Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Derde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 09/00344
Uitspraak op het hoger beroep van
X,
gevestigd te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de schriftelijke uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 20 mei 2009, nummer AWB 07/3444 in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen naheffingsaanslag omzetbelasting en beschikking heffingsrente.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000.00.000.F.01.1501 over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 854.368 aan belasting. Voorts heeft de Inspecteur ter zake van deze aanslag bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht tot een bedrag van € 156.895. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken de naheffingsaanslag en de beschikking gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 285. Bij schriftelijke uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 447. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.5. De zitting heeft plaatsgehad op 4 juni 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.6. Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Belanghebbende is een onderwijsinstelling en is ondernemer als bedoeld in artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968). De door belanghebbende verrichte prestaties zijn vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting op grond van artikel 11, lid 1, onderdeel o, van de Wet OB 1968.
2.2. Belanghebbende heeft in 2001 automatiseringsapparatuur en/of programmatuur geleaset van A (hierna: A). A heeft aldus leasediensten verricht aan belanghebbende.
2.3. A is een naar Iers recht opgerichte en aldaar gevestigde rechtspersoon. A is in Nederland geregistreerd als buitenlands belastingplichtige voor de omzetbelasting onder btw-identificatienummer NL0000.00.000.B.01. De naam van A is op 1 oktober 2002 gewijzigd in B.
2.4. A heeft in Nederland geen personeel in loondienst. Voor het verrichten van de leasediensten in Nederland heeft A in 2001 personeel ingeleend van C (hierna: de Holding), een gelieerde maatschappij van A, die in Nederland over een "branch" beschikt. De heer D, die in dienstbetrekking werkzaam is bij Holding, verricht werkzaamheden voor A als salesmanager. A is de feitelijke en contractuele lessor met betrekking tot de leasediensten. De activiteiten van Holding ten aanzien van de leasediensten zijn beperkt en bestaan voornamelijk uit het doorgeven van informatie.
2.5. De heer D verricht zijn werkzaamheden voor A vanuit het kantoor gelegen aan de E-laan 44 in F, het zogenoemde "G gebouw". Dit gebouw is een regulier kantoor, met fysieke toegang voor klanten en met technische voorzieningen voor communicatie. A beschikt zelf niet over een kantoor in Nederland. Het hoofdkantoor van de G-groep bevindt zich in H.
2.6. De offerte die A aan belanghebbende heeft uitgebracht voor de leasediensten, is namens A getekend door de heer D te J. De offerte is in de Nederlandse taal opgesteld. In de voettekst van de offerte staat vermeld: "K-laan 11, ---- -- J, The Netherlands Tel: ----------- Fax: -----------". In de offerte staat voorts vermeld dat A "inmiddels vestigingen in vele landen" heeft.
2.7. De leasediensten vinden hun grondslag in de "mantelovereenkomst operational lease", die belanghebbende ultimo 2000 met A heeft gesloten. De mantelovereenkomst is in de Nederlandse taal opgesteld. De mantelovereenkomst is namens A ondertekend door L, European Finance Director te Ierland. Ten aanzien van het opmaken en ondertekenen van overeenkomsten heeft de heer D op 16 januari 2009 in het getuigenverhoor voor de Rechtbank het volgende verklaard:
"Vanuit Ierland kregen wij standaardcontracten aangeleverd. Ik mocht zelf geen wijzigingen in contracten maken. Ik moest overleggen met een jurist in H over specifieke klantenwensen en soms met een externe jurist van een advocatenkantoor in Nederland. Dat verliep via H. Beslissingen over kortingen werden genomen door de pricing specialist in H. De maandelijkse lease-tarieven kregen wij aangeleverd in spreadheets. Bij afwijking was overleg met H nodig en was toestemming vereist. Bij een standaard contract hoefde dit niet. (...) Ondertekening van de contracten gebeurde in H.".
2.8. Ten aanzien van de aan de leasediensten ten grondslag liggende goederenstroom heeft de heer D in het eerder aangehaalde getuigenverhoor het volgende verklaard:
"De computers zelf werden door de klant besteld bij een Nederlandse leverancier. De lessee plaatste dus de order bij de leverancier. Bij de leverancier gaf de lessee als factuuradres G aan, welke entiteit weet ik niet meer. Een kopie-factuur werd gevoegd bij het acceptatiecertificaat, dat met een handtekening van de klant de juiste aflevering bevestigde. Ik was niet betrokken bij de feitelijke levering. (...) Ik had wel contact met de leveranciers. Zij moesten de financiering door (...) [A] ook aanbieden aan klanten. Daartoe heb ik veel presentaties gegeven aan computerleveranciers. Voor de financiering waren er veel concurrenten. De klant had een vrije keus van leverancier. (...) Klachten over apparatuur was een zaak tussen klant en leverancier.".
2.9. A heeft ter zake van de leasediensten facturen uitgereikt aan belanghebbende. In het briefhoofd van de facturen staat als correspondentieadres vermeld: "M N Ireland". Als contactgegevens staan vermeld: "Tel Nr: 0031 -- ------ Fax Nr: 0031 -- -------". Onderaan de facturen staat vermeld als sales office: "A E-laan 44 ---- -- F Nederland" en als registered office: "M N Ireland" en voorts "Btw Identificatie Nr. 1111.11.111.B". De facturen bevatten een kolom "BTW bedrag 19%", in welke kolom in elke regel "0.00" staat vermeld. Ten aanzien van de facturering heeft de heer D in het eerder aangehaalde getuigenverhoor voorts het volgende verklaard:
"Klachten over een factuur van (...) [A] zouden bij mij uitkomen. Dat is bij X ook wel gebeurd. Dat ging dan via mij, maar ik fungeerde als doorgeefluik. De facturering gebeurde vanuit H. Klachten over de facturering gaf ik door aan H.".
2.10. Ter zake van de leasediensten is noch door belanghebbende noch door A in Nederland omzetbelasting aangegeven of voldaan.
2.11. Per brief gedagtekend 31 mei 2007, heeft P, belastingadviseurs en advocaten, geantwoord op een vragenbrief van de Inspecteur. P omschrijft in deze brief de verhoudingen tussen A en Holding. De brief geeft een omschrijving van de door de vennootschappen verrichte activiteiten en gaat vergezeld van een "workflow" schema.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of A in 2001 in Nederland beschikt over een vaste inrichting als bedoeld in artikel 12, lid 3, van de Wet OB 1968, van waaruit de leasediensten zijn verleend. Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. Tussen partijen is niet in geschil dat, indien de vraag bevestigend wordt beantwoord, de naheffingsaanslag omzetbelasting en de beschikking heffingsrente dienen te worden vernietigd en dat, indien de vraag ontkennend wordt beantwoord, de aanslag en beschikking terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag omzetbelasting en de beschikking heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. Tussen partijen is - naar het oordeel van het Hof terecht - niet in geschil, dat de onder 2.2 bedoelde leasediensten ingevolge artikel 6, lid 2, onderdeel d, sub 7, van de Wet OB 1968 worden verricht in Nederland.
4.2. De belasting wordt geheven van de ondernemer die de dienst verricht (artikel 12, lid 1, Wet OB 1968). Ingeval de ondernemer die een dienst, andere dan bedoeld in het tweede lid van voornoemd artikel, verricht, niet in Nederland woont of is gevestigd en aldaar geen vaste inrichting heeft van waaruit de dienst wordt verricht, en degene aan wie de dienst wordt verleend, een in Nederland gevestigd lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is, wordt de belasting geheven van degene aan wie de dienst wordt verleend (artikel 12, lid 3, Wet OB 1968).
4.3. Partijen zijn het er, in het licht van voormelde bepalingen, over eens dat, als A in 2001 niet beschikt over een vaste inrichting in Nederland, belanghebbende omzetbelasting is verschuldigd ter zake van de leasediensten en als A in 2001 wel beschikt over een vaste inrichting in Nederland, belanghebbende geen omzetbelasting is verschuldigd ter zake van de leasediensten.
4.4. Het begrip "vaste inrichting" is niet gedefinieerd in de Wet OB 1968 noch in Europese regelgeving. Het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ EG), thans het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU), heeft het begrip nader ingevuld. In het arrest HvJ EG 4 juli 1985, Berkholz, 168/84 oordeelde het HvJ EG dat er sprake is van een vaste inrichting,
"indien de inrichting een zekere bestendigheid vertoont, doordat zij duurzaam over het personeel en de technische middelen beschikt die voor bepaalde diensten noodzakelijk zijn".
Dit criterium is inmiddels vaste jurisprudentie.
4.5. Het HvJ EG heeft in HvJ EG 17 juli 1997, ARO Lease, C-190/95, onder meer gepubliceerd in V-N 1997/2933, hieraan toegevoegd dat, wil er sprake zijn van een vaste inrichting,
"die inrichting bijgevolg een voldoende mate van duurzaamheid en een - wat personeel en technische materieel betreft - geschikte structuur [moet] bezitten om een zelfstandige verrichting van de betrokken diensten mogelijk te maken".
4.6. Het HvJ EG heeft in HvJ EG 28 juni 2007, Planzer, C-73/06, onder meer gepubliceerd in V-N 2007/36.23, hieraan nog het volgende toegevoegd:
"Een vaste inrichting die enkel wordt gebruikt om voor de onderneming voorbereidende of hulpactiviteiten te verrichten, zoals het aanwerven van personeel of het aankopen van technische middelen die noodzakelijk zijn voor het uitvoeren van de ondernemingsactiviteiten, is geen vaste inrichting".
4.7. Het HvJ EG heeft in het arrest ARO Lease, eerder genoemd, aanwijzingen gegeven betreffende de specifieke invulling van voormelde begripsomschrijving ten aanzien van leasediensten, meer in het bijzonder het leasen van auto's. Het HvJ EG overwoog het volgende:
"Opgemerkt zij, dat de diensten die bij het leasen van auto's worden verricht, hoofdzakelijk bestaan in het onderhandelen over en het opmaken, ondertekenen en beheren van overeenkomsten en in het feitelijk ter beschikking stellen aan de cliënten van de overeengekomen auto's, die eigendom blijven van de leasemaatschappij. (...) Hieruit volgt, dat wanneer een leasemaatschappij in een Lid-Staat niet over eigen personeel en niet over een structuur met een voldoende mate van duurzaamheid beschikt in het kader waarvan overeenkomsten kunnen worden opgemaakt of beslissingen van dagelijks bestuur kunnen worden genomen, dat wil zeggen een structuur die geschikt is om een zelfstandige verrichting van de betrokken diensten mogelijk te maken, niet kan worden aangenomen, dat zij in die Lid-Staat over een vaste inrichting beschikt.".
4.8. Gelet op de vastgestelde feiten, de inhoud van de in 2.11 genoemde brief, welke door partijen niet is bestreden, en de geloofwaardige verklaringen van de heer D zoals weergegeven onder 2.7, 2.8 en 2.9, acht het Hof aannemelijk A in 2001 niet over een vaste inrichting in Nederland beschikte. Uit de vastgestelde feiten volgt dat A in Nederland niet over eigen personeel beschikt en evenmin in Nederland beschikt over een structuur in het kader waarvan in Nederland overeenkomsten kunnen worden opgemaakt of beslissingen van dagelijks bestuur kunnen worden genomen, dat wil zeggen een structuur die geschikt is om een zelfstandige verrichting van de betrokken diensten in Nederland mogelijk te maken. In Nederland worden ten behoeve van A slechts voorbereidende of hulpactiviteiten verricht. Hetgeen belanghebbende hiertegen aanvoert doet aan 's Hofs oordeel niet aan af, nu deze stellingen geen steun vinden in de vastgestelde feiten.
4.9. Het Hof verwerpt voorts belanghebbendes beroep op de omstandigheid dat de verleggingsregeling per 1 januari 2010 is gewijzigd; deze omstandigheid is voor het onderhavige jaar zonder betekenis. Evenmin is relevant of belanghebbende, zoals zij stelt, de indruk heeft gekregen dat zij handelde met een Nederlandse sales office van de in Ierland gevestigde A. Reeds omdat genoemde indruk niet door de Inspecteur is opgeroepen, kan deze stelling belanghebbende niet baten. Het Hof is tevens van oordeel, dat de door belanghebbende gestelde indruk niet gerechtvaardigd was. Aan haar werden steeds facturen zonder omzetbelasting in rekening gebracht, welke omstandigheid zich slechts - naar belanghebbende redelijkerwijs bekend moet zijn geweest - verdraagt met de situatie dat A niet over een vaste inrichting beschikte.
4.10. Nu A in 2001 niet beschikte over een vaste inrichting in Nederland, is niet in geschil dat de naheffingsaanslag omzetbelasting en de beschikking heffingsrente terecht en tot het juiste bedrag aan belanghebbende zijn opgelegd. Het Hof verklaart het hoger beroep mitsdien ongegrond.
Ten aanzien van het griffierecht
4.11. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.12. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op: 16 september 2010 door P. Fortuin, voorzitter, N. van Beelen en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.