenstemming is met een door C mondeling met de Belastingdienst (kantoor F) gemaakte afspraak. Belanghebbende, op wie in dezen tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur de bewijslast rust, heeft echter het bestaan van een dergelijke afspraak niet aannemelijk gemaakt, ook niet met de door de directeur van C tijdens het onderzoek ter zitting bij de Rechtbank afgelegde verklaring.
Bovendien is een inspecteur in beginsel niet gehouden aan door een andere inspecteur gedane uitlatingen jegens of gemaakte afspraken met een andere belastingplichtige. Ook aan uitlatingen van de directeur van C jegens belanghebbende is de Inspecteur niet gehouden.
Gelet op het vorenstaande faalt belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel.
4.7. Belanghebbende heeft zich voorts beroepen op schending van het gelijkheidsbeginsel door de Inspecteur en heeft daartoe aangevoerd dat vrijwel alle andere klanten van C evenmin omzetbelasting hebben voldaan over de door hen van C ontvangen bedragen en dat bij hen geen naheffing van omzetbelasting heeft plaatsgevonden.
4.8 Het Hof verwerpt dit beroep nu niet aannemelijk is geworden dat de door belanghebbende gestelde ongelijke behandeling van gelijke gevallen berust op een door de Inspecteur gevoerd begunstigend beleid of een oogmerk van de Inspecteur tot begunstiging. Met het enkele geval van E maakt belanghebbende voorts niet aannemelijk dat de Inspecteur in de meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen anders heeft gehandeld dan jegens belanghebbende.
4.9. Verder is in geschil of de boete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Belanghebbende is van mening dat hem geen grove schuld kan worden verweten, zodat de boete ten onrechte is opgelegd. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk heeft gemaakt dat bij belanghebbende sprake is van grove schuld. Belanghebbende kan redelijkerwijs niet hebben gemeend dat hij geen omzetbelasting zou hoeven te voldoen over de door hem met de onderhavige diensten behaalde omzet. Door enkel af te gaan op de uitlatingen en mededelingen van C, zonder over een schriftelijke vastlegging van de door deze gestelde afspraak met de Belastingdienst te beschikken en zonder navraag te doen bij de Belastingdienst, heeft belanghebbende, mede in aanmerking genomen dat niet aannemelijk is geworden dat (de directeur van) C als een deskundige op het gebied van de omzetbelasting kan worden aangemerkt, dermate lichtvaardig gehandeld dat gesproken kan worden van grove schuld. De Inspecteur heeft in verband met de omstandigheid dat hij aannemelijk achtte dat belanghebbende uitging van de goede trouw van C, de boete beperkt tot € 8.000. Het Hof acht een boete van € 8.000 passend en geboden. Het Hof is voorts met de Rechtbank van oordeel, dat de opgelegde boete niet in wanverhouding staat tot de ernst van het vergrijp en ziet derhalve geen aanleiding de boete om deze reden verder te matigen.
4.10. Met betrekking tot de heffingsrente heeft belanghebbende geen zelfstandige grieven aangevoerd. Nu de naheffingsaanslag blijft gehandhaafd, dient derhalve in beginsel ook de beschikking heffingsrente te worden gehandhaafd. Feiten en/of omstandigheden op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat deze beschikking ten onrechte of tot een te hoog bedrag is vastgesteld, zijn gesteld noch gebleken.
4.11. Gelet op het vorenoverwogene, verklaart het Hof het hoger beroep ongegrond.
Ten aanzien van het griffierecht
4.12. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.13. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 24 september 2010 door P. Fortuin, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en J.A. Meijer, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.