Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 12/00355
Uitspraak op het hoger beroep van
de directeur van het onderdeel Belastingregio Belastingdienst/Limburg van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 25 mei 2012, nummer AWB 11/1467, in het geding tussen
X B.V.,
gevestigd te Y,
hierna: belanghebbende,
en
de Inspecteur,
betreffende de gelijktijdig met de aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 2009 gegeven boetebeschikking.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 6 november 2010 over het jaar 2009 een primitieve aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd (hierna: de aanslag). Tegelijkertijd, in één geschrift verenigd met de aanslag, is bij voor bezwaar vatbare beschikking een verzuimboete opgelegd van € 2.460. Na tegen de aanslag en de boetebeschikking gemaakt bezwaar is door de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 11 december 2010 de aanslag verminderd tot nihil en is de boetebeschikking gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 302. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikking vernietigd, de boete verminderd tot € 452, gelast het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Belanghebbende heeft bij het verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur is door het Hof niet in de gelegenheid gesteld het incidentele hoger beroep te beantwoorden (artikel 27m, lid 2 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, hierna: de AWR). Desgevraagd heeft de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting verklaard dat voorbij kan worden gegaan aan het feit, dat hij niet in de gelegenheid is geweest het incidentele hoger beroep van de wederpartij te beantwoorden en dat met zijn reactie ter zitting hij voldoende op het incidentele beroep heeft kunnen reageren.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 9 januari 2013 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende en de Inspecteur.
1.6. Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.7. Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1. Belanghebbende is door de Inspecteur uitgenodigd om aangifte te doen voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2009. De aangifte moest vóór 1 juni 2010 zijn gedaan.
2.2. Nadat op 1 juni 2010 geen aangifte was gedaan, heeft de Inspecteur bij brief van 6 juli 2010 een herinnering gezonden aan belanghebbende. Hierin is vermeld, dat belanghebbende alsnog aangifte moest doen, dat de aangifte vóór 20 juli 2010 bij de Inspecteur binnen moest zijn en dat, als de aangifte niet op die datum binnen zou zijn, een aanmaning zou volgen en dat als niet of te laat op de aanmaning zou worden gereageerd, een boete zou worden opgelegd.
2.3. Nadat op 20 juli 2010 geen aangifte bij de Inspecteur was binnengekomen is bij brief van 13 september 2010 een aanmaning gezonden aan belanghebbende. Hierin is vermeld, dat belanghebbende alsnog aangifte moest doen, dat de aangifte vóór 27 september 2010 bij de Inspecteur binnen moest zijn en dat als niet of te laat op de aanmaning zou worden gereageerd een boete zou worden opgelegd.
2.4. Het aangiftebiljet voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2009 is door de Inspecteur ontvangen op 20 oktober 2010.
2.5. De Inspecteur heeft met dagtekening 6 november 2010 over het jaar 2009 de aanslag opgelegd. Na tegen de aanslag en de boetebeschikking gemaakt bezwaar is door de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 11 december 2010 de aanslag verminderd tot nihil en is de boetebeschikking gehandhaafd. Vervolgens heeft belanghebbende bij brief van 13 december 2010 nogmaals bezwaar gemaakt tegen de boetebeschikking, waarop de Inspecteur ten tweede male uitspraak op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikking heeft gedaan met dagtekening 31 januari 2011.
2.6. Belanghebbende heeft de aan haar gezonden uitnodiging tot het doen van aangifte (tijdig) in handen gesteld van haar gemachtigde, A (hierna: A), en deze opdracht gegeven om namens haar aangifte te doen. In juni 2010 is de jaarrekening over 2009 door A opgesteld, met belanghebbende besproken en gedeponeerd bij de Kamer van Koophandel. Tegelijkertijd is het aangiftebiljet voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2009 door A opgesteld en met belanghebbende besproken. A heeft evenwel per abuis het aangiftebiljet niet digitaal verzonden naar de Inspecteur.
2.7. Belanghebbende heeft naar aanleiding van de aan haar gerichte onder 2.2 vermelde herinnering contact opgenomen met A. A verzekerde belanghebbende dat de aangifte (in juni 2010) zou zijn ingediend.
2.8. Belanghebbende heeft naar aanleiding van de aan haar gerichte onder 2.3 vermelde aanmaning wederom contact opgenomen met A. A deelde belanghebbende mee, dat die aanmaning en het ingezonden aangiftebiljet elkaar gekruist zouden hebben.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:
Is terecht en tot de juiste hoogte een verzuimboete opgelegd?
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt, en op hetgeen zij tijdens het onderzoek ter zitting hebben toegevoegd.
3.3. De Inspecteur concludeert - naar het Hof begrijpt - tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en, primair, tot ongegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingestelde beroep; subsidiair tot gegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingestelde beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de boete tot € 1.230. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, primair tot gegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingestelde beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de boetebeschikking en tot vergoeding van de werkelijke proceskosten, subsidiair tot gegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingestelde beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de boete tot een passend en geboden bedrag en tot vergoeding van de werkelijke proceskosten.
4. Gronden
Vooraf en ambtshalve
4.1. De uitspraak op bezwaar is gedagtekend 11 december 2010. Het beroep bij de Rechtbank is ingediend op 8 maart 2011.
4.2. De termijn voor het indienen van een beroepschrift bedraagt zes weken (artikel 6:7 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) in samenhang met artikel 26c van de AWR). In dit geval eindigde de termijn voor het indienen van het beroep bij de Rechtbank op 22 januari 2011.
4.3. Het bij de Rechtbank op 18 maart 2011 ingediende beroep is derhalve te laat ingediend.
4.4. Uit de brief van belanghebbende van 13 december 2010 - het zogenoemde tweede bezwaar - gericht aan de Inspecteur blijkt dat belanghebbende zich niet kan verenigen met de verzuimboete. Nu de Inspecteur reeds met dagtekening van
11 december 2010 uitspraak op bezwaar had gedaan, had de Inspecteur de door hem op 14 december 2010 ontvangen brief van 13 december 2010, gelet op de bewoordingen en de strekking ervan, moeten opvatten als een bij een onbevoegd bestuursorgaan ingediend beroepschrift en deze brief als beroepschrift moeten doorsturen naar de Rechtbank (artikel 6:15 van Pro de Awb). De datum van ontvangst door de Inspecteur van de brief van 13 december 2010 is bepalend voor de vraag of het beroep bij de Rechtbank tijdig is ingediend. De beroepstermijn eindigde op 22 januari 2011, zodat de brief van 13 december 2010, die geacht moet worden door de Rechtbank te zijn ontvangen op 14 december 2010 (artikel 6:15, lid 3 van de Awb), tijdig is ingediend. Het beroep bij de Rechtbank is mitsdien ontvankelijk.
4.5. Volgens vaste jurisprudentie kan niet tweemaal uitspraak op bezwaar worden gedaan (arrest Hoge Raad 20 januari 2012, 10/02678, LJN: BT1516). De tweede uitspraak op bezwaar van 31 januari 2011 - waardoor belanghebbende op het verkeerde been is gezet, omdat zij eerst naar aanleiding van die uitspraak beroep bij de Rechtbank heeft ingediend - is dan ook ten onrechte gedaan. Het Hof zal deze vernietigen.
Ten aanzien van het geschil
4.6. Belanghebbende heeft in haar incidenteel beroep haar in eerste aanleg aangevoerde standpunten onverkort gehandhaafd. Belanghebbende voert in eerste aanleg - kort weergegeven - aan:
A. Uit het bepaalde in § 21, lid 4 en lid 5 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB) volgt dat de aangifte wel tijdig is ingediend.
B. De boetebeschikking moet vernietigd worden, omdat sprake is van afwezigheid van alle schuld (hierna: avas).
C. De boete is niet voorzien van een mededeling dat en waarom een boete werd opgelegd.
D. Het in het BBBB gemaakte verschil tussen natuurlijke personen en rechtspersonen is in strijd met het gelijkheidsbeginsel.
E. De boete dient gematigd te worden, omdat het aangiftebiljet alsnog op 20 oktober 2010 is ingezonden.
F. De boete is disproportioneel en dient te worden gesteld op een hoogte die passend en geboden is.
4.7. De Inspecteur stelt - kort weergegeven - dat een boete van € 2.460 is voorgeschreven, dat er geen aanleiding is en geen gronden zijn om deze te matigen en dat als de boete al gematigd zou moeten worden, een vermindering tot € 1.230 passend en geboden zou zijn.
Standpunt A van belanghebbende
4.8. Met betrekking tot standpunt A van belanghebbende overweegt het Hof als volgt. Belanghebbende heeft na de aanmaning het aangiftebiljet voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2009 alsnog gezonden naar de Inspecteur en het is door de Inspecteur ontvangen op 20 oktober 2010. Dat is na 27 september 2010, de uiterste datum genoemd in de aanmaning. Daarom heeft belanghebbende niet (tijdig) gevolg gegeven aan de aanmaning en kan § 21, lid 4 van het BBBB niet ertoe leiden dat geen verzuimboete zou kunnen worden opgelegd. De omstandigheid dat het biljet is binnengekomen op 20 oktober 2010, derhalve voor de dagtekening van de aanslag, 6 november 2011, kan evenmin tot de conclusie leiden dat geen verzuimboete zou kunnen worden opgelegd. Voor dit laatste verwijst het Hof naar rechtsoverweging 2.4 van de Rechtbank, welke overweging, met uitsluiting van de laatste zin, het Hof tot de zijne maakt.
Standpunt B van belanghebbende
4.9. Met betrekking tot standpunt B van belanghebbende overweegt het Hof als volgt.
4.10. Belanghebbende stelt in wezen dat sprake is van afwezigheid van alle schuld (avas), omdat zij A tijdig opdracht heeft gegeven aangifte te doen, dat zij naar aanleiding van de herinnering en de aanmaning met A telefonisch contact heeft opgenomen, dat die haar telkenmale mededeelde dat de aangifte wel was gedaan en dat zij A voor voldoende deskundig mocht houden en zij geen reden had aan de zorgvuldige taakvervulling van A te twijfelen.
4.11. Het Hof stelt voorop, dat uit de vaststaande feiten volgt dat A niet eerder dan in juni 2010 de aangifte heeft opgesteld en met belanghebbende heeft besproken. Toen was de uiterlijke datum voor het doen van de aangifte, 31 mei 2010, reeds verstreken. Deze laatste datum was naar het oordeel van het Hof voor de belanghebbende kenbaar, nu de uitnodiging tot het doen van aangifte aan haar was gezonden. Nu gesteld noch gebleken is dat belanghebbende in de bespreking met A in juni 2010 aan de orde heeft gesteld waarom de aangifte niet vóór 1 juni 2010 was gedaan faalt het beroep van belanghebbende op avas in zoverre.
4.12. Met betrekking tot de feiten dat belanghebbende telefonisch contact heeft opgenomen met A nadat zij de herinnering en de aanmaning had ontvangen overweegt het Hof als volgt. Het Hof is van oordeel, dat belanghebbende na ontvangst van de aanmaning redelijkerwijs aan de zorgvuldige taakvervulling van A had moeten gaan twijfelen. Immers, A had, toen belanghebbende telefonisch contact opnam met A naar aanleiding van de herinnering, reeds medegedeeld dat de aangifte was gedaan. Nu nadien toch nog de aanmaning werd ontvangen had belanghebbende niet meer mogen aannemen dat het antwoord van A - dat de aangifte al was ingediend dan wel dat de aanmaning en het aangiftebiljet elkaar hadden gekruist - juist was. Bij deze gang van zaken lag het ten tijde van de ontvangst van de aanmaning door belanghebbende veeleer voor de hand dat het aangiftebiljet niet door de Inspecteur was ontvangen en had belanghebbende toen redelijkerwijs moeten gaan twijfelen aan de zorgvuldige taakvervulling van A.
4.13. De omstandigheid dat het aangiftebiljet per abuis niet in juni 2010 digitaal is verzonden doet aan het vorenoverwogene niet af. Kennelijk heeft A, toen belanghebbende telefonisch contact opnam naar aanleiding van de herinnering, op dat moment verzuimd te verifiëren of het aangiftebiljet digitaal was verzonden. A is kennelijk pas nadat belanghebbende naar aanleiding van de aanmaning wederom contact opnam eraan gaan twijfelen dat het aangiftebiljet digitaal reeds in juni 2010 was verzonden, welke twijfel, zoals overwogen, belanghebbende had moeten delen.
4.14. Het beroep van belanghebbende op avas faalt.
Standpunt C van belanghebbende
4.15. Het Hof acht aannemelijk dat op het aanslagbiljet een mededeling is gedaan, zoals vermeld in bijlage 8 van het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank. Standpunt C van belanghebbende mist derhalve feitelijke grondslag.
Standpunt D van belanghebbende
4.16. De Rechtbank heeft in zijn uitspraak aangaande standpunt D van belanghebbende het volgende overwogen:
'2.6. (...) Ingevolge paragraaf 21 BBBB wordt ter zake van een aangifteverzuim voor aanslagbelastingen een boete opgelegd van € 226. Hierop wordt een uitzondering gemaakt voor een aangifteverzuim bij de vennootschapsbelasting. In dat geval bedraagt de verzuimboete 50% van de maximale boete van € 4.920 van artikel 67a AWR, derhalve € 2.460. Volgens belanghebbende kan de rechtsvorm niet bepalend zijn voor de hoogte van de boete en dient te worden aangesloten bij de boete voor een ondernemer in de inkomstenbelasting.
2.7. De rechtbank acht het niet onredelijk dat in het BBBB een onderscheid wordt gemaakt tussen aangifteverzuimen voor de inkomsten- en die voor de vennootschapsbelasting. Het drijven van de onderneming in de vorm van een BV of NV heeft immers administratieve gevolgen. Zo dient de BV/NV notarieel te worden opgericht en moeten de jaarstukken worden gepubliceerd. Ook zullen BV's en NV's in het algemeen personeel hebben en derhalve administratieve verplichtingen hebben voor de loonbelasting en sociale verzekeringen, in tegenstelling tot de situatie van eenmanszaken in de inkomstenbelasting. Naar het oordeel van de rechtbank zal er bij een BV of NV dan ook in het algemeen sprake zijn van een andere - uitgebreidere - administratieve organisatie dan bij een ondernemer in de inkomstenbelasting en mogen aan de administratieve organisatie ook hogere eisen worden gesteld. Dat in de praktijk niettemin natuurlijke personen relatief meer tijdig aangifte blijken te doen dan rechtspersonen rechtvaardigt in beginsel een verschil in de hoogte van de verzuimboete bij het niet voldoen aan administratieve verplichtingen zoals het (tijdig) doen van aangiften.
2.8. De vraag die vervolgens voorligt, is of de aan belanghebbende opgelegde boete van € 2.460 passend en geboden is. De rechtbank dient immers te beoordelen of, gelet op alle in aanmerking komende omstandigheden van het gegeven geval, de inspecteur terecht een zo hoge verzuimboete heeft opgelegd (Hoge Raad 10 juni 2005, nr. 40601, BNB 2005/293).
2.9. Hetgeen onder 2.7 is overwogen rechtvaardigt naar het oordeel van de rechtbank echter niet een zo groot verschil in verzuimboete voor het niet of niet binnen de termijn doen van aangifte door een natuurlijk dan wel een rechtspersoon. De verzuimboete van € 2.460 is proportioneel te hoog in vergelijking met de verzuimboete van € 226 die aan een natuurlijk persoon in de inkomstenbelasting voor eenzelfde feit wordt opgelegd. Nu voorts geen sprake is van recidive acht de rechtbank, een en ander in onderling verband bezien, een boete van € 452 passend en geboden.'.
4.17. Het Hof stelt voorop, dat de Rechtbank in rechtsoverweging 2.7 van zijn uitspraak gemotiveerd heeft aangegeven het niet onredelijk te achten dat in het BBBB een onderscheid wordt gemaakt tussen aangifteverzuimen voor de inkomstenbelasting en voor de vennootschapsbelasting. Vervolgens overweegt de Rechtbank echter onder 2.8 van zijn uitspraak, naar het oordeel van het Hof terecht, dat de vraag moet worden beantwoord of de opgelegde verzuimboete van € 2.460 passend en geboden is. Immers, de belastingrechter dient de boete op te leggen die hij passend en geboden acht. Ook de Inspecteur dient te beoordelen, ook al schrijft een beleidsregel het opleggen van een boete voor, of oplegging daarvan in een concreet geval niet in strijd is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en de overige rechtsbeginselen, waaronder het proportionaliteitsbeginsel en het beginsel 'geen straf zonder schuld' (avas).
4.18. Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank in r.o. 2.9 de hierboven aangegeven toetsing ook gemaakt en op grond van een en ander in onderling verband bezien een boete van € 452 passend en geboden geacht.
4.19. Wat er ook zij van de hierboven aangehaalde rechtsoverwegingen van de Rechtbank, het Hof benadrukt, nogmaals, dat de belastingrechter zelfstandig dient te beoordelen of de verzuimboete in de gegeven omstandigheden terecht en tot de juiste hoogte is opgelegd.
4.20. Uit het blote, vaststaande, feit, dat de aangifte niet binnen de door de Inspecteur gestelde termijnen is gedaan en uit de omstandigheid dat het Hof van oordeel is dat geen sprake is van avas volgt, dat er sprake is van een verzuim, waarvoor ingevolge artikel 67a van de AWR een verzuimboete kan worden opgelegd. Het Hof zal nu vervolgens beoordelen welke verzuimboete, rekening houdend met alle omstandigheden van het onderhavige geval, passend en geboden is.
Standpunt E en F van belanghebbende
4.21. De standpunten E en F zien op de vraag welke boete passend en geboden is.
4.22. Gelet op alle omstandigheden van het onderhavige geval is het Hof van oordeel, dat een verzuimboete van € 50 passend en geboden is. Deze beslissing inzake de strafmaat behoeft door de belastingrechter niet gemotiveerd te worden.
Slotsom
4.23. Uit al het vorenoverwogene volgt, dat het gelijk gedeeltelijk aan de zijde van belanghebbende is. De uitspraak van de Rechtbank moet worden vernietigd, zodat het hoger beroep van de Inspecteur en het incidentele hoger beroep van belanghebbende gegrond zijn. Beslist moet worden als hierna is vermeld.
Ten aanzien van het griffierecht
4.24. Alhoewel de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, is het Hof van oordeel dat ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht dient te worden geheven van € 466. Voor het achterwege laten van het heffen van griffierecht is geen plaats in het geval waarin de uitspraak van de Rechtbank vernietigd wordt op andere dan de door de Inspecteur aangevoerde gronden. Zie in dit verband Hoge Raad 15 april 2011, nr. 10/00692, LJN: BP6600.
Ten aanzien van de proceskosten
4.25. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb. Belanghebbende heeft namelijk niet aannemelijk gemaakt, en het Hof is ook ambtshalve niet gebleken, dat zij voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gemaakt als bedoeld in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht.
4.26. Bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht, die aanleiding zouden moeten geven tot vergoeding van de werkelijk door belanghebbende (in eerste aanleg) gemaakte kosten, acht het Hof niet aanwezig.
5. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht en de proceskosten,
- verklaart het tegen de uitspraak van 11 december 2010 van de Inspecteur op het bezwaar tegen boetebeschikking bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur van 31 januari 2011,
- vernietigt de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur van 11 december 2010,
- vermindert de boetebeschikking tot € 50 [zegge: vijftig euro], en
- bepaalt dat van de Staat ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep door tussenkomst van de griffier een griffierecht wordt geheven van € 466.
Aldus gedaan op: 21 februari 2013 door P. Fortuin, voorzitter, J. Swinkels en P. Cools, in tegenwoordigheid van M.M.R. Richardson, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.