Uitspraak
Nr. 35713
2 mei 2001
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te ‘s-Gravenhage, nr. 97/20586, van 7 oktober 1999 betreffende het over na te melden tijdvak van hem aan loonbelasting/premie volksverzekeringen ingehouden bedrag.
1. Inhouding, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is op de voet van artikel 19 van Pro de Wet uitkeringen burger-oorlogsslachtoffers 1940-1945 een maandelijkse toeslag toegekend van (in 1996) bruto f 293,17. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen het op de uitkering van deze toeslag over de maand oktober 1996 ingehouden bedrag aan loonbelasting/premie volksverzekeringen.
Belanghebbende is tegen het niet tijdig doen van uitspraak op zijn bezwaarschrift in beroep gekomen bij het Hof. Daarna heeft de Inspecteur alsnog uitspraak gedaan, waarbij hij het bezwaar heeft afgewezen.
Het Hof heeft besloten geen vermindering te verlenen van het ingehouden bedrag aan loonbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend.
3. Beoordeling van de klachten
3.1. In de Resolutie van 16 september 1977, nr. 277-14 377 (BNB 1977/246), zoals deze is gewijzigd bij Resolutie van 10 maart 1987, no. 286-7830 (BNB 1987/127; hierna: de Resolutie), heeft de Staatssecretaris van Financiën goedgekeurd dat de toeslag van ƒ 3000 per jaar voor medisch-sociale kosten, genoten door oud-deelnemers aan het (Indisch) verzet en zeelieden-oorlogsslachtoffers met een vermeerderd pensioen, voor de heffing van de loonbelasting en de inkomstenbelasting geheel wordt beschouwd als een belastingvrije uitkering.
Belanghebbende, die als burger-oorlogsslachtoffer een toeslag geniet op grond van artikel 19 van Pro de Wet uitkeringen burger-oorlogsslachtoffers 1940-1945 (hierna: de Wubo), heeft voor het Hof aangevoerd dat zijn situatie vergelijkbaar is met die van de in de Resolutie genoemde oud-deelnemers aan het (Indisch) verzet en zeelieden-oorlogsslachtoffers, en dat op grond van het gelijkheidsbeginsel daarom ook de door hem genoten toeslag moet worden aangemerkt als een belastingvrije uitkering.
3.2. Het Hof heeft met juistheid vooropgesteld dat de toeslag op grond van artikel 19 van Pro de Wubo een periodieke uitkering van publiekrechtelijke aard is als bedoeld in artikel 30, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, welke ingevolge het bepaalde in artikel 34, aanhef en letter a, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1996) in verbinding met artikel 11, lid 1, aanhef en letter q, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 is onderworpen aan de heffing van loonbelasting, en dat de in artikel 11, lid 1, aanhef en letter m, van de Wet op de loonbelasting 1964 geregelde vrijstelling niet van toepassing is. Vervolgens heeft het Hof het voormelde beroep op het gelijkheidsbeginsel verworpen. De tegen dit oordeel gerichte klacht van belanghebbende faalt.
3.3. In het oorspronkelijke wetsontwerp dat heeft geleid tot de Wubo luidde de tekst van artikel 19, lid 1, voor zover hier van belang, als volgt:
“Behoudens het bepaalde in het vijfde lid, wordt aan het burger-oorlogsslachtoffer (…) een toeslag toegekend wegens niet-meetbare invaliditeitskosten” (Kamerstukken II 1981/82, 17 376, nrs. 1-2, blz. 9).
Blijkens de Memorie van toelichting worden op grond van de artikelen 32 en 33 van de Wubo respectievelijk vergoed “kosten voor medisch noodzakelijke voorzieningen” en “kosten van voorzieningen ter verbetering van levensomstandigheden, die vrijwel altijd medisch-sociaal geïndiceerd zullen zijn” (Kamerstukken II 1981/82, 17 376, nr. 3, blz. 13). Daarbij is verwezen naar de artikelen 20 en 21 van de Wet uitkeringen vervolgingsslachtoffers 1940-1945 (hierna: de Wuv).
Bij Nota van wijziging is de tekst van artikel 19, lid 1, gewijzigd, waarna deze, voor zover hier van belang, als volgt luidde:
“Behoudens het bepaalde in het vierde lid, wordt aan het burger-oorlogsslachtoffer (…) een toeslag toegekend voor voorzieningen welke strekken tot verbetering van diens levensomstandigheden” (Kamerstukken II 1981/82, 17 376, nr. 7, blz. 3).
“Artikel 19
De leden van de fracties van C.D.A. en P.v.d.A. wijzen op het verschil tussen de regelingen voor de z.g. niet-meetbare invaliditeitskosten in de W.u.v. en in het voorliggende wetsontwerp. Zij vragen zich daarbij af, of zulk een regeling nog wel enig bestaansrecht heeft nu ingevolge artikel 32 een Pro tegemoetkoming kan worden verstrekt in de kosten van medisch-sociale aard.
Ik kan mij in de overwegingen van genoemde leden zeer wel vinden. Het probleem is echter dat het verstrekken van een tegemoetkoming in alle medisch-sociaal geïndiceerde voorzieningen een onevenredig groot beslag legt op de Raad en de daaraan verbonden geneeskundig adviseur. Toch vond ik in de opmerkingen die de fractieleden maakten voldoende aanleiding om eens na te gaan of door het introduceren van een gewijzigde systematiek aan de gemaakte bezwaren tegemoet zou kunnen worden gekomen. Dit resulteerde in een nieuwe opzet van de onderhavige regeling (…). Ter toelichting daarvan diene het volgende.
Om te voorkomen, dat voor elke noodzakelijke voorziening een tegemoetkoming moet worden aangevraagd, ontvangt elk burger-oorlogsslachtoffer, dat voldoet aan de bepalingen van artikel 19, eerste lid, maandelijks een bedrag ter bestrijding van de kosten van de medisch-sociaal geïndiceerde voorzieningen.
(…)
Het op grond van artikel 19 toegekende Pro bedrag heeft het karakter van een voorschot op (mogelijke) tegemoetkomingen welke ingevolge artikel 32 zouden Pro kunnen worden verstrekt.
(…)
Dit voorschotkarakter brengt ook met zich mee, dat van tegemoetkomingen ingevolge artikel 32 eerst Pro sprake zal kunnen zijn, indien de kosten van de medisch-sociaal noodzakelijke voorzieningen in enig kalenderjaar op een hoger bedrag uitkomen dan het in dat jaar ontvangen voorschot. Om echter degenen, die een uitkering genieten op basis van een lage grondslag, nog enige ruimte te laten ter bestrijding van wat men de niet-meetbare invaliditeitskosten zou kunnen noemen, wordt reeds tot het toekennen van een tegemoetkoming ingevolge artikel 32 overgegaan Pro, indien de kosten van de voorzieningen meer bedragen dan 5% van de minimumgrondslag op jaarbasis berekend.
(…)
Artikel 32
In de toelichting bij artikel 19 is Pro reeds aangegeven, dat een gedeelte van de op grond van dat artikel gegeven toeslag zal moeten worden aangewend, indien kosten voor voorzieningen van medisch-sociale aard opkomen.”
(Kamerstukken II 1981/82, 17 376, nr. 6, blz. 15 en 17).
In de Nota naar aanleiding van het eindverslag is met betrekking tot artikel 19 verder Pro onder meer het volgende opgemerkt:
“De toeslag van artikel 19 wordt Pro kortingvrij verstrekt aan iedereen, die door causale ziekten of gebreken is aangetast in zijn of haar verdiencapaciteit. Het invoeren van een glijdende schaal (…) is alleszins gerechtvaardigd te achten, omdat bij een hoger inkomen toch een eigen draagkracht ook voor de niet-meetbare invaliditeitskosten mag worden aangenomen. Indien meetbare niet strikt medische kosten moeten worden gemaakt, zal het bedrag (gedeeltelijk) moeten worden ingezet (…).” (Kamerstukken II 1981/82, 17 376, nr. 11, blz. 10).
3.4. Op grond van deze ontstaansgeschiedenis van artikel 19 van Pro de Wubo moet het ervoor worden gehouden dat de in die bepaling geregelde toeslag naar de bedoeling van de wetgever in hoofdzaak strekt tot vergoeding van niet-meetbare invaliditeitskosten, met andere woorden uitgaven die in het algemeen niet als buitengewone lasten aftrekbaar zijn omdat zij niet meetbaar en niet aantoonbaar zijn.
3.5. Voor toekenning van de vaste toeslag voor medisch-sociale kosten waarop de Resolutie betrekking heeft, komen alleen de oud-deelnemers aan het verzet en zeelieden-oorlogsslachtoffers in aanmerking, die op grond van de artikelen 10 en 11 van de Wet buitengewoon pensioen 1940-1945 (hierna: de Wbp) en daarmee overeenkomende bepalingen in de Wet buitengewoon pensioen zeelieden-oorlogsslachtoffers en de Wet buitengewoon pensioen Indisch verzet een buitengewoon pensioen genieten naar een met 20 of 40 percent vermeerderde pensioengrondslag wegens ernstige of zeer ernstige verminking dan wel wegens blijvende algehele of nagenoeg algehele invaliditeit. Een uitkering van niet-meetbare invaliditeitskosten naast de vergoeding van genees- en heelkundige voorzieningen en voorzieningen van medisch-sociale aard, daaronder begrepen de vaste toeslag, is in de Wbp niet geregeld. In de toelichting bij het KB van 26 januari 1978, Stb. 100, waarin de vaste toeslag is geregeld, is vermeld dat deze in de plaats treedt van de fiscale forfaitaire aftrek van f 2400.
3.6. Voor oud-deelnemers aan het verzet en zeelieden-oorlogsslachtoffers met een vermeerderd pensioen werd aanvankelijk met betrekking tot het bewijs van buitengewone lasten ter zake van lichamelijke dan wel psychische invaliditeit of ziekte bij wege van goedkeuring een soepel standpunt ingenomen terwijl later, ingevolge de Resolutie van 1 september 1972, B72/21137, BNB 1972/226, voor deze beide groepen en die der militaire oorlogsslachtoffers met een vermeerderd pensioen zonder nader bewijs aftrek van een vast bedrag van f 2400 werd toegestaan. Nadat in de in 3.5 bedoelde toeslag was voorzien, heeft de Staatssecretaris de evengenoemde bijzondere regeling inzake buitengewone lasten ingetrokken en (in de in BNB 1977/246 gepubliceerde versie van de Resolutie) voor zoveel nodig goedgekeurd dat de toeslag voor medisch-sociale kosten van f 3000 als belastingvrije uitkering werd beschouwd onder vermelding dat voorzover met de toeslag uitgaven ter zake van ziekte en invaliditeit werden vergoed, deze uitgaven niet langer als op de betrokkenen drukkende uitgaven kunnen worden aangemerkt.
3.7. Op grond van het hiervoor overwogene moet worden aangenomen dat de in de Resolutie bedoelde toeslag voor medisch-sociale kosten ziet op kosten die, in verband met de hoge graad van invaliditeit of psychische invaliditeit dan wel door ziekte van de uitkeringsgerechtigde, in het algemeen als buitengewone lasten in aanmerking zouden komen, terwijl - zoals onder 3.4 is geoordeeld - het bij de uitkering van belanghebbende ingevolge artikel 19 van Pro de Wubo gaat om een uitkering ter zake van kosten die in het algemeen juist niet voor aftrek als buitengewone lasten in aanmerking zullen komen.
3.8. Het Hof heeft met juistheid geoordeeld dat dit verschil in de aard van de uitkeringen een objectieve en redelijke rechtvaardiging vormt voor het onderscheid dat tussen beide uitkeringen is gemaakt door de aan belanghebbende verstrekte toeslag niet te laten delen in de vrijstelling die in de Resolutie is opgenomen.
3.9. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat noch uit de brief van 1 juli 1996 van een belastingambtenaar aan de gemachtigde van belanghebbende betreffende een zaak van een andere belastingplichtige, noch uit de brief van 24 oktober 1996 van de Staatssecretaris van Financiën aan de gemachtigde, noch uit enig ander tot de gedingstukken behorend, van de Belastingdienst afkomstig geschrift valt af te leiden dat aan belanghebbende of zijn gemachtigde van de zijde van de Belastingdienst enige uitlating is gedaan waaraan het in rechte te honoreren vertrouwen zou kunnen worden ontleend dat een toeslag voor andere dan in de Resolutie genoemde oorlogsslachtoffers, in het bijzonder voor belanghebbende, zonder inhouding van loonbelasting zou mogen worden verstrekt.
Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan voor het overige, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of ontoereikend gemotiveerd. De tegen dit oordeel gerichte klacht faalt derhalve.
3.10. De overige klachten kunnen evenmin tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 101a van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering nu de klachten in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
4. Ambtshalve aanwezig bevonden grond voor cassatie
4.1. Uit de stukken van het geding blijkt:
- dat de Inspecteur uitspraak heeft gedaan op het bezwaarschrift op een moment dat reeds beroep aanhangig was, gericht tegen het niet tijdig doen van de uitspraak op het bezwaarschrift,
- dat de Inspecteur bij die uitspraak niet aan het bezwaar is tegemoetgekomen, en
- dat belanghebbende na de ontvangst van die uitspraak zijn beroepschrift heeft aangevuld.
4.2. Onder deze omstandigheden had het Hof, gelet op artikel 6:20, lid 4, van de Algemene wet bestuursrecht, het beroep van belanghebbende moeten opvatten als mede te zijn gericht tegen de uitspraak van de Inspecteur, en had het, de inhouding juist oordelend, de uitspraak van de Inspecteur waarbij het bezwaar tegen die inhouding werd afgewezen, dienen te bevestigen. Nu het dit heeft nagelaten, kan ‘s Hofs uitspraak niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Nu het beroep in cassatie, zij het op een ambtshalve bijgebrachte grond, leidt tot vernietiging van ‘s Hofs uitspraak, moet het gegrond worden verklaard.
5. Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende.
6. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
bevestigt de uitspraak van de Inspecteur,
gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van ƒ 160, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op ƒ 2840 voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren A.G. Pos, D.H. Beukenhorst, L. Monné en P.J. van Amersfoort, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 2 mei 2001.