Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
eerste meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 09/00181
Uitspraak op het hoger beroep van
de heer X,
A-straat 17 te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 27 maart 2009, nummer AWB 08/5334 in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant, van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 368.326, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 367.076.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 39.
Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 110.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 2 december 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Partijen hebben te dezer zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.6. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben van 1 januari 1993 tot en met 31 december 1999 gezamenlijk een agrarische onderneming uitgeoefend in de vorm van een maatschap. De onderneming betrof een melkveebedrijf, een varkensmesterij en een akkerbouwbedrijf.
2.2. Het tot de onderneming behorende melkquotum alsmede het melkvee zijn in 1998 verkocht. Als gevolg van deze verkopen is het melkveebedrijf stilgelegd. Voor de ter zake van het melkquotum behaalde boekwinst is een vervangingsreserve gevormd (ƒ 772.614). De opbrengst van het melkquotum is aangewend voor privédoeleinden.
2.3. In oktober 2000 hebben belanghebbende en zijn echtgenote B BV (hierna: de BV) opgericht. Deze BV is bij zogenaamde aanvullende overeenkomst van maatschap, gedateerd december 2000, met terugwerkende kracht per 1 januari 2000 toegetreden tot de maatschap. Uit deze aanvullende overeenkomst van maatschap volgt dat belanghebbende en zijn echtgenote, naast kennis en arbeid, ieder hun aandeel in de agrarische onderneming hebben ingebracht. De winst wordt na vergoeding van de aan ieder der vennoten verschuldigde rente en vergoeding voor verrichte arbeid, als volgt verdeeld: belanghebbende 2,5%, zijn echtgenote 2,5% en de BV 95%.
2.4. Uit de in 2.3 vermelde aanvullende overeenkomst van maatschap van 27 december 2000 blijkt dat de inbreng van de op de balans van de maatschap per 1 januari 2000 opgenomen en gespecificeerde goederen heeft plaatsgevonden tegen boekwaarde met een voorbehoud van de stille reserves. De stille reserves worden door belanghebbende en zijn echtgenote voor zover het betreft de cultuurgronden geheel voorbehouden en ten aanzien van de onroerende bedrijfsmiddelen, bestaande uit de bedrijfsopstallen en de ondergrond, roerende zaken en rechten ieder voor 2,5%. Een uitzondering betreft de woning: deze wordt met de ingangsdatum van maatschap overgebracht naar het privé-vermogen van belanghebbende en zijn echtgenote. Belanghebbende en zijn echtgenote worden ten aanzien van de ingebrachte goederen gecrediteerd voor de waarde van hun inbreng.
2.5. De BV brengt in de maatschap een bedrag in contanten van ƒ 40.000. De BV wordt eveneens gecrediteerd voor de waarde van haar inbreng.
2.6. Ten tijde van het toetreden van de BV tot de maatschap is door belanghebbende en zijn echtgenote besloten niet meer tot vervanging van het melkquotum over te gaan. De vervangingsreserve valt daardoor gedeeltelijk vrij tot een bedrag van ƒ 733.984 en wordt tot de stakingswinst gerekend.
2.7. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben per december 2000 een overeenkomst van lijfrente met de BV gesloten. Deze overeenkomsten zijn op 29 december 2000 geregistreerd. Uit de overeenkomsten volgt dat belanghebbende en zijn echtgenote ieder een premie zijn verschuldigd ter grootte van onder meer de door ieder behaalde stakingswinst. Tevens volgt uit deze overeenkomsten dat de premie wordt voldaan door verrekening met de koopsom ter zake van de overdracht van ieders aandeel in de onderneming aan de BV.
2.8. Uit de notulen van december 2000 van de algemene vergadering van aandeelhouders van de BV blijkt dat de rechtshandelingen aangegaan namens de BV in de periode van 1 januari 2000 tot de datum van de oprichting worden bekrachtigd, de aanvullende overeenkomst van maatschap wordt goedgekeurd alsmede wordt goedkeuring verleend aan de door de BV met belanghebbende en zijn echtgenote gesloten overeenkomst van lijfrente.
2.9. Belanghebbende heeft in zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het onderhavige jaar een bedrag van ƒ 410.262 als lijfrentepremie in aftrek gebracht. Dit kan als volgt worden weergegeven:
Lijfrenteaftrek
Onttrekkingswinst onroerende zaken ƒ 16.000
Afneming oudedagsreserve 27.270
Vrijval vervangingsreserve 366.992
410.262
2.7. Bij het opleggen van de aanslag heeft de inspecteur deze aftrek als volgt vastgesteld:
Lijfrenteaftrek
Onttrekkingswinst onroerende zaken ƒ 24.400
Afneming oudedagsreserve 27.270
Vrijval vervangingsreserve -
51.67
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of belanghebbende zijn aandeel in de vrijgevallen vervangingsreserve, aangewend als premiestorting voor de bij de BV bedongen lijfrente, kan aanmerken als persoonlijke verplichting in de zin van artikel 45, lid 7, onderdeel a, sub 2, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).
Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vaststelling van de aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ 82. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. Naar het bepaalde in artikel 45, lid 7, onderdeel a, sub 2, van de Wet worden premies van lijfrente alleen in aanmerking genomen indien zij zijn verschuldigd aan een in Nederland gevestigd lichaam, mits de lijfrenten zijn bedongen als tegenprestatie voor de overdracht van een gedeelte van een onderneming aan dat lichaam, terwijl artikel 45a, vijfde lid, van de Wet bepaalt, dat ten aanzien van de belastingplichtige, die een gedeelte van zijn onderneming staakt de in aanmerking te nemen lijfrenteaftrek wordt vermeerderd met het bedrag van de met of bij die staking behaalde winst.
4.2. Uit de feiten, vermeld onder 2.1 tot en met 2.8, leidt het Hof af dat de subjectieve onderneming van belanghebbende met ingang van 1 januari 2000 wordt gedreven voor rekening en risico van de maatschap van belanghebbende, zijn echtgenote en de BV. Tot de onderneming behoort de vervangingsreserve die is ontstaan ten gevolge van de verkoop van het melkquotum in 1998. Uit de voormelde feiten concludeert het Hof dat op december 2000, zijnde het moment van de inbreng van het voorheen door belanghebbende en zijn echtgenote in maatschapsverband gedreven landbouwbedrijf in de nieuwe maatschap van belanghebbende, zijn echtgenote en de BV, het voornemen tot vervanging van het melkquotum niet meer aanwezig is. Op dat moment was het ook niet meer de bedoeling het melkveebedrijf opnieuw op te starten.
4.3. De winst ter zake van de vrijval van de vervangingsreserve dient te worden gerekend tot de stakingswinst. De Inspecteur verdedigt de stelling dat deze stakingswinst niet als tegenprestatie in de zin van het bepaalde in het zevende lid, onderdeel 1, sub a, van artikel 45 van Pro de Wet kan worden aangemerkt voor (het evenredige deel van) de van de BV bedongen lijfrente omdat per december 2000 sprake is definitieve beëindiging van een gedeelte van de onderneming, te weten de veehouderij. De tegenprestatie kan derhalve niet worden bedongen als tegenprestatie voor de overdracht van dat gedeelte van de onderneming. Dienaangaande overweegt het Hof als volgt.
4.4. Tot het landbouwbedrijf behoren in 1998 de melkveehouderij, de varkensmesterij en het landbouwbedrijf. Het Hof merkt deze drie onderdelen van de onderneming elk aan als een zelfstandig gedeelte van de onderneming. In 1998 worden de melkkoeien en het melkquotum verkocht. Ter zake van de boekwinst van het melkquotum wordt een vervangingsreserve gevormd. Belanghebbende stelt dat het een tijdelijke stillegging van de melkveehouderij betreft. Op december 2000 staat evenwel vast dat het vervangingsvoornemen ter zake niet meer aanwezig is.
4.5. Het Hof concludeert dat voor dat geval met betrekking tot de op dat moment gestaakte melkveehouderij niet een gedeelte van de onderneming aan de BV is overgedragen op de wijze, zoals bedoeld in voormeld zevende lid van artikel 45 van Pro de Wet. De melkveehouderij is immers definitief beëindigd en is derhalve niet meer vatbaar voor overdracht. De met de beëindiging van dat gedeelte van belanghebbendes onderneming behaalde stakingswinst leidt derhalve niet op grond van die wettelijke bepaling in samenhang met artikel 45a, vijfde lid, van de Wet tot een vermeerdering van de in aanmerking te nemen lijfrentepremieaftrek. Slechts de betaling aan de BV als tegenprestatie voor de lijfrente, voor zover deze naar evenredigheid is toe te rekenen aan de som van de stakingswinst van de overige overgedragen gedeelten van het bedrijf, de winst ter zake van de overbrenging naar het privé vermogen van het woonhuis alsmede aan het per ultimo 2000 bestaande saldo van de fiscale oudedagsreserve, kan tot deze aftrekbare lijfrentepremie worden gerekend.
4.6. Het gelijk ter zake van de in geschil zijnde vraag is aan de Inspecteur. Voor dat geval zijn partijen het eens dat de aanslag juist is vastgesteld.
Ten aanzien van het griffierecht
4.7. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.8. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond, en
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 1 april 2011 door J.W.J. Huige, voorzitter, P.A.G.M. Cools, J.M. Verstaate, in tegenwoordigheid van A.A. van wendel de Joode, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.