Uitspraak
Nr. 42.963
9 mei 2008
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraken van het Gerechtshof te Leeuwarden van 9 december 2005, nrs. 536/03 en 537/03, betreffende aan X te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende zijn voor de jaren 1998 en 1999 aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen opgelegd, welke aanslagen, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur zijn gehandhaafd.
Het Hof heeft de tegen de uitspraken van de Inspecteur inzake de aanslagen in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen ingestelde beroepen ongegrond verklaard, de tegen de uitspraken van de Inspecteur inzake de aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen ingestelde beroepen gegrond verklaard, die uitspraken vernietigd en die aanslagen verminderd. De uitspraken van het Hof zijn aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraken beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend en het incidentele beroep beantwoord.
Belanghebbende heeft in het incidentele beroep een conclusie van repliek ingediend, waarin hij tevens is ingegaan op de conclusie van repliek van de Staatssecretaris in het principale beroep.
De Advocaat-Generaal J.A.C.A. Overgaauw heeft op 23 november 2006 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het principale beroep van de Staatssecretaris en tot ongegrondverklaring van het incidentele beroep van belanghebbende.
3. Uitgangspunten in cassatie
3.1. Belanghebbende, geboren in 1968, drijft een melkveehouderij in maatschapsverband vanaf 1 mei 1994, met als medevennoten zijn echtgenote, met wie hij in algehele gemeenschap van goederen gehuwd is, zijn vader en diens echtgenote. De maatschap eindigt uiterlijk op 30 april 2008.
3.2. De winstverdeling in de maatschap is als volgt: belanghebbende 30 percent, zijn echtgenote 20 percent, belanghebbendes vader 30 percent, en diens echtgenote 20 percent.
3.3. Belanghebbendes vader en zijn echtgenote (hierna ook: de ouders) waren eigenaar van een weiland ter grootte van 16.51.40 ha. Het gebruik en genot van dit weiland is ingebracht in de maatschap.
3.4. Belanghebbendes vader was directeur en enig aandeelhouder van A B.V. (hierna: de BV).
3.5. Bij notariële akte van 27 augustus 1997 hebben de ouders het weiland verkocht en geleverd aan de BV tegen uitreiking van ƒ 414.800 nominaal aan aandelen in de BV en een bedrag aan contanten van ƒ 3. De overdracht van het weiland vond plaats onder voorbehoud door de ouders van een pachtrecht voor twaalf jaren, met recht van verlenging voor telkens zes jaren. De pachtsom bedroeg ƒ 10.569 per jaar.
3.6. Ten tijde van de verkoop van het weiland aan de BV bedroeg de waarde in vrij te aanvaarden staat van het weiland ƒ 780.064.
3.7. Het verschil tussen ƒ 780.064 en ƒ 414.803, ofwel ƒ 365.261, merkten de ouders aan als kostprijs van het door hen verworven pachtrecht. Zij schrijven dat bedrag in twaalf jaren af (ƒ 30.440 per jaar).
3.8. Blijkens de maatschapsakte hadden de ouders voor het ter beschikking stellen van het gebruik en genot van het weiland in het kader van de winstverdeling van de maatschap recht op een vergoeding van ƒ 30.000 per jaar. Na de verkoop van het weiland aan de BV en het ter beschikking stellen van het gebruiksrecht aan de maatschap, werd de winstverdeling zodanig aangepast, dat de jaarlijkse pachtsom en afschrijving geheel ten laste van het maatschapsresultaat komen.
3.9. De - door de maatschap aan de ouders vergoede - afschrijving bedroeg over het jaar 1998 (naar tijdsgelang) ƒ 20.291 en over het jaar 1999 ƒ 30.440. Belanghebbende heeft in het jaar 1998 30 percent (zijn winstaandeel in de maatschap) van het bedrag van ƒ 20.291 ofwel ƒ 6087 ten laste van zijn winst gebracht. Voor 1999 was dat een bedrag van 30 percent van ƒ 30.440 ofwel ƒ 9132.
4. Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel
4.1. Voor het Hof was in geschil of belanghebbende de zojuist vermelde bedragen ten laste van zijn winst mag brengen. Het Hof heeft geoordeeld dat de gang van zaken met betrekking tot het pachtrecht van het weiland en de maatschap kennelijk is ingegeven door het oogmerk dit weiland tijdens het voortduren van de maatschap tot 30 april 2008 dienstbaar te doen zijn aan de onderneming van onder meer de vader van belanghebbende en zijn echtgenote en daarna in het kader van bedrijfsopvolging dat pachtrecht door te laten lopen ten behoeve van de onderneming van belanghebbende en diens echtgenote. Onder deze omstandigheden moet worden aangenomen - aldus het Hof - dat het zozeer in het belang van belanghebbende en diens echtgenote en hun toekomstige bedrijfsovername is, dat zij zakelijk handelden door ter zake van de omzetting van het gebruik en genot van het weiland in een pachtrecht van dat weiland een in de maatschap gewijzigde winstverdeling te aanvaarden en zij derhalve dusdoende niet op onzakelijke gronden een onttrekking aan een onderneming deden. Deze tussen de medevennoten overeengekomen gewijzigde winstverdeling staat daarbij los van de vraag of belanghebbendes vader en moeder terecht het pachtrecht hebben kunnen activeren en dat in twaalf jaren zouden kunnen afschrijven, nu dit immers voor belanghebbende cijfermatige gegevens zijn in het kader van de gewijzigde winstverdeling, waarmee belanghebbende en zijn echtgenote op zakelijke gronden akkoord zijn gegaan, aldus nog steeds het Hof. Tegen laatstvermeld oordeel is het middel gericht.
4.2. In cassatie is niet bestreden 's Hofs oordeel dat de gang van zaken met betrekking tot het pachtrecht van het weiland en de maatschap kennelijk is ingegeven door het oogmerk dit weiland tijdens het voortduren van de maatschap tot 30 april 2008 dienstbaar te doen zijn aan de onderneming van onder meer de vader van belanghebbende en zijn echtgenote en daarna in het kader van bedrijfsopvolging dat pachtrecht door te laten lopen ten behoeve van de onderneming van belanghebbende en diens echtgenote. De ten laste van het maatschapsresultaat gekomen vergoeding aan de ouders voor afschrijving op het pachtrecht is gebaseerd op een looptijd van het pachtrecht van twaalf jaren (een periode die op 25 augustus 2009 eindigt). De Inspecteur heeft voor het Hof subsidiair gesteld dat de afschrijving op het pachtrecht dient plaats te vinden op een basis van 30 jaren. In die stelling ligt besloten de stelling dat belanghebbende en zijn echtgenote van het pachtrecht ook na 25 augustus 2009 gebruik zullen maken. Het Hof heeft daarover geen oordeel gegeven, zodat veronderstellenderwijs van de juistheid van die stelling moet worden uitgegaan. Bij dat uitgangspunt moet worden aangenomen dat de vergoeding aan de ouders voor afschrijving op het pachtrecht mede betrekking heeft op de bedrijfsuitoefening door belanghebbende en zijn echtgenote na 25 augustus 2009, en dat voor zover die vergoeding ten laste van belanghebbende is gekomen, daarin een last is begrepen die betrekking heeft op zijn bedrijfsuitoefening na 25 augustus 2009. Die last is in zoverre niet onzakelijk, naar het Hof - in cassatie onbestreden - heeft geoordeeld, maar die last mag belanghebbende pas in aanmerking nemen bij de winstberekening van de jaren waarop deze betrekking heeft; daarvoor moet dus een transitorische actiefpost op de balans worden opgenomen. Bij zijn door het middel bestreden oordeel heeft het Hof zulks miskend. De hierop gerichte, in de toelichting op het middel besloten liggende klacht slaagt.
In verband hiermee kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor nadere beoordeling van de subsidiaire stelling van de Inspecteur. Het middel behoeft verder geen behandeling.
5. Beoordeling van het in het incidentele beroep voorgestelde middel
Het middel ziet op lasten die betrekking hebben op de bedrijfsuitoefening van belanghebbende na 25 augustus 2009, en die mitsdien in de onderhavige jaren (1998 en 1999) niet bij de winstberekening in aanmerking kunnen worden genomen. Reeds hierom faalt het middel.
6. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
7. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het incidentele beroep van belanghebbende ongegrond,
verklaart het principale beroep van de Staatssecretaris gegrond,
vernietigt de uitspraken van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten, en
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren P.J. van Amersfoort, C.B. Bavinck, A.R. Leemreis en A.H.T. Heisterkamp, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 9 mei 2008.