Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid B.V.X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 7 juni 1993 betreffende de haar voor het jaar 1987 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1987 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 179.660,--, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat deze uitspraak heeft bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.
3. Beoordeling van het middel van cassatie 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan: Belanghebbende heeft in 1983 de economische eigendom van een pand verkocht voor f 195.000,-- en deze koopprijs geïnd. De juridische levering had in het onderhavige jaar - 1987 - nog niet plaatsgevonden. Belanghebbende heeft het pand sedert 1983 op de balans opgenomen voor de boekwaarde van f 16.183,-- en voerde sedert 1983 een passiefpost op voor de leveringsverplichting, gelijk aan de ontvangen koopprijs. Belanghebbende heeft mitsdien in 1983 het verschil tussen voormelde koopprijs en de boekwaarde (f 178.817,--) niet tot haar winst gerekend. De Inspecteur nam na 1988 ervan kennis dat in 1983 de economische eigendom van het pand was verkocht en corrigeerde te dier zake de aangegeven winst over het oudste nog openstaande jaar, 1987, met f 178.817,--. In geschil is of de Inspecteur terecht deze correctie heeft aangebracht.
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat goed koopmansgebruik met zich brengt dat belanghebbende winstneming niet kan uitstellen tot op het moment van de juridische levering van het pand. Tegen dit oordeel keert zich onderdeel a van het middel. Dat oordeel is echter juist, zodat het onderdeel faalt. 3.3. Onderdeel b van het middel betoogt dat het Hof ten onrechte zonder, althans zonder voldoende motivering heeft geoordeeld dat de verplichting tot levering van een object dat in het vermogen van belanghebbende een waarde van f 195.000,-- vertegenwoordigt, voor een ander bedrag dan f 195.000,-- dient te worden gepassiveerd. Gelet op het hiervóór in 3.2 overwogene, waarin ligt besloten dat het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende de winst ter zake van de onderhavige verkoop in het jaar 1983 in aanmerking diende te nemen, heeft het Hof terecht geoordeeld dat belanghebbende in het passief van haar balans ter zake van de leveringsverplichting geen hoger bedrag mocht opnemen dat overeenkwam met de boekwaarde van het pand. Dit oordeel van rechtskundige aard kan niet met vrucht met een motiveringsklacht worden bestreden, zodat ook onderdeel b van het middel faalt.
3.4. In 's Hofs oordeel dat het de Inspecteur vrijstond de foutieve waardering van de leveringsverplichting in het oudste openstaande jaar (1987) te corrigeren, en dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij door de toepassing van de foutenleer in een slechtere positie is geraakt dan andere belastingplichtigen die boekwinst behalen met verkoop van onroerende zaken, ligt besloten de verwerping van belanghebbendes stelling dat in het onderhavige geval de Inspecteur de foutenleer niet zou mogen toepassen en de fout slechts zou mogen herstellen overeenkomstig de wettelijke bepalingen inzake de navordering, zodat ook onderdeel c faalt.
3.5.1. Het Hof heeft geoordeeld dat toepassing van de foutenleer niet met zich brengt dat rekening moet worden gehouden met gederfde vermogensaftrek. Het heeft dit mede gegrond op zijn oordeel dat belanghebbende tegenover het nadeel dat zij de vermogensaftrek heeft gederfd, in vergelijking met de situatie dat de winst ter zake van de verkoop van het pand in 1983 zou zijn verantwoord, ook voordelen heeft genoten, zoals een liquiditeits- en een rentevoordeel, en dat zij niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij in 1987 - waarmee het Hof klaarblijkelijk bedoelt: door het uitstel van de heffing tot 1987 - per saldo nadeel heeft geleden. 3.5.3. Onderdeel d van het middel strekt ten betoge dat het Hof ten onrechte niet de voor de jaren 1984, 1985 en 1986 gederfde vermogensaftrek in aanmerking heeft genomen, dat voor de toepassing van deze aftrek niet de eis kan worden gesteld dat belanghebbende nadeel heeft geleden, en dat de Inspecteur het recht op de aftrek en de hoogte daarvan niet heeft bestreden. 3.5.4. Indien bij de bepaling van de winst over enig jaar blijkt dat in een voorgaand jaar een tot de winst van dat jaar te rekenen bedrag door een onjuiste waardering van een activum of een passivum ten onrechte niet in aanmerking is genomen, staat het de inspecteur behoudens bijzondere omstandigheden - omtrent het bestaan waarvan in het onderhavige geval de uitspraak van het Hof en de stukken van het geding geen aanwijzingen inhouden - vrij de winst over eerstbedoeld jaar te berekenen uitgaande van een juiste waardering van de desbetreffende balanspost, en het dientengevolge tot uitdrukking komende waarderingsverschil aan dat jaar toe te rekenen. Daarbij dient evenwel aan de belastingplichtige, indien het herstel op deze wijze van de in het verleden gemaakte fout voor hem tot nadelige gevolgen leidt, een redelijke tegemoetkoming te worden geboden, hetgeen mede kan inhouden dat de in voorgaande jaren gederfde vermogensaftrek alsnog in aanmerking moet worden genomen. 3.5.5. Blijkens 's Hofs hiervóór in 3.5.2 weergegeven oordeel, dat als van feitelijke aard in cassatie niet op zijn juistheid kan worden getoetst, heeft belanghebbende door het herstel in 1987 van de in 1983 gemaakte fout geen nadeel geleden, zodat voor een tegemoetkoming als hiervóór in 3.5.4 bedoeld geen aanleiding bestaat. De uitspraak van het Hof en de stukken van het geding rechtvaardigen voorts, anders dan het middel onderstelt, niet de gevolgtrekking dat de Inspecteur zich met het standpunt van belanghebbende te dezer zake heeft verenigd. 3.5.6. Ook onderdeel d van het middel treft derhalve geen doel.
3.6. Het Hof heeft overwogen dat, indien belanghebbende in 1983 een vervangingsreserve had gevormd, deze reserve uiterlijk in 1987 in de winst had dienen te worden opgenomen, aangezien - naar 's Hofs oordeel - van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 14, lid 2, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet is gebleken. Dit oordeel kan als van feitelijke aard in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst, zodat onderdeel e, voor zover dat zich tegen dit oordeel richt, eveneens faalt. De overige klachten van dit onderdeel kunnen evenmin tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 101a van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de klachten niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
4. Proceskosten De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
5. Beslissing De Hoge Raad verwerpt het beroep.
Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J.J. Jansen als voorzitter, en de raadsheren Van der Linde, Bellaart, De Moor en C.H.M. Jansen, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van Hooff, in raadkamer van 21 september 1994.