ECLI:NL:GHSHE:2025:1269

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummer: 23/705

Uitspraak op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de inspecteur,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 23 maart 2023, nummer BRE 21/2397 in het geding tussen de inspecteur en

[belanghebbende] B.V.,

gevestigd in [vestigingsplaats] ,

hierna: belanghebbende.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.

1.2.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.

1.4.

De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.

1.6.

De zitting heeft plaatsgevonden op 27 maart 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de inspecteur [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] .

1.7.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.8.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.Feiten

2.1.

Belanghebbende had een belang van 50% van de aandelen in [bedrijf 1] B.V. (hierna: de splitsende vennootschap). De andere 50% van deze aandelen werd gehouden door [bedrijf 2] B.V.

2.2.

Tot de bezittingen van de splitsende vennootschap behoorden een onroerende zaak in Nederland en een onroerende zaak in Duitsland.

2.3.

In verband met onenigheid over de verdere bedrijfsvoering en investeringsbeslissingen hebben de (indirecte) aandeelhouders besloten om hun samenwerking te ontvlechten. Daartoe heeft op 17 november 2020 een zuivere juridische splitsing van de splitsende vennootschap plaatsgevonden. In de akte van splitsing staat onder meer:

“I INLEIDING

a. het bestuur van de splitsende vennootschap heeft het voornemen haar vermogen ten titel van splitsing in de zin van artikel 2:334a lid 2 jo 2:334cc lid 1BW te doen overgaan op twee nog op te richten besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid: [bedrijf 1] B.V. en [bedrijf 3] B.V.;

hierna te noemen: de verkrijgende vennootschappen;

b. de verkrijgende vennootschappen verkrijgen het door de splitsende vennootschap te splitsen vermogen onder algemene titel;

c. elk van de aandeelhouders van de splitsende vennootschap [bedrijf 2] B.V. en [belanghebbende] B.V.), hierna te noemen “de aandeelhouders” worden volgens artikel 2:334cc lid 1 BW elk aandeelhouder in één van de verkrijgende vennootschappen;

d. de splitsende vennootschap blijft niet bestaan omdat sprake is van een zuivere splitsing in de zin van artikel 2:334a lid 2 BW; (…)”

2.4.

Bij de splitsing zijn de onroerende zaken van de splitsende vennootschap overgegaan naar [bedrijf 3] B.V.

2.5.

[bedrijf 3] B.V. kwalificeert als een lichaam in de zin van artikel 4 Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR).

2.6.

In het vooroverleg met belanghebbende over de gevolgen van de juridische splitsing voor de overdrachtsbelasting, heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de vrijstelling van artikel 15, lid 1, letter h, WBR in samenhang gelezen met artikel 5c Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (hierna: UBBRV) (hierna samen ook: de splitsingsvrijstelling) van toepassing is op de verkrijging van het Nederlandse onroerend goed door [bedrijf 3] B.V. Voor de in verband met de splitsing aan belanghebbende uitgereikte aandelen in [bedrijf 3] B.V. geldt de vrijstelling volgens de inspecteur echter niet. Hij verwijst daarvoor naar een besluit van de Staatssecretaris van 25 mei 2018.^[1]Volgens de inspecteur is overdrachtsbelasting verschuldigd over de waarde waarmee het (middellijke) belang van belanghebbende ten aanzien van de in Nederland gelegen onroerende zaak direct na de splitsing is toegenomen ten opzichte van het (middellijke) belang direct voor de splitsing.

2.7.

Belanghebbende heeft volgens het standpunt van de inspecteur aangifte overdrachtsbelasting gedaan naar een bedrag van € 9.176. In verband met het niet voldoen van de verschuldigde overdrachtsbelasting heeft de inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd en belastingrente in rekening gebracht.

2.8.

De inspecteur heeft de naheffingsaanslag en de rentebeschikking bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. De rechtbank heeft de naheffingsaanslag en de rentebeschikking vernietigd.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

In hoger beroep is in geschil of de splitsingsvrijstelling van toepassing is op de door belanghebbende verkregen aandelen in [bedrijf 3] B.V.

3.2.

De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, ongegrondverklaring van het bij de rechtbank ingestelde beroep en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

3.3.

Tussen partijen is niet in geschil dat:

de berekening van de verschuldigde overdrachtsbelasting juist is, indien het standpunt van de inspecteur moet worden gevolgd;
ter zake van de juridische splitsing van de splitsende vennootschap de splitsingsvrijstelling van toepassing is;
dat de verkrijging van de onroerende zaken door [bedrijf 3] B.V. aldus is vrijgesteld van overdrachtsbelasting en
dat [bedrijf 3] B.V. kwalificeert als een lichaam in de zin van artikel 4 WBR.

4.Gronden

Standpunten van partijen

4.1.

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de verkrijging van de aandelen in [bedrijf 3] B.V. belast is met overdrachtsbelasting bij belanghebbende. Deze verkrijging valt, voor zover het (indirecte) belang in de in Nederland gelegen onroerende zaak wijzigt, niet onder de reikwijdte van de splitsingsvrijstelling. Volgens de inspecteur volgt uit de parlementaire geschiedenis dat de wetgever de vrijstelling heeft bedoeld voor splitsingen waarbij de verdeling van het (indirecte) belang in de onroerende zaken niet wijzigt. De inspecteur verwijst daarnaast naar het eerder genoemde besluit van de Staatssecretaris van 25 mei 2018 en naar de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 27 februari 2019.^[2]

4.2.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de verkrijging van de aandelen in [bedrijf 3] B.V. een onlosmakelijk geheel vormt met de splitsing. Ook deze verkrijging valt daarom onder de vrijstelling. Belanghebbende wijst verder op het doorkijkarrest van de Hoge Raad van 30 november 2018.^[3]

Beoordeling

4.3.

Het hof overweegt dat in dit geval sprake is van één rechtshandeling, te weten een zuivere splitsing in de zin van artikel 2:334a, lid 2, Burgerlijk Wetboek, waarbij de ene aandeelhouder aandelen verkrijgt in de ene nieuw opgerichte vennootschap en een andere aandeelhouder aandelen in de andere nieuw opgerichte vennootschap. Deze zuivere splitsing leidt – in dit geval - tot twee verkrijgingen: 1) de verkrijging van de onroerende zaken door [bedrijf 3] B.V. (de eerste verkrijging) en 2) de verkrijging van de aandelen in [bedrijf 3] B.V. door belanghebbende (de tweede verkrijging). Tussen partijen is in geschil of de tweede verkrijging is vrijgesteld van overdrachtsbelasting.

4.4.

Het hof overweegt dat de tekst van artikel 15, lid 1, letter h, WBR in samenhang gelezen met artikel 5c UBBRV niet aan de toepassing van de vrijstelling voor de tweede verkrijging in de weg staat. Op grond van artikel 15, lid 1, letter h, WBR wordt immers van overdrachtsbelasting vrijgesteld de verkrijging bij splitsing onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden. Artikel 5c UBBRV bepaalt daartoe dat de splitsingsvrijstelling van toepassing is wanneer sprake is van overgang van vermogen onder algemene titel in het kader van een splitsing van een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal. De tweede verkrijging hangt onlosmakelijk samen met de eerste verkrijging die voortkomt uit de zuivere splitsing overeenkomstig de aan de akte van splitsing gehechte beschrijving waarbij de onroerende zaken worden verkregen door [bedrijf 3] B.V. In de parlementaire geschiedenis staat over de vrijstelling het volgende:

“ARTIKEL IV, onderdeel A (artikel 15, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer)

Indien tot het vermogen dat van de splitsende rechtspersoon op een verkrijgende rechtspersoon overgaat onroerende zaken behoren, is de verkrijgende rechtspersoon ter zake van de verkrijging daarvan in beginsel overdrachtsbelasting verschuldigd. Door onderdeel A van artikel IV wordt thans in geval van splitsing voorzien in een vrijstelling van de heffing van overdrachtsbelasting.

In het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer zullen voorwaarden worden opgenomen waaronder deze vrijstelling toepassing vindt. Deze voorwaarden zullen worden ontleend aan de voorwaarden waaronder de vrijstelling bij fusie en interne reorganisatie nu reeds van toepassing is.”^[4]

De wetgever heeft in deze passage slechts het oog op de eerste verkrijging.

In de nota van toelichting bij het Besluit van 6 februari 1999, houdende wijziging van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (splitsing van rechtspersonen) is door de Staatssecretaris van Financiën het volgende opgemerkt:

“Hoewel het geenszins de bedoeling is de overdrachtsbelasting een belemmering te doen zijn bij een splitsing, moet het echter niet zo zijn dat transacties die naar doel en strekking van de Wet belast zouden moeten zijn met overdrachtsbelasting, via de rechtsfiguur van splitsing buiten de heffing blijven.”^[5]

Daaruit volgt dat de besluitgever bij de totstandkoming van de voorwaarden voor de vrijstelling verschillende doelen voor ogen heeft gehad bij een splitsing: om de overdrachtsbelasting geen belemmering te doen zijn en om te voorkomen dat transacties die naar doel en strekking van de WBR belast moeten zijn, niet door middel een splitsing buiten de heffing van overdrachtsbelasting te houden.

4.5.

Het hof stelt vast dat de wetgever de situatie dat een lichaam in de zin van artikel 4 WBR als gevolg van de splitsing ontstaat, niet onder ogen heeft gezien. De rechtbank wijst onder 4.3 van haar uitspraak op een passage uit de parlementaire geschiedenis^[6], maar die heeft naar het oordeel van het hof betrekking op een andere situatie. Die passage gaat namelijk over de situatie dat de splitsende vennootschap aandelen in een lichaam in de zin van artikel 4 WBR bezit en over de vraag of de vrijstelling op de verkrijging van die aandelen van toepassing is. Dat is weliswaar het geval, maar dat betreft een andere situatie dan in onderhavige zaak aan de orde is, zodat ook daaruit niet volgt dat de wetgever de situatie in kwestie onder ogen heeft gezien.

4.6.

Het voorgaande komt erop neer dat noch de tekst van de wet noch de tekst van het UBBRV aan toepassing van de vrijstelling in het onderhavige geval in de weg staat en de bedoeling van de besluitgever diffuus is, zie het slot van 4.4 hiervoor. Het hof zal dan ook aanknopen bij de tekst van de wet en is dan ook van oordeel dat de vrijstelling van overdrachtsbelasting van toepassing is op de verkrijging van de aandelen in [bedrijf 3] B.V. door belanghebbende. Daarnaast weegt het hof mee dat de Hoge Raad in zijn doorkijkarrest van 30 november 2018 heel ruim verwijst naar ‘een vrijstelling ingevolge artikel 15 WBR’:^[7]

“2.3.4. De artikelen 4 en 10 WBR bewerkstelligen dat de verkrijging van aandelen in, kort gezegd, onroerendezaaklichamen wordt belast als werden de betrokken onroerende zaken zelf verkregen. De in dit geval aan de orde zijnde fictie van artikel 4, lid 1, letter a, WBR heeft geen verdere strekking dan te verhinderen dat door middel van het tussenschuiven van rechtspersonen de heffing van overdrachtsbelasting wordt ontgaan. Met die fictie is niet beoogd de verkrijging van aandelen in een onroerendezaaklichaam onder de heffing van overdrachtsbelasting te brengen voor zover de verkrijging van een onroerende zaak van dat lichaam zelf buiten de heffing van overdrachtsbelasting zou blijven vanwege een vrijstelling ingevolge artikel 15 WBR (vgl. HR 23 februari 2007, nr. 41591, ECLI:NL:HR:2007:AU8559, onderdeel 3.5; HR 10 juni 2011, nr. 10/00498, ECLI:NL:HR:2011:BQ7580, onderdeel 3.4.2).”

Het hof heeft daarbij onder ogen gezien dat zich de situatie dat de verkrijging van de onroerende zaak van de splitsende vennootschap rechtstreeks door belanghebbende zich niet goed laat denken bij een zuivere splitsing zoals in dit geval waarbij een verkrijgende vennootschap wordt opgericht. Daar staat echter tegenover dat de Hoge Raad verwijst naar artikel 15 WBR als geheel en daarmee dus ook naar artikel 15, lid 1, letter h, WBR, waarmee het hof veronderstelt dat de Hoge Raad ook deze situatie onder ogen heeft gezien. Aan die verwijzing kent het hof dan ook meer gewicht toe.

4.7.

De inspecteur heeft er verder op gewezen dat in artikel 5bis, lid 7, UBBRV voor juridische fusies expliciet is bepaald dat de vrijstelling van toepassing is, wat voor splitsingen niet het geval is. Dit maakt het oordeel van het hof in deze zaak echter niet anders, aangezien dit een andere rechtsfiguur betreft, het UBBRV bovendien geen wet in formele zin is en – zoals hiervoor reeds is overwogen – de tekst van artikel 15, lid 1, letter h, WBR in samenhang gelezen met artikel 5c UBBRV niet aan de toepassing van de vrijstelling voor de tweede verkrijging in de weg staat. Wat betreft de verwijzing van de inspecteur naar het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 25 mei 2018 geldt dat de uitleg van de staatssecretaris niet doorslaggevend is voor de toepassing van de wet; het is een duiding door de staatssecretaris als uitvoerder van die wet.

Tussenconclusie

4.8.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. Dat betekent dat belanghebbende gelijk krijgt.

Ten aanzien van het griffierecht

4.9.

De griffier heft van de inspecteur een griffierecht van € 548^[8], omdat het hof de uitspraak van de rechtbank bevestigt.

Ten aanzien van de proceskosten

4.10.

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door de inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is.

4.11.

Het hof stelt deze vergoeding vast op een bedrag van € 1.814 (2 punten × € 907 (waarde per punt) × 1 (factor gewicht van de zaak)).

5.Beslissing

Het hof:

verklaart het hoger beroep ongegrond;
bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 548;
veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof van € 1.814.

De uitspraak is gedaan door M.J.C. Pieterse, voorzitter, J.M. van der Vegt en M. Harthoorn, in tegenwoordigheid van R. Camps, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 7 mei 2025 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.

De griffier, De voorzitter,

R. Camps M.J.C. Pieterse

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.