Uitspraak
Nr. 37.525
7 maart 2003
WHK
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 12 juli 2001, nr. BK-99.2059, betreffende na te melden door X B.V. te Z op aangifte voldaan bedrag aan overdrachtsbelasting.
1. Voldoening, bezwaar en geding voor het Hof
Belanghebbende heeft ter zake van de verkrijging van een onroerende zaak op aangifte voldaan een bedrag van ƒ 291.000 aan overdrachtsbelasting. Belanghebbende heeft tegen dit bedrag bezwaar gemaakt en verzocht om teruggaaf van voormeld bedrag. De Inspecteur heeft belanghebbende niet-ontvankelijk verklaard in haar bezwaar.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de bestreden uitspraak vernietigd en de vrijstelling van artikel 15, lid 1, letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer op de betrokken verkrijging van toepassing verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal Th. Groeneveld heeft op 23 september 2002 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak van het Hof en verwijzing van de zaak naar een ander hof ter verdere behandeling.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
Bij notariële akte van 5 februari 1999 heeft de levering aan belanghebbende plaatsgevonden van twee complexen onroerende zaken, te weten een winkelpand, gelegen aan het a-straat 1 en 2 te Q, en een bedrijfscomplex, bestaande uit een garage, kantoor, werkplaats, showroom en bovenwoningen, gelegen aan het a-straat 3 tot en met 13 te Q. Deze onroerende zaken waren eerder, bij een op 13 juni 1997 ondertekend koopcontract en bij een op 3 februari 1999 ondertekende nadere overeenkomst door A B.V. respectievelijk B B.V. aan belanghebbende verkocht.
De twee complexen waren reeds op 1 december 1996 ontruimd en verlaten. In 1997 en 1998 zijn saneringswerkzaamheden uitgevoerd teneinde de grond kwalitatief geschikt te maken voor een door belanghebbende ontwikkeld nieuwbouwproject, bestaande uit de vestiging van winkels (ca. 3500 m²), kantoorruimte (ca. 2700 m²), een horecagelegenheid, een bankgebouw, een parkeergarage, een sportschool en zestien woonappartementen. Belanghebbende heeft de betrokken onroerende zaken met het oog hierop aangekocht.
In 1991 heeft B B.V. zich jegens de gemeente S verplicht tot een planontwikkeling, en tot het doen vertrekken van het garagebedrijf.
De saneringskosten hebben ongeveer ƒ 1 miljoen bedragen. De hiermee verband houdende werkzaamheden hebben bestaan uit: de verwijdering van de vloer uit het garagecomplex, van de niet-dragende muren uit dat complex, het afgraven van de vervuilde grond onder het complex en het aanbrengen van een schone grondlaag.
Bij besluit van 26 februari 1999 hebben B & W een bouwvergunning verleend.
Vóór het tijdstip van de onderwerpelijke levering is door belanghebbende de opdracht tot verdere sloopwerkzaamheden verstrekt, waarmee eind januari/begin februari 1999 een begin is gemaakt. Deze werkzaamheden zouden tot eind februari/begin maart 1999 duren.
3.2. Belanghebbende heeft zich voor het Hof op het standpunt gesteld dat de levering betrekking heeft op vervaardigde gebouwen in de zin van artikel 11, lid 1, letter a, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), in welk geval ter zake van de levering omzetbelasting is verschuldigd en op de voet van artikel 15, lid 1, letter a, van de Wet op belastingen rechtsverkeer voor deze verkrijging een vrijstelling van overdrachtsbelasting geldt.
3.3. Het Hof heeft het standpunt van belanghebbende gevolgd. Daarbij heeft het Hof in aanmerking genomen:
- dat uit de vastgestelde feiten redelijkerwijs slechts kan worden afgeleid dat belanghebbende na de koop van de betrokken panden een proces in gang heeft gezet dat noodzakelijk tot een nieuw vervaardigde onroerende zaak moest leiden met een andere functie dan de functie die het voorheen bestaande garagecomplex had;
- dat in een situatie als op grond van de vastgestelde feiten kan en redelijkerwijs moet worden aangenomen, alle relevante feiten en omstandigheden die na de koop, ten tijde van en na de levering, hebben plaatsgevonden als een complex van handelingen in aanmerking dienen te worden genomen, om tot een juiste fiscale kwalificatie van deze feiten en omstandigheden te komen.
3.4. Het middel strekt ten betoge dat 's Hofs oordelen blijk geven van een onjuiste rechtsopvatting, en dat op 5 februari 1999 (nog) geen sprake was van een vervaardigd goed dat tevoren niet bestond, doch slechts van een ontruimd (garage)complex waarvan de vloer en de niet-dragende muren waren verwijderd, waarin de vervuilde grond was afgegraven, een schone grondlaag was aangebracht en wellicht asbestsanering reeds had plaatsgevonden, en met de bouwkundige sloop waarvan voorzichtig een begin was gemaakt.
3.5. Het middel is gegrond. Door mede feiten en omstandigheden die hebben plaatsgevonden na de levering, in aanmerking te nemen heeft het Hof een onjuiste maatstaf aangelegd.
3.6.1. Bij de Wet van 19 juni 1997, Stb. 276, is onder meer artikel 11, aanhef en lid 1, letter a, aanhef en 1?, van de Wet gewijzigd. Ingevolge deze bepaling is thans onder meer uitgezonderd van de vrijstelling van omzetbelasting die geldt voor de levering van onroerende zaken, de levering van 'een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein' (tot 11 juli 1997 was dit: 'een vervaardigd goed') vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming. Van omzetbelasting vrijgesteld is derhalve de levering van een gebouw dat twee jaren of meer voorafgaand aan het tijdstip van die levering voor het eerst in gebruik is genomen.
3.6.2. Dit laatste is niet anders wanneer, al is zulks geschied minder dan twee jaren voorafgaande aan de levering, - meer of minder ingrijpende - werkzaamheden aan het gebouw hebben plaatsgevonden. Artikel 11, lid 3, van de Wet maakt hierop echter een uitzondering. Deze bepaling, die eveneens geldt sedert 11 juli 1997, houdt in dat als eerste ingebruikneming van een gebouw wordt aangemerkt de ingebruikneming na een verbouwing, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht. Met toepassing van artikel 11, lid 1, letter a, 1?, van de Wet is derhalve van de voor de levering van gebouwen geldende vrijstelling van omzetbelasting uitgezonderd de levering van een gebouw dat op het tijdstip van de levering met het oog op hernieuwde ingebruikneming zodanig is verbouwd dat daardoor - beoordeeld naar het tijdstip van de levering - een vervaardigd goed is voortgebracht, tenzij inmiddels meer dan twee jaren zijn verstreken sedert die ingebruikneming.
3.6.3. Anders dan met toepassing van de oude tekst van artikel 11 door Pro de Hoge Raad is beslist in zijn arrest van 15 september 1993, nr. 28979, BNB 1993/314, is de levering van een gebouw niet langer zonder meer uitgezonderd van de vrijstelling indien door het uitvoeren van werkzaamheden - in dat geval door de nagenoeg volledige sloop - een nieuw goed wordt voortgebracht. Dat is sedert 11 juli 1997 alleen het geval indien dat laatste geschiedt door een verbouwing.
Het uitvoeren van sloopwerkzaamheden aan een gebouw kan niet worden aangemerkt als het verrichten van een verbouwing. Derhalve kan het enkele uitvoeren van sloopwerkzaamheden aan een gebouw dat in gebruik is of in gebruik is geweest, niet tot gevolg hebben dat het gebouw tijdens of na die werkzaamheden als zodanig voor het eerst in gebruik kan worden genomen in de zin van artikel 11, lid 1, letter a, 1?, van de Wet, ongeacht of de werkzaamheden meer of minder ingrijpend zijn en ongeacht of deze gericht zijn op volledige afbraak dan wel de aanzet zijn tot een verbouwing in de zin van artikel 11, lid 3, letter a, van de Wet. De levering van een op deze wijze bewerkt gebouw is derhalve niet van de vrijstelling uitgezonderd.
3.6.4. De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat ten tijde van de levering aan de gebouwen geen werkzaamheden dan wel slechts sloopwerkzaamheden hadden plaatsgevonden. Gelet op het vorenoverwogene vond de levering van de gebouwen dus niet plaats vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming. Dit heeft tot gevolg dat - anders dan het Hof heeft geoordeeld - de levering is vrijgesteld van omzetbelasting en dat de vrijstelling als bedoeld in artikel 15, lid 1, letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer niet van toepassing is.
3.7. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, en
wijst het bezwaar af.
Dit arrest is gewezen door de vice-president G.J. Zuurmond als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, D.G. van Vliet, P. Lourens en C.B. Bavinck, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 7 maart 2003.