Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Vierde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 11/00683, 11/00684 en 11/00685
Uitspraak op de hoger beroepen van
de erven X,
domicilie kiezend te Y,
hierna: belanghebbenden,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 5 oktober 2011, nummers AWB 10/1187, 10/1188 en 10/1189, in het geding tussen
belanghebbenden,
en
de inspecteur van de Belastingdienst Limburg/kantoor Venlo,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen navorderingsaanslagen.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.1. Aan de erven X (hierna: erflater) zijn navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd berekend naar belastbare inkomens van (box, jaar, aanslagnummer):
- € 36.756 (box 1), € 24.262 (box 2),(2003, aanslagnummer 0000.00.000.H.37);
- € 34.549 (box 1), € 14.337 (box 2),(2004, aanslagnummer 0000.00.000.H.47);
- € 31.279 (box 1), € 27.271 (box 2),(2005, aanslagnummer 0000.00.000.H.57).
De tegelijk met voornoemde aanslagen opgelegde navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2002 maakt geen onderdeel uit van het geschil in hoger beroep.
1.1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslagen verminderd tot navorderingsaanslagen berekend naar belastbare inkomens van (box, jaar):
- € 36.756 (box 1), € 12.887 (box 2), 2003;
- € 34.549 (box 1), € 14.053 (box 2), 2004;
- € 31.279 (box 1), € 26.555 (box 2), 2005.
1.2.1. Belanghebbenden zijn bij brief van 22 maart 2010 van de drie uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank, in de zaak bij de Rechtbank geregistreerd onder 10/1189, van belanghebbenden een griffierecht geheven van € 41.
1.2.2. De geheimhoudingskamer van de Rechtbank heeft op 2 mei 2011 een tussenuitspraak gedaan. Een afschrift van de tussenuitspraak behoort tot de stukken van het geding.
1.2.3. De Rechtbank heeft bij in één geschrift vervatte uitspraak van 5 oktober 2011:
- de beroepen gegrond verklaard;
- de uitspraken op bezwaar vernietigd;
- de navorderingsaanslag over het jaar 2002 vernietigd;
- de navorderingsaanslag over het jaar 2003 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.756 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 6.443;
- de navorderingsaanslag over het jaar 2004 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.549 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 7.026;
- de navorderingsaanslag over het jaar 2005 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.279 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 13.275;
- de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbenden ten bedrage van € 1.639;
- gelast dat de Inspecteur het door belanghebbenden betaalde griffierecht van € 41 aan hen vergoedt.
1.3. Tegen deze uitspraak hebben belanghebbenden hoger beroep ingesteld bij het Hof, behoudens voor zover de uitspraak ziet op de beslissing omtrent de navorderingsaanslag over het jaar 2002. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbenden in de zaak geregistreerd onder nummer 11/00683 een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 29 februari 2012 te 's-Hertogenbosch. Daar zijn gelijktijdig behandeld de drie zaken met bovengenoemde kenmerken van belanghebbenden alsmede vier zaken van XX B.V. met de kenmerken 11/00686, 11/00687, 11/00688 en 11/00689. Ter zitting zijn toen verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Belanghebbenden hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Het Hof verwijst voor de vaststaande feiten allereerst naar onderdeel 2 van de uitspraak van het Hof van heden in de zaken van (de fiscale eenheid) XX B.V. (hierna: de B.V.), betreffende aan de B.V. opgelegde navorderingsaanslagen in de vennootschapsbelasting over de jaren 2002 tot en met 2005 (hierna: de Vpb-uitspraak in hoger beroep). Een kopie van de Vpb-uitspraak in hoger beroep is aan deze uitspraak gehecht.
Voorts heeft de Rechtbank de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
"2.2. Naar aanleiding van de bevindingen van het - in onderdeel 2.4. van de Vpb-uitspraak genoemde - boekenonderzoek heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat niet alleen in de jaren 2002 tot en met 2005 de winst van BV dient te worden verhoogd met verzwegen omzet die voortvloeit uit de verkoop van katalysatoren, maar ook dat in die jaren een uitdeling aan erflater heeft plaatsgevonden voor hetzelfde bedrag als dat van de winstcorrectie. Daarom zijn de in geding zijnde navorderingsaanslagen opgelegd waarbij inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking is genomen in elk van de jaren.
2.3. Bij de bestreden uitspraken op bezwaar heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat de hoogte van de winstcorrectie en daarmee het bedrag van de winstuitdeling en het inkomen uit aanmerkelijk belang als volgt zijn in de jaren 2002-2005:
2002: € 8.284
2003: € 12.887
2004: € 14.053
2005: € 26.555"
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast:
2.1. Vaststaat dat belanghebbenden in de aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over de onderhavige jaren geen inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) hebben aangegeven.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de navolgende vragen:
- Heeft de Inspecteur terecht en tot de juiste bedragen het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang verhoogd?
- Is ten aanzien van het jaar 2005 voldaan aan de wettelijke vereisten voor navordering?
Belanghebbenden zijn van mening dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de gedingstukken in hoger beroep, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbenden concluderen, naar het Hof verstaat, tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur, tot vermindering van de bestreden navorderingsaanslagen met betrekking tot het inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) met de navolgende bedragen (per box, per jaar):
- € 12.887 (2003);
- € 14.053 (2004);
- € 26.555 (2005).
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
Bewijsmiddelen
4.1. De Inspecteur doet zijn betoog steunen op het renseignement dat afkomstig is uit de administratie van A, bestaande uit het "B" en de "werklijsten". Belanghebbenden hebben dienaangaande aangevoerd dat van A bekend is dat deze onderneming zich niet aan de regels hield en haar administratie niet op orde had. Mitsdien kan aan het renseignement geen waarde worden toegekend, zo stelt belanghebbende.
Het Hof volgt belanghebbenden hierin niet. Het is niet aannemelijk dat A in haar administratie omzetgegevens zou hebben opgenomen die zij niet daadwerkelijk heeft gerealiseerd. Het tegenovergestelde is waarschijnlijker: dat A transacties niet heeft verantwoord die in werkelijkheid wel hebben plaatsgevonden. Daar komt bij dat de Inspecteur ter zitting geloofwaardig heeft verklaard dat de door A gehanteerde werkwijze erop was gericht om de bedrijfsgegevens van de leveranciers van de ingekochte katalysatoren voor de Inspecteur verborgen te houden, door gebruik te maken van de deels geschoonde "werklijsten". Eerst na de vondst van het "B" werd duidelijk welke inkopen van katalysatoren aan welke leverancier gekoppeld konden worden. Het Hof acht derhalve het renseignement als bewijsmiddel voldoende betrouwbaar. Met dit bewijsmiddel heeft de Inspecteur ook volgens de normale bewijsregels de juistheid van de omzetcorrecties voldoende aannemelijk gemaakt (zie ook rechtsoverwegingen 4.7 tot en met 4.12 van de Vpb-uitspraak in hoger beroep).
Omkering van de bewijslast
4.2. In beroep heeft de Inspecteur zijn stelling dat belanghebbenden de vereiste aangiften niet hebben gedaan laten varen. Dit prijsgeven is expliciet en zonder voorbehoud gedaan. Partijen zijn daarop in hoger beroep ook niet teruggekomen. Het Hof sluit zich aan bij de standpunten van partijen en het oordeel van de Rechtbank dienaangaande, zodat geen sprake is van omkering van de bewijslast. Op de Inspecteur rust de last te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken dat de onder 3.1 genoemde vragen bevestigend moeten worden beantwoord.
Navordering over het jaar 2005
4.3. De Rechtbank heeft geoordeeld:
"4.6. Belanghebbenden hebben zich op het standpunt gesteld dat de navorderingsaanslag over het jaar 2005 vernietigd dient te worden omdat een zogenoemd nieuw feit ontbreekt. De inspecteur heeft zich daartegenover op het standpunt gesteld dat, primair, sprake is van een zogenoemde schrijf- of tikfout en dat, subsidiair, sprake is van kwade trouw. Het standpunt van belanghebbenden en het primaire standpunt van de inspecteur hoeven geen bespreking omdat de rechtbank van oordeel is dat aannemelijk is dat erflater te kwader trouw was in de zin van artikel 16, lid 1, tweede volzin, van de AWR. Zoals uit het hiervoor overwogene voortvloeit acht de rechtbank het aannemelijk dat erflater inkomen uit aanmerkelijk belang heeft genoten in 2005. Niet in geschil is dat dit inkomen niet is aangegeven in de aangifte van erflater over 2005. De rechtbank acht aannemelijk dat dat opzettelijk niet is gebeurd, zodat sprake is van kwade trouw."
4.4.1. Belanghebbenden handhaven in hoger beroep hun standpunt dat sprake is van een ambtelijk verzuim aan de zijde van de Inspecteur. De Inspecteur handhaaft in hoger beroep zijn standpunt (primair) dat sprake is van een aanstonds kenbare schrijf- of tikfout en (subsidiair) dat sprake is van kwade trouw aan de zijde van belanghebbenden.
4.4.2. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof verklaard dat gedurende de controle de controlemedewerkers hebben verzuimd de functie "aanhouden aanslagregeling" te activeren. Dit activeren geschiedt door het daarvoor bestemde hokje in de software van de Belastingdienst aan te vinken en heeft tot doel de lopende aanslagregeling in afwachting van de resultaten van een controle aan te houden. Door deze functie niet te activeren is de aanslagregeling automatisch, door de Inspecteur omschreven als "via de kelder", afgedaan, terwijl de Inspecteur, naar hij onweersproken heeft gesteld, op dat moment reeds voornemens was correcties aan te brengen op het door belanghebbenden aangegeven belastbare bedrag. Naar het oordeel van het Hof kan deze vergissing gelijk worden gesteld met de in de jurisprudentie ontwikkelde criterium van een schrijf- of tikfout. Immers, de vergissing leidde ertoe dat een discrepantie ontstond tussen hetgeen de Inspecteur wilde en hetgeen wat in het aanslagbiljet is vastgelegd (vgl. Hoge Raad 8 augustus 2003, nr. 37 570, BNB 2003/345).
Deze vergissing moet naar het oordeel van het Hof voor belanghebbenden aanstonds kenbaar zijn geweest. De correcties zijn kenbaar gemaakt aan belanghebbenden bij brief van de Inspecteur van 2 maart 2007, tegelijk met het aanbieden van het concept van het controlerapport. De primitieve aanslag is echter gedagtekend 21 april 2007. De omstandigheid dat tussen de aanbieding van het controle-rapport en de dagtekening van de primitieve aanslag enkele malen schriftelijk contact is geweest tussen de gemachtigde van belanghebbenden en de Inspecteur, brengt met zich dat niet aannemelijk is dat de Inspecteur zonder nadere toelichting te geven van de aangekondigde correcties zou afzien. De primaire stelling van de Inspecteur slaagt. Het Hof is derhalve van oordeel dat de Inspecteur gerechtigd was tot navorderen ten aanzien van het jaar 2005.
Verkopen aan A/ redelijke berekening
4.5. De Rechtbank heeft overwogen:
"4.3.1. Partijen houdt ten eerste verdeeld of de BV katalysatoren heeft verkocht in de jaren 2002 tot en met 2005.
4.3.2. Voor zover het de jaren 2003 tot en met 2005 betreft acht de rechtbank aannemelijk gemaakt door de inspecteur dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De rechtbank verwijst voor de gronden van dit oordeel naar onderdeel 4.4.2 van de Vpb-uitspraak."
4.6. Het Hof acht dit oordeel van de Rechtbank juist, begrijpelijk en voldoende gemotiveerd. Hetgeen belanghebbenden in hoger beroep ten aanzien van de berekening van de omzet uit verkoop van katalysatoren hebben aangevoerd kan niet tot een ander oordeel leiden. Het Hof neemt derhalve het oordeel over en maakt het tot het zijne.
Belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2)
4.7. De Rechtbank heeft overwogen:
"4.4. Voor zover het de jaren 2003 tot en met 2005 betreft, houdt partijen vervolgens verdeeld of een winstuitdeling door de BV aan de erflater heeft plaatsgevonden en daarmee sprake is van belastbaar inkomen in Box 2. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat die vraag bevestigend moet worden beantwoord. Zoals hiervoor in 4.3.2 is overwogen heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat de BV katalysatoren heeft verkocht in de jaren 2003 tot en met 2005. De inspecteur heeft gesteld dat de opbrengsten van de verkopen niet aan de BV zijn toegevloeid maar aan de erflater. In deze stelling ligt besloten de stelling dat de BV niet (meer) de beschikking had over de opbrengsten van de verkopen. Gegeven enerzijds de omstandigheid dat erflater zowel aandeelhouder als bestuurder van de BV is en anderzijds de omstandigheid dat niet aannemelijk is geworden dat de BV ooit over de gelden heeft beschikt terwijl ze wel aan de BV hadden moeten toekomen, acht de rechtbank aannemelijk dat opbrengsten van de verkopen van de katalysatoren zijn toegevloeid aan erflater en zijn echtgenote, die mede-aandeelhouder is en tevens bij het bedrijf van de BV betrokken is. De rechtbank acht voorts aannemelijk dat zowel (de bestuurder van) de BV als de erflater zich bewust was van de onttrekking door de erflater (en zijn vrouw) van de gelden van de BV. Dit leidt tot de conclusie dat sprake is van reguliere voordelen als bedoeld in artikel 4.13 van de Wet IB 2001, en daarmee (belastbaar) inkomen uit het aanmerkelijk belang van erflater in de BV."
4.8. Voor zover belanghebbenden verwijzen naar hetgeen in beroep in eerste aanleg is aangevoerd, is het Hof van oordeel dat de Rechtbank een juiste, begrijpelijke en voldoende gemotiveerde beslissing heeft genomen. In hoger beroep stellen belanghebbenden dat de erflater geen ontvangsten heeft genoten van vermeende verzwegen omzet, dat dienaangaande geen enkele bewustheid aanwezig is en voorts dat de Inspecteur heeft verzuimd om ter onderbouwing van zijn stelling een vermogensvergelijking te maken.
Het Hof kan belanghebbenden in hun stelling niet volgen. Het Hof heeft hiervoor geoordeeld dat sprake is van verzwegen omzet bij de B.V. Niet is gesteld, noch is anderszins aannemelijk geworden, dat deze omzet op enigerlei wijze uiteindelijk aan de B.V. ten goede is gekomen, althans dat de gelden in de B.V. zijn gebleven. Uit het voorgaande, in combinatie met de omstandigheid dat alle transacties binnen de onderneming per kas geschiedden en de erflater, zoals ter zitting van het Hof door belanghebbenden is verklaard, toezicht hield op het bedrijfsgebeuren, vloeit het gerechtvaardigde vermoeden voort dat de genoten voordelen uiteindelijk aan de erflater zijn toegekomen. De B.V. heeft met deze handelwijze haar aandeelhouder als zodanig willen bevoordelen en deze heeft het voordeel willen aanvaarden (vgl. Hoge Raad 30 december 1953, nr. 11 555, BNB 1954/61). Het feit dat de Inspecteur ter ondersteuning van zijn betoog geen vermogensvergelijking heeft gemaakt, waaruit de bevoordeling zou kunnen blijken doet aan dit oordeel niet af.
Hoogte van het inkomen
4.9. De Rechtbank heeft overwogen:
"4.5.1. In zijn verweerschrift heeft de inspecteur vastgesteld dat bij erflater ten onrechte de volledige winstuitdeling in aanmerking is genomen als aan hem toerekenbaar inkomen uit aanmerkelijk belang. De inspecteur stelt zich - voor elk van de betrokken jaren - op het nadere standpunt dat artikel 2.17 van de Wet IB 2001 in dit geval meebrengt dat 50% van de winstuitdeling tot het inkomen van erflater moet worden gerekend. Zo in belanghebbendes klachten besloten ligt het standpunt dat dit inkomen te hoog is, overweegt de rechtbank dienaangaande als volgt.
4.5.2. De rechtbank heeft in de Vpb-uitspraak overwogen - speciaal ook in het gedeelte over de boete - dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat en tot welke bedragen de BV de opbrengst van katalysatoren niet had aangegeven. Daaruit en uit hetgeen onder 4.4. is overwogen volgt dat de als uitdeling aangemerkte bedragen voor 2002 tot en met 2004 niet te hoog zijn. Aangezien inkomsten uit aanmerkelijk belang op grond van artikel 2.17, lid 5, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB 2001 worden aangemerkt als gezamenlijke inkomensbestanddelen kan in het midden blijven in welke verhouding de gelden zijn toegevloeid aan erflater en zijn echtgenote. Nu erflater en zijn echtgenote beiden een aanmerkelijk belang hielden in de BV en beiden de inkomsten niet hebben aangegeven, moeten de inkomsten uit dat aanmerkelijk belang voor 50% bij ieder van hen worden belast."
4.10. Het Hof acht dit oordeel van de Rechtbank juist, begrijpelijk en voldoende gemotiveerd. Hetgeen belanghebbenden in hoger beroep ter zake hebben aangevoerd kan niet tot een ander oordeel leiden. Het Hof neemt derhalve het oordeel van de Rechtbank over en maakt het tot het zijne.
Onzorgvuldig handelen
4.11. De Rechtbank heeft geoordeeld:
"4.6. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de inspecteur onbehoorlijk heeft gehandeld door, kort gezegd, de bestreden navorderingsaanslagen op te leggen en te handhaven zonder rekening te houden met de reacties van belanghebbende. De rechtbank volgt belanghebbende niet in dit standpunt. Uit het voorgaande volgt dat de navorderingsaanslagen terecht zijn opgelegd. Bovendien kan niet worden gezegd - gelet op het controlerapport en de correspondentie in de bezwaarfase - dat de inspecteur de navorderingsaanslagen en de uitspraken op bezwaar onvoldoende heeft gemotiveerd. Aan belanghebbende kan wel worden toegegeven dat de inspecteur in de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de navorderingsaanslag over het jaar 2005 verzuimd heeft in te gaan op belanghebbendes stelling over de afwezigheid van een nieuw feit. Belanghebbende is daardoor evenwel niet benadeeld. De rechtbank verbindt - zo nodig met toepassing van artikel 6:22 van Pro de Algemene wet bestuursrecht - daarom geen gevolgen aan dat verzuim. De rechtbank ziet, anders dan belanghebbende, in het verzuim - en ook overigens - geen aanleiding om een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen."
4.12. Het Hof acht dit oordeel van de Rechtbank juist, begrijpelijk en voldoende gemotiveerd. Hetgeen belanghebbenden in hoger beroep ten ter zake hebben aangevoerd kan niet tot een ander oordeel leiden. Het Hof neemt derhalve het oordeel van de Rechtbank over en maakt het tot het zijne.
Slotsom
4.13. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraken van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dienen te worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.14. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbenden het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.15. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 12 april 2012
door J. Swinkels, voorzitter, M. van Dun en F.P.G. Pötgens, in tegenwoordigheid van M.M. Dondorp-Loopstra, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.