Uitspraak
Nr. 41.086
2 juni 2006
AB
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 24 juni 2004, nr. 03/00248, betreffende na te melden aan X-1 te Z opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting.
1. Naheffingsaanslag, boetebeschikking, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is ter zake van de verkrijging krachtens verdeling van een aandeel in een aantal onroerende zaken een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting ten bedrage van € 8643 opgelegd alsmede een boete van € 864, welke aanslag en boete, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur zijn gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard en de bestreden uitspraken, de naheffingsaanslag en de boetebeschikking vernietigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Advocaat-Generaal C.W.M. van Ballegooijen heeft op 28 april 2005 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak van het Hof behoudens de beslissingen omtrent de boetebeschikking, het griffierecht en de proceskosten, en tot handhaving van de naheffingsaanslag.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende is in 1992 een vennootschap onder firma (hierna: de vennootschap) aangegaan met zijn vader en zijn broer, waarbij de vader een aantal onroerende zaken heeft ingebracht. De inbreng van de onroerende zaken was vrijgesteld op grond van artikel 15, lid 1, letter e, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet), zoals deze bepaling in 1992 luidde.
3.1.2. Bij de inbreng is bepaald dat de economische eigendom van twee op (een van) die onroerende zaken gestichte of te stichten nieuwe woningen, a-straat 1b en a-straat 1c te Z (hierna: de opstallen), toekomt aan belanghebbende onderscheidenlijk de vader van belanghebbende.
3.1.3. Blijkens een notariële akte van 21 december 2000 is de vader van belanghebbende per 31 december 1999 uit de vennootschap getreden en hebben belanghebbende en zijn broer de vennootschap voortgezet. Met betrekking tot de verkrijging van onroerende zaken door belanghebbende en zijn broer ten gevolge van die uittreding vermeldt de akte:
OVERDRACHTSBELASTING
Voor de berekening van de overdrachtsbelasting van de ondergrond van de beide woonhuizen aan de a-straat 1b en 1c te Z (waarvan de opstallen zoals reeds vermeld economisch eigendom zijn van de betreffende bewoners) is de waarde vastgesteld op achtentwintigduizend gulden (ƒ 28.000), zodat aan overdrachtsbelasting verschuldigd is eenduizend zeshonderdtachtig gulden (ƒ 1.680).
3.1.4. Voor de berekening van de overdrachtsbelasting ter zake van de verkrijging krachtens verdeling door belanghebbende van een aandeel in de onroerende zaken heeft de Inspecteur de vastgestelde WOZ-waarde per 1 januari 1999 als uitgangspunt genomen en die waarde vervolgens herrekend naar 21 december 2000 (datum van de uittredingsakte).
3.2. Voor het Hof was - voorzover in cassatie van belang - in geschil of de Inspecteur bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken terecht geen rekening heeft gehouden met de omstandigheid dat de economische eigendom van de opstal a-straat 1c (hierna: vaders opstal) bij belanghebbendes vader berustte. Op de verkrijging van (een groter aandeel in) de opstal a-straat 1b heeft de Inspecteur de vrijstelling van artikel 15, lid 1, letter i, van de Wet van toepassing verklaard.
3.3.1. Het Hof heeft geoordeeld (onderdeel 4.12 van zijn uitspraak) dat de Inspecteur, handelend als hiervoor beschreven, heeft miskend dat de economische eigendom van vaders opstal niet in het vermogen van de vennootschap is ingebracht en derhalve niet tot het ondernemingsvermogen van de vennootschap behoorde. Het Hof heeft op grond daarvan geoordeeld dat de Inspecteur bij het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag de maatstaf van de heffing onjuist heeft ingevuld.
3.3.2. Tevens heeft het Hof geoordeeld (onderdeel 4.14 van zijn uitspraak) dat de omstandigheid dat de economische eigendom van de opstallen bij belanghebbende respectievelijk zijn vader berustte, een (aanzienlijk) waardeverminderende factor vormt.
3.3.3. Tegen deze oordelen richt zich het middel.
3.4.1. Indien het Hof met zijn hiervoor in 3.3.1 weergegeven oordelen tot uitdrukking heeft willen brengen dat vaders opstal geen deel uitmaakt van de verkrijging, is dat oordeel onjuist. Vaststaat dat de juridische eigendom van de onroerende zaak waarop deze opstal is gesticht, in 1992 is ingebracht in de vennootschap, en dat ter zake van die opstal geen recht van opstal is gevestigd ten behoeve van de vader. Dit brengt mee dat de inbreng mede (de juridische eigendom van) vaders opstal omvatte. Dat wordt niet anders door de omstandigheid dat de vader toen economisch eigenaar van de opstal was (en kennelijk bleef). Evenmin belet de omstandigheid dat de economische eigendom van vaders opstal ten tijde van de uittreding van belanghebbendes vader nog bij de vader berustte, dat belanghebbende door de verkrijging van een (groter) aandeel in de desbetreffende onroerende zaak tevens een (groter) aandeel in (de juridische eigendom van) vaders opstal verkreeg.
3.4.2. Maar de hiervoor in 3.3.1 weergegeven oordelen zijn - evenals het hiervoor in 3.3.2 weergegeven oordeel - ook onjuist indien het Hof daarmee tot uitdrukking heeft willen brengen dat (slechts) voor de waardering van het aandeel in de onroerende zaken de waarde van vaders opstal niet in de heffing van overdrachtsbelasting kan worden betrokken op grond van de omstandigheid dat belanghebbende niet een aandeel in de economische eigendom van vaders opstal heeft verkregen. Overdrachtsbelasting is verschuldigd over de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaak (artikel 9 in Pro verbinding met artikel 52 van Pro de Wet). Bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer dient in het algemeen geen rekening te worden gehouden met persoonlijke verplichtingen van de vervreemder met betrekking tot de onroerende zaak. Dit is anders in de gevallen waarin met zodanige verplichtingen een resultaat wordt bereikt dat in feitelijk en maatschappelijk opzicht overeenkomt met de toestand dat op de onroerende zaak een beperkt recht is gevestigd (vgl. HR 26 mei 1993, nr. 28290, BNB 1993/232).
De verplichtingen van de eigenaar jegens een ander uit hoofde van een rechtsverhouding op grond waarvan de economische eigendom van een onroerende zaak bij die ander berust, vormen persoonlijke verplichtingen. Derhalve dienen in het onderhavige geval de verplichtingen uit hoofde van de bij de vader berustende economische eigendom buiten aanmerking te blijven bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer van vaders opstal, tenzij een uitzonderingssituatie als bedoeld aan het slot van de vorige alinea zich hier voordoet.
In dat verband heeft belanghebbende betoogd dat de situatie waarvan hier sprake is, vergelijkbaar is met die waarin een recht van opstal is gevestigd. Dit betoog ziet echter klaarblijkelijk slechts op de onderlinge verhouding tussen belanghebbende, zijn broer en zijn vader. Belanghebbende heeft immers geen feiten gesteld waaruit kan volgen dat de rechten die zijn vader aan die rechtsverhouding ontleent, geëerbiedigd zouden moeten worden door een derde, in geval van overdracht van de onroerende zaak aan die derde. Als zodanig feit kan niet gelden de door belanghebbende benadrukte familieverhouding tussen belanghebbende, zijn broer en hun vader; in die stelling ligt immers hoogstens besloten dat de persoonlijke verplichtingen jegens belanghebbendes vader getrouwelijk zullen worden nagekomen door belanghebbende en zijn broer. Niet valt in te zien dat met die verplichtingen een resultaat wordt bereikt dat in feitelijk en maatschappelijk opzicht overeenkomt met de toestand dat op de onroerende zaak een beperkt recht is gevestigd. Belanghebbendes beroep op de meerbedoelde uitzondering faalt derhalve.
3.5. Het middel slaagt derhalve. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor de behandeling van de niet door het Hof behandelde grieven van belanghebbende, met dien verstande dat de in de conclusie van de Advocaat-Generaal onder 4.2 en 4.3 behandelde grieven falen op de daar uiteengezette gronden.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, en
verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer A.G. Pos als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, A.R. Leemreis, C.J.J. van Maanen en C.A. Streefkerk, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 2 juni 2006.