Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 10 oktober 1995 betreffende de hem voor het jaar 1992 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1992 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 37.981,--, welke aanslag, na gemaakt bezwaar bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat deze uitspraak heeft bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen 's Hoofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld en daar bij twee middelen van cassatie voorgesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden. De Plaatsvervangend Procureur-Generaal Van Soest heeft op 21 november 1996 geconcludeerd tot verwerping van het beroep.
3. Beoordeling van de middelen van cassatie 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende drijft te R een onderneming, in het kader waarvan hij aan toeristen, meestal voor een hele of een halve dag, Canadese kano's en punters verhuurt.
3.2. Voor het Hof was tussen partijen in geschil of de Inspecteur terecht de door belanghebbende gevraagde investeringsaftrek voor bedoelde kano's en punters heeft geweigerd.
3.3. Het Hof heeft geoordeeld dat de kano's en punters zijn aan te merken als - niet tot de bedrijfsmiddelen te rekenen - schepen in de zin van artikel 11, lid 5, aanhef en onder g, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1992, hierna: de Wet), en voorts dat toekenning van de investeringsaftrek evenmin mogelijk is in verband met het bepaalde bij artikel 11, lid 5, aanhef en onderdeel b, van de Wet. Tegen deze oordelen richten zich de middelen.
3.4. Het tweede middel, strekkend ten betoge dat het Hof de onderhavige kano's en punters ten onrechte tot de in artikel 11, lid 5, aanhef en onderdeel b, van de Wet bedoelde, uitgesloten bedrijfsmiddelen heeft gerekend, faalt. De verwijzing van het middel naar het begunstigend standpunt van de Staatssecretaris - vermeld in par. 3.2 van de conclusie van het Openbaar Ministerie - ziet er immers aan voorbij dat, zoals reeds is geoordeeld in het arrest van de Hoge Raad van 25 oktober 1995, BNB 1995/345, dit standpunt uitsluitend ziet op het ter beschikking stellen van gebouwen en installaties, zodat - naar het Hof met verwijzing naar de Memorie van Toelichting bij het voorstel dat heeft geleid tot de Wet van 28 december 1989, Stb. 61 (Kamerstukken II 21 343, nr. 3, blz. 9) terecht heeft overwogen - roerende zaken, welke bestemd zijn om aan derden ter beschikking te worden gesteld, als hier aan de orde, onverkort van investeringsaftrek zijn uitgesloten.
3.5. Nu 's Hofs beslissing door dit oordeel zelfstandig wordt gedragen, behoeft het eerste middel, gericht tegen het hiervóór in 3.3 eerstvermelde oordeel, geen behandeling.
4. Proceskosten De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
5. Beslissing De Hoge Raad verwerpt het beroep. Dit arrest is op 29 januari 1997 vastgesteld door de vice-president R.J.J. Jansen als voorzitter, en de raadsheren Van der Linde, Van der Putt-Lauwers, Van Brunschot en Meij, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van Hooff, en op die datum in het openbaar uitgesproken.Nr. 31.615 Mr Van Soest
Derde Kamer A Conclusie inzake:
Inkomstenbelasting 1992 X
Parket, 21 november 1996 tegen
de staatssecretaris van Financiën
Edelhoogachtbaar College,
1 . Korte beschrijving van de zaak.
1.1 . Het beroep in cassatie is gericht tegen de schriftelijke uitspraak van het gerechtshof te Arnhem (hierna te noemen het Hof) van 10 oktober 1995 , nr. 941233. Het is op 20 november 1995 ingesteld door de belanghebbende, X.
1.2 . De belanghebbende drijft te R een onderneming. In het kader van die onderneming verhuurt hij aan toeristen, voor halve of hele dagen, Canadese kano's en punters.
1.3 . In geschil is het antwoord op de vraag of voor de heffing van inkomstenbelasting 1992 investeringsaftrek toegepast behoort te worden ter zake van de investering door de belanghebbende in Canadese kano's en punters.
1.4 . Het Hof heeft het geschil ten nadele van de belanghebbende beslecht.
1.5 . Het beroep in cassatie is in overeenstemming met de voorschriften ingesteld.
1.6 . De staatssecretaris van Financiën heeft zich bij vertoogschrift in cassatie tegen het beroep in cassatie verweerd.
2 . Uitsluiting van investeringsaftrek.
Art. 11, lid 5, Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964), tekst geldend voor 1990 tot en met 1992, houdt in:
"Voor de toepassing van dit artikel worden niet tot de bedrijfsmiddelen gerekend: (...) b. bedrijfsmiddelen welke zijn bestemd om (...) ter beschikking te worden gesteld aan derden; (...) g. schepen; (...)"
3 . Terbeschikkingstelling.
3.1 . Wet investeringsrekening, Stb. 1978, 368 (WIR).
3.1.1 . Art. 61a, lid 5, Wet IB 1964 werd geredigeerd:
"Tot de bedrijfsmiddelen worden niet gerekend: (...) i. bedrijfsmiddelen welke bestemd zijn om (...) ter beschikking te worden gesteld aan: (...) 3o. lichamen welke niet zijn onderworpen aan de vennootschapsbelasting (...); 6o. niet binnen het Rijk wonende natuurlijke personen (...); j. gebouwen en installaties van een natuurlijk persoon welke bestemd zijn om (...) ter beschikking te worden gesteld aan derden (...)"
3.1.2 . Art. 61a, lid 5, letter i, onder 6, Wet IB 1964 (Memorie van toelichting, Bijlagen Handelingen Tweede Kamer, 1976-1977 - 14.377, nr. 3, blz. 56, 2e al. v. o.)
"(...) strekt er (...) toe (...) gevallen, waarin (...) de werkgelegenheid hier te lande niet of nauwelijks wordt gebaat door de activiteiten met betrekking tot bedrijfsmiddelen welke ter beschikking zijn gesteld aan niet hier te lande wonende personen (...), niet in aanmerking te doen komen voor middelen van de investeringsrekening."
3.1.3 . Met art. 61a, lid 5, letter j, Wet IB 1964 (Aanvullende memorie van antwoord, 1977-1978, nr. 12, blz. 16, 6e al.)
"(...) wordt voorkomen dat de regeling van de investeringsbijdragen particulieren zou stimuleren aan de verwerving van gebouwen (...) voor de verhuur een bedrijfsmatig karakter te geven."
3.1.4 . De Nota naar aanleiding van het eindverslag, nr. 17, blz. 53, laatste al., hield in:
"Naar aanleiding van de vraag (...), of de (...) uitsluiting van gebouwen welke bestemd zijn voor de verhuur, niet te ver gaat in die zin, dat daardoor ook natuurlijke personen worden getroffen die werkelijk ondernemer zijn, zij opgemerkt dat bij elke bepaling welke oneigenlijk gebruik beoogt af te snijden een belangenafweging dient plaats te vinden. De scheiding eigenlijk/oneigenlijk gebruik is veelal niet exact aan te geven. (...) Daardoor valt er niet aan te ontkomen dat door de voorgestelde bepaling tevens situaties worden getroffen waarin geen sprake is van oneigenlijk gebruik. (...)"
. De minister van Economische Zaken en de staatssecretaris van Financiën betoogden bij de behandeling van de Rijksbegroting voor 1979 (Lijst van vragen en antwoorden d. d. 27 juni 1979, zitting 1978-1979 - 15.300, Hoofdstuk IXB en Hoofdstuk XIII, nr. 21, onder 2, blz. 28, antwoord 52a ; ik geef nadere vindplaatsen tussen haakjes aan),
"(1e al.) (...) dat sprake is van "ter beschikking stellen" wanneer een ander in de gelegenheid wordt gesteld van het gebodene gebruik te maken (...) Zelfs bij afstand van het gebruik van (een deel van) een gebouw, zoals dat bij hotelexploitatie plaatsvindt, is in strikte zin sprake van "ter beschikking stellen" van (een gedeelte van) een gebouw. Omdat dit laatste - in het bijzonder in de dienstensector - niet strookt met de bedoeling van de wet, zijn de inspecteurs gemachtigd een minder strikt standpunt in te nemen indien voldaan is aan de volgende drie voorwaarden: - er is een normale zakelijke exploitatie, waarbij - de afstand van het gebruik min of meer kortstondig is, terwijl - een relatie tussen de eigenaar/exploitant en de gebruiker(s), afgezien van die ter zake van het gebruik, ontbreekt. (2e al.) Wordt aan deze drie criteria voldaan, dan zal de inspecteur met betrekking tot hotels, café's, restaurants, tennishallen, bowling-banen, squashbanen en dergelijke, die bestemd zijn om ten gebruike te worden afgestaan aan particulieren, niet het standpunt innemen dat er sprake is van "ter beschikking stellen"."
3.2 . HR 28 september 1983, nr. 22.095, BNB 1983/294, overwoog (blz. 1621, regels 17-36),
"dat het Hof heeft vastgesteld dat belanghebbende in het kader van de exploitatie van zijn camping de campinggasten een pakket diensten aanbiedt tegen een all-in-prijs per seizoen, dat tot dit pakket behoort de levering van stroom (...) en dat belanghebbende om deze dienst te kunnen verlenen de (...) elektrische installatie heeft aangelegd; dat het Hof heeft geoordeeld dat de (...) omstandigheid dat die installatie zo is aangelegd, dat de huurders van de seizoenstandplaatsen om van dit onderdeel van het geboden dienstenpakket gebruik te kunnen maken hun caravan op een van de zuiltjes moeten aansluiten, niet meebrengt dat de installatie aan alle huurders van seizoenstandplaatsen tezamen of per zuiltje aan telkens twee van hen ter beschikking wordt gesteld of daarvoor bestemd is, ook al zou het bij de huurders van de seizoenstandplaatsen telkenjare veelal om dezelfde personen gaan; dat het Hof, uitgaande van vorenvermelde vaststelling en [vorenvermeld oordeel], welke geen blijk geven van een onjuiste rechtsopvatting en voor het overige als van feitelijke aard in cassatie niet kunnen worden getoetst, terecht met betrekking tot de onderwerpelijke investering art. 61a, lid 5, aanhef en letter j, van de Wet op de I.B. '64 niet van toepassing heeft geacht (...)"
3.3 . HR 4 november 1987, nr. 24.649, BNB 1988/60 met noot G. Slot.
3.3.1 . Hof Amsterdam 7 mei 1986 overwoog (blz. 301, regels 37-39):
"(...) Het geschil betreft de vraag of belanghebbende recht heeft op de toekenning van WIR-bijdragen voor de investeringen in handdoekautomaten welke zij heeft geplaatst bij lichamen die niet belastingplichtig zijn voor de vennootschapsbelasting."
3.3.2 . Uw Raad overwoog (blz. 303, regels 36-53):
"4.1. Het Hof heeft geoordeeld dat de door belanghebbende bij haar afnemers van papieren handdoeken geplaatste automaten zijn bestemd om in het bedrijf van belanghebbende te worden gebruikt. 4.2. Aan dit oordeel heeft het Hof ten grondslag gelegd dat het plaatsen van de automaten uitsluitend geschiedt met het oogmerk de verkoop van papieren handdoeken mogelijk te maken of te bevorderen, dat de automaten eigendom van belanghebbende blijven, en dat zij - anders dan door huuropbrengst of de ontvangst van een andere gebruikersvergoeding - blijvend hun nut afwerpen voor de bedrijfsvoering van belanghebbende. 4.3. [Het Hof] heeft (...), uitgaande van zijn voormelde oordeel, zonder schending van het bepaalde in artikel (...) 61a, lid 5, letter i, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (...) kunnen beslissen dat de automaten niet zijn aan te merken als bedrijfsmiddelen die (...) zijn bestemd om (...) ter beschikking te worden gesteld aan derden."
3.4 . De hiervóór onder 2 geciteerde tekst is afkomstig uit de Wet van 28 december 1989, Stb. 601. Ter toelichting werd betoogd (Memorie van toelichting, 1989-1990 - 21.343, nr. 3, blz. 9, 2e al.):
"Ingevolge onderdeel b zijn van investeringsaftrek uitgesloten alle bedrijfsmiddelen welke aan derden ter beschikking worden gesteld. Dit onderdeel behelst enerzijds de continuering - tevens stroomlijning - van de uitsluitingsbepalingen die het WIR-regime in deze sfeer thans kent. Anderzijds brengt dit onderdeel ten opzichte van dat regime een beperking aan doordat roerende zaken welke zijn bestemd om aan derden ter beschikking te worden gesteld, bij voorbeeld in de vorm van verhuur, voortaan steeds van investeringsaftrek zullen zijn uitgesloten, derhalve ook indien deze bedrijfsmiddelen worden verhuurd aan de marktsector. Daarbij hebben wij overwogen dat belastingplichtigen die investeren in voor de verhuur bestemde bedrijfsmiddelen als regel reeds vanwege de omvang van hun jaarinvesteringen, mede gelet op de voorgestelde verlaging van het maximum-investeringsbedrag (...), niet voor investeringsaftrek in aanmerking zouden komen, en voorts dat de in dit onderdeel neergelegde algehele uitsluiting van bedrijfsmiddelen die ter beschikking worden gesteld de duidelijkheid, en daarmee de uitvoerbaarheid, van de nieuwe regeling ten goede komt."
3.5 . Hof 's-Gravenhage 9 januari 1995, nr. 93/2140 MK IV, VN 24 mei 1995, blz. 1762, punt 20, overwoog (blz. 1763):
"(...) 6.2. Naar uit de parlementaire geschiedenis kan worden afgeleid, behoren (...) roerende zaken welke zijn bestemd om aan derden ter beschikking te worden gesteld (...) van investeringsaftrek te zijn uitgesloten, ook indien deze bedrijfsmiddelen worden verhuurd aan de marktsector. 6.3. (...) Naar 's Hofs oordeel wendt de klant zich tot de videotheek om de beschikking te verkrijgen over een of meer videobanden met het oogmerk deze door het afspelen ervan te gebruiken. Aldus bezien speelt het voorgenomen gebruik bij het huren van de videobanden een overheersende rol (...)"
3.6 . HR 25 oktober 1995, nr. 30.632, BNB 1995/345, overwoog:
"(blz. 2702, van regel 57 af) 3.1. Het Hof heeft geoordeeld dat de aankoop door belanghebbende van videobanden en compactdiscs ten behoeve van de verhuur aan klanten in de door haar geëxploiteerde (blz. 2703, tot en met regel 45) videotheken een investering is in bedrijfsmiddelen welke zijn bestemd om (...) ter beschikking te worden gesteld aan derden, zodat de videobanden en de compactdiscs op grond van het bepaalde in artikel 11, lid 5, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet tot de bedrijfsmiddelen kunnen worden gerekend. 3.2. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat vraag 52 en het antwoord dat mede door de Staatssecretaris is gegeven op deze vraag van de Vaste commissies voor Economische Zaken en voor Financiën van de Tweede Kamer inzake de WIR (...) bij belanghebbende redelijkerwijs niet het vertrouwen kunnen hebben gewekt dat zij ondanks de tekst van de wet ter zake van de aanschaf door haar van het assortiment videobanden en het assortiment compactdiscs wel recht op investeringsaftrek kon doen gelden. Het Hof heeft aan dit oordeel ten grondslag gelegd de overweging dat de desbetreffende vraag en het desbetreffende antwoord betrekking hebben op en beperkt zijn tot situaties, waarin het gaat om het ter beschikking stellen van gebouwen en installaties. 3.3. Tegen laatstgenoemd oordeel keert zich middel I met het betoog dat de terbeschikkingstelling van roerende zaken niet vermeld is in genoemde publicatie, omdat de terbeschikkingstelling van deze zaken alstoen niet uitgezonderd was van de WIR, zodat, nu bij de invoering van de investeringsaftrek, waarbij ook de terbeschikkingstelling van roerende zaken werd uitgezonderd, de machtiging aan de inspecteur niet is ingetrokken en het begrip ongewijzigd uit de WIR-regeling is overgenomen, het vertrouwen gerechtvaardigd was, dat de regeling ook op belanghebbende van toepassing zou zijn. 3.4. Het middel faalt, aangezien 's Hofs oordeel juist is en ook geldt voor de na invoering van de investeringsaftrek ontstane situatie. 3.5. Het Hof heeft ten slotte belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel afgewezen door te overwegen dat de positie van belanghebbende, die videobanden en compactdiscs verhuurt, niet gelijk is aan de positie van de in genoemde publicatie bedoelde ondernemers die (gedeelten van) gebouwen en installaties ter beschikking stellen. 3.6. Middel II voert aan dat het Hof op onbegrijpelijke gronden belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel heeft verworpen, nu zij voor het Hof naar voren had gebracht dat de Inspecteur in strijd met het gelijkheidsbeginsel heeft gehandeld door aan ondernemers die investeren in roerende zaken waarbij aan de voorwaarden is voldaan dat een normale zakelijke exploitatie aanwezig is, de afstand kortstondig is en de relatie tussen eigenaar en gebruiker ontbreekt, wèl en aan belanghebbende die eveneens aan deze voorwaarden voldoet, géén investeringsaftrek te verlenen. 3.7. Het middel kan niet tot cassatie leiden, aangezien de in dit verband voor het Hof aangevoerde feiten betrekking hebben op bedrijfsmiddelen die in het kader van de bedrijfsuitoefening door de desbetreffende ondernemer zelf worden gebruikt, en derhalve niet op bedrijfsmiddelen als die van belanghebbende, die uitsluitend worden gebezigd bij wijze van verhuur aan derden."
3.7 . In de aanvulling van het beroepschrift, onder 2, betoogde de belanghebbende dat geen sprake is van "ter beschikking stellen", aangezien aan de hiervóór onder 3.2 omschreven criteria is voldaan.
3.8 . In het vertoogschrift van de inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen P (hierna te noemen de Inspecteur), onder B, blz. 2, werd betoogd:
"(...) Het (...) beroep op Kamerstuk 15.300 (...) acht ik niet juist en wel om de navolgende redenen: - In dit Kamerstuk worden WIR/SIR-vragen beantwoord. In de in het geding zijnde situatie gaat het om de toepasbaarheid van de investeringsaftrek. - In het Kamerstuk wordt het ter beschikking stellen van onroerend goed behandeld. In casu is sprake van roerend goed. - In het Kamerstuk wordt als voorwaarde gesteld dat het moet gaan om een normale zakelijke exploitatie. In mijn ogen wordt met deze voorwaarde bedoeld dat het moet gaan om meer dan kale verhuur (...) De ter beschikkingstelling dient te geschieden in het kader van het aanbieden van een pakket diensten. (...)"
3.9 . Het Hof heeft de van de zijde van de belanghebbende overgelegde notities van het gehouden pleidooi als in 's Hofs uitspraak, blz. 1, ingelast aangemerkt. Dit stuk hield in (blz. 3, onder c):
"(...) in (...) Kamerstuk 15.300 (...) wordt ten aanzien van een parkeergarage gesteld dat als deze op de normale wijze geëxploiteerd wordt, namelijk kortstondige ter beschikkingstelling aan parkeerders, gewoon W.I.R.-pre-miëring volgt, hetgeen niet het geval zal zijn als de gehele parkeergarage aan een derde wordt verhuurd. Ik meen dat de exploitatie van deze boten ((...) kano's, punters (...)) geschiedt binnen het kader van de eigen zakelijke exploitatie van het rondvaartbedrijf met horeca-activiteiten. (...) Een (...) rechtsverhouding is er niet tussen belanghebbende en de toerist, afgezien van die terzake van het gebruik van de boot. In casu kan - eveneens in de lijn van de parkeergarage - gesteld worden dat er een verschil is tussen enerzijds het commercieel exploiteren van een bedrijfsmiddel binnen de eigen onderneming. zodanig dat derden zonder enige nadere rechtsverhouding kortstondig gebruik maken van het bedrijfsmiddel en anderzijds duurzaam verhuren van een bedrijfsmiddel aan een derde, ten gevolge waarvan aan die derde het houderschap wordt verleend. (...)"
3.10 . Het Hof heeft overwogen,
"(blz. 3) (...) dat (...) door partijen (...) daaraan ter zitting (...) is toegevoegd: (...) Door de inspecteur: (...) 3.2. Het betreft hier (...) "ter beschikking stellen aan derden", al is het maar telkens voor korte duur. (...) (blz. 4) (...) omtrent het geschil: (...) 4.4. Het toekennen van de investeringsaftrek is (...) niet mogelijk in verband met het bepaalde in artikel 11, lid 5, onderdeel b, van de Wet. (...) met deze bepaling [is] welbewust beoogd ook roerende zaken welke zijn bestemd om aan derden ter beschikking te worden gesteld, (...) van investeringsaftrek uit te sluiten. 4.5. In casu gaat het bovendien om kale verhuur van boten en is geen sprake van terbeschikkingstelling als onderdeel van een pakket van diensten."
3.11 . Naar het mij voorkomt, moet het beroep van de belanghebbende op het hiervóór onder 3.2 geciteerde betoog van de bewindslieden verstaan worden, in ieder geval mede verstaan worden, als een beroep op het vertrouwensbeginsel en/of het gelijkheidsbeginsel.
3.12 . De partijen en het Hof hebben evenwel nog geen rekening kunnen houden met het hiervóór onder 3.7 geciteerde arrest van Uw Raad, waaruit volgt dat dat beroep faalt.
3.13 . In zoverre mist het beroep in cassatie doel.
4 . Schepen.
4.1 . De uitzondering van schepen van de investeringsfaciliteiten vindt haar voorgeschiedenis voor een gedeelte in art. 1 van Pro de Beschikking van 7 januari 1969, nr. B69/225, Stcrt. 7 januari 1969, nr. 4, welk voorschrift inhield:
"1. Met betrekking tot investeringen in bedrijfsmiddelen na 7 januari 1969 [wordt] de [investeringsaftrek] beperkt (...) 2. Het eerste lid vindt geen toepassing ten aanzien van: (...) b. schepen met uitzondering van (...) pleziervaartuigen."
4.2 . Bij Beschikking van 8 april 1969, nr. B69/4666, Stcrt. 8 april 1969, nr. 67, werd het geciteerde lid 2 vervangen door:
"2. Met betrekking tot investeringen in bedrijfsmiddelen na 8 april 1969 [wordt] de [investeringsaftrek] buiten toepassing gesteld. 3. Het (...) tweede lid [vindt] geen toepassing ten aanzien van: (...) b. schepen met uitzondering van (...) pleziervaartuigen."
4.3 . De beschikking van 7 januari 1969 werd in haar ongewijzigde vorm goedgekeurd bij Wet van 24 juni 1970, Stb. 290.
4.4 . De beschikking van 8 april 1969 werd goedgekeurd bij Wet van 24 juni 1970, Stb. 291.
4.5 . Wet van 14 maart 1973, Stb. 92.
4.5.1 . Art. 11, lid 3, Wet IB 1964 werd geredigeerd:
"Tot de bedrijfsmiddelen worden niet gerekend: (...) d. woonschepen en pleziervaartuigen, alsmede zeeschepen (...)"
4.5.2 . Naar ter toelichting werd betoogd (Memorie van toelichting, 1971-1972 - 11.931, nr. 3, blz. 5, linkerkolom, 1e al.),
"(...) wordt (...) een wijziging (...) voorgesteld, die (...) zeeschepen uitzondert (...) Van deze gelegenheid is gebruik gemaakt zulks ook te doen voor woonschepen en pleziervaartuigen, aangezien deze objecten reeds sinds jaren bij beschikking van de investeringsaftrek zijn uitgesloten en het niet aannemelijk is dat die uitsluiting ooit ongedaan zou moeten worden gemaakt. In dit verband zij er op gewezen dat de wet ook geen investeringsaftrek kent b.v. voor woonhuizen en voor personenauto's die niet voor het beroepsvervoer bestemd zijn."
4.6 . WIR.
4.6.1 . Art. 61a, lid 5, Wet IB 1964 werd geredigeerd:
"Tot de bedrijfsmiddelen worden niet gerekend: (...) d. woonschepen en pleziervaartuigen, alsmede schepen welke bestemd zijn om in belangrijke mate te worden gebruikt voor de vaart ter zee (...)"
4.6.2 . De Memorie van toelichting, 1976-1977 - 14.377, nr. 3, hield in:
"(blz. 53, laatste al.) Voor de formulering van de nieuwe artikelen kunnen grote delen van de huidige regeling van de investeringsaftrek van artikel 11 worden Pro gebruikt. Een belangrijk voordeel daarvan is dat (...) de jurisprudentie welke onder de regeling van de investeringsaftrek is ontstaan, doorwerkt onder de nieuwe regeling. De inhoud van de nieuwe regeling staat daardoor vanaf het begin veel concreter vast dan die van een regeling die als het ware uit het niet moet worden opgebouwd. (...) (blz. 56, 3e al.) (...) De groep van bedrijfsmiddelen, welke in het vijfde lid van de investeringsbijdragen zijn uitgesloten (...) is ten opzichte van de regeling van de investeringsaftrek uitgebreid (...)". HR 29 juni 1983, nr. 21.598, met mijn conclusie, BNB 1983/251 , overwoog (blz. 1370, regels 20-27),
"dat het in overeenstemming is met het spraakgebruik en beantwoordt aan de strekking van (...) de Wet op de inkomstenbelasting 1964, onder pleziervaartuig te verstaan een vaartuig dat, beoordeeld naar zijn bouw en inrichting, ongeacht het oogmerk van degene die het heeft aangeschaft en van de opvarenden, moet worden gerekend tot de vaartuigen welke plegen te worden gebruikt voor het genoegen van de eigenaar of houder en de zijnen (...)"
(in gelijke zin HR 11 november 1987, nr. 24.577, BNB 1988/7 ).
4.7 . Hof Leeuwarden 28 oktober 1986, nr. BK 764/86, voor zover mij bekend niet gepubliceerd, maar geanonimiseerd door de Inspecteur als bijlage 5 bij zijn vertoogschrift overgelegd, overwoog in gelijke zin als de zojuist genoemde arresten en vervolgde:
"(...) Houder (...) is degene, die het vaartuig onder zich heeft krachtens een rechtsverhouding tot een ander. (...)"
4.8 . De hiervóór onder 2 geciteerde tekst is, gelijk ik hiervóór onder 3.5 constateerde, afkomstig uit de Wet van 28 december 1989, Stb. 601.
4.8.1 . Ter toelichting werd betoogd (Memorie van toelichting, 1989-1990 - 21.343, nr. 3):
"(blz. 9, 5e al.) De uitsluiting van schepen in onderdeel g betekent dat, anders dan onder het WIR-regime, van investeringsaftrek ook zijn uitgesloten binnenschepen, (...) schepen welke zijn bestemd voor de visserij op schelpdieren en voorts schepen bestemd voor de binnen-, IJsselmeer- of sportvisserij. (laatste al.) De uitbreiding van het bereik van de [uitsluitingsbepaling] in [onderdeel] g (...) berust enerzijds op de overweging dat daarmee de eenvoud van de nieuwe regeling wordt bevorderd, terwijl anderzijds de uitsluitingsbepaling in onderdeel g tevens inspeelt op het te voeren (blz. 10, 1e al.) beleid inzake capaciteitsbeheersing in de binnenvaartsector (...)"
4.8.2 . Mondeling zei Staatssecretaris Van Amelsvoort (Handelingen 13 december 1989, blz. 22-801, linkerkolom):
"(1e al.) (...) Met de voorgestelde uitsluiting van alle schepen konden wij allereerst een vereenvoudiging van de regeling bereiken. De uitsluiting, zoals die nu bestaat en die voor bepaalde schepen geldt, dus niet voor alle, leidt tot een moeilijke afbakeningsproblematiek (...) De situatie kan zich voordoen dat een schip weliswaar bestemd is voor de beroepsvaart - daar moet het om gaan - maar zulke sterke trekken van een pleziervaartuig vertoont, dat er bedrijfsmiddelen worden gepremieerd waarvoor de faciliteit eigenlijk niet bedoeld is. (...) (3e al.) (...) Er wordt beoogd dat de investeringsaftrek (...) een kleinschalig karakter heeft. Dat komt onder meer tot uitdrukking in het investeringsplafond. Gegeven deze opzet vallen moderne schepen (...) buiten de regeling. Daarvoor is niet eens een afzonderlijke uitsluiting nodig. (4e al.) Wat wel onder de regeling zou vallen, als de uitsluiting van schepen niet van toepassing zou zijn, zijn bij voorbeeld investeringen in tweedehands binnenschepen. (...)"
4.9 . Van Dale Groot woordenboek der Nederlandse taal, 12e druk, 1992, omschrijft
"boot (...) 1"
als
"klein houten open vaartuig met doften, door riemen, zeilen of motor voortbewogen: (...); (uitdr.) van de boot komt men in 't schip (...)";
en
"schip (...) 1"
als
"vaartuig van enigszins aanzienlijke afmetingen (...)"
4.10 . Hof Arnhem 10 februari 1994, nr. 93/0377, VN 18 augustus 1994, blz. 2636, punt 28, overwoog (blz. 2637),
"(...) 4.1. (...) dat de onderwerpelijke ark (...) is aan te merken als een schip in de zin van artikel 11, lid 5, aanhef en letter g van de Wet. 4.2. Beoordeeld naar bouw en inrichting is het onderwerpelijke vaartuig op één lijn te stellen met een woonschip. (...) 4.3. De (...), in vergelijking met de eerdere regeling (...), tot stand gebrachte uitbreiding van de uitsluitingsbepaling tot "alle schepen" berustte onder meer op de overweging dat daardoor de eenvoud van de nieuwe regeling werd bevorderd. In dat licht is het niet aannemelijk dat de wetgever beoogde de onder de WIR-bepalingen bestaande uitsluiting van woonschepen niet te bestendigen, en evenmin dat het onderwerpelijke vaartuig niet als schip zou zijn aan te merken. (...)"
4.11 . De Inspecteur betoogde in zijn vertoogschrift, onder A, blz. 2:
"(...) De vraag (...) is (...) of kano's en punters als pleziervaartuigen zijn aan te merken. (...) Kano's en punters zijn vaartuigen. De toeristen die deze vaartuigen huren, zijn aan te merken als houder (...) De huurders plegen bovendien de vaartuigen te gebruiken voor het genoegen. [Er] is in casu dus sprake van pleziervaartuigen. Mede gelet op de Memorie van Toelichting behoren pleziervaartuigen tot het verzamelbegrip "schepen". (...)"
4.12 . Het Hof heeft de van de zijde van de belanghebbende overgelegde notities van het gehouden pleidooi als in 's Hofs uitspraak, blz. 1, ingelast aangemerkt. Dit stuk hield in (blz. 1):
"(...) met de verzamelnaam voor alles wat varen kan, spreken we over vaartuigen. Wanneer we vervolgens een indeling van vaartuigen maken qua afmeting en inrichting, dan kunnen we ruwweg onderscheid maken in boten en schepen. Een schip is een vaartuig met een belangrijke afmeting en inrichting. Een boot is een klein en simpel vaartuig. (...) a. (...) Staatssecretaris [Van
Amelsvoort] geeft (...) niet aan dat pleziervaartuigen schepen zijn - maar precies andersom - dat een vaartuig uit de categorie schepen een pleziervaartuig kan zijn."
4.13 . Het Hof heeft overwogen,
"(blz. 3) (...) dat (...) door partijen (...) daaraan ter zitting (...) is toegevoegd: (...) Door de inspecteur: 3.1. (...) dat ook kleine schepen onder de aftrekbeperking (...) vallen. (...) (blz. 4) (...) omtrent het geschil: 4.1. (...) dat de kano's en de punters (...) zijn aan te merken als schepen (...) 4.2. De (...) uitbreiding van de uitsluitingsbepaling tot alle schepen, berust (...) onder meer op de overweging dat daardoor de eenvoud van de nieuwe regeling werd bevorderd. 4.3. Voor de opvatting (...), dat (...) de bedoeling heeft voorgestaan om (...) onderscheid aan te brengen tussen (...) vaartuigen die in het spraakgebruik als "boot" dan wel als "schip" plegen te worden aangeduid, biedt de wetsgeschiedenis geen steun. (...)"
4.14 . Naar ik meen, volgt uit de rechts- en wetsgeschiedenis dat in 1989 de uitsluiting van "pleziervaartuigen" is gecontinueerd onder de, als algemener opgevatte, term "schepen".
4.15 . Daarom moeten voor de toepassing van de investeringsaftrek de onderhavige Canadese kano's en punters als schepen worden aangemerkt, zelfs al zou het spraakgebruik meebrengen dat zij als "boten", onderscheiden van "schepen", betiteld zouden worden.
4.16 . Ook in zoverre faalt derhalve het beroep in cassatie.
5 . Conclusie.
Het beroep in cassatie ongegrond bevindende, concludeer ik tot verwerping ervan.
De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden,