Uitspraak
13 juli 2012
nr. 10/05309
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z, Zwitserland (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 26 oktober 2010, nr. BK-10/00031, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een conserverende aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd.
De Inspecteur heeft bij uitspraak het tegen de aanslag gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
De Rechtbank te `s-Gravenhage (nr. AWB 09/277 IB/PVV) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 22 december 2011 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende was tot medio 2004 woonachtig in Nederland en is vervolgens verhuisd naar het adres a-straat 1 te Q (Zwitserland).
3.1.2. In verband met zijn emigratie heeft hij in zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2004 een te conserveren inkomen uit aanmerkelijk belang opgenomen van € 1.175.773.
3.1.3. Belanghebbende is in 2007 binnen Zwitserland verhuisd naar het adres b-straat 1 te Z (hierna: het nieuwe adres).
3.1.4. Omstreeks februari 2007 heeft de Inspecteur belanghebbende uitgenodigd tot het doen van aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2006 door toezending van het aangiftebiljet C - een aangifteformulier dat is bestemd voor buitenlandse belastingplichtigen - met de bijbehorende toelichting naar het adres a-straat 1 te Q (hierna: het oude adres).
3.1.5. Belanghebbende heeft met gebruikmaking van het aangifteprogramma van Elsevier elektronisch aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2006 (hierna: de aangifte 2006), welke aangifte door de Belastingdienst is ontvangen op 12 juli 2007.
3.1.6. De conserverende aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van belanghebbende voor het jaar 2004 (hierna: de aanslag) is gedagtekend 7 december 2007.
3.1.7. De Ontvanger heeft in een naar het nieuwe adres verzonden brief, gedagtekend 29 september 2008, aan belanghebbende onder meer het volgende geschreven:
"U heeft een conserverende aanslag opgelegd gekregen over het jaar 2004. Ik heb het aanslagbiljet retour ontvangen i.v.m. een onjuist adres. Wij hebben elkaar telefonisch gesproken. U heeft aangegeven dat u bent verhuisd naar bovenstaand adres. Ik zend u hierbij het aanslagbiljet toe."
3.1.8. Belanghebbende heeft bij brief van 30 oktober 2008 bezwaar gemaakt tegen de aanslag. De Inspecteur heeft het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding.
3.1.9. Het Hof heeft als vaststaande feiten aangemerkt dat het aanslagbiljet voor de aanslag is gestuurd naar het oude adres, dat de Belastingdienst het aanslagbiljet op 2 januari 2008 retour heeft ontvangen, en dat de Zwitserse post de enveloppe heeft voorzien van een sticker met de mededeling welke - vertaald in de Nederlandse taal - luidt: "Verhuisd. Nazendingstermijn verstreken".
3.2.1. Voor het Hof was in geschil of belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag door de Inspecteur terecht niet-ontvankelijk is verklaard.
3.2.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de aanslag op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt aangezien de Inspecteur niet kan worden verweten dat hij het aanslagbiljet naar het oude adres heeft gestuurd. De Inspecteur was niet van het nieuwe adres op de hoogte en behoefde dat volgens het Hof ook niet te zijn. Daartoe heeft het Hof overwogen dat belanghebbende en zijn gemachtigde geen gebruik hebben gemaakt van de mogelijkheid die de Belastingdienst heeft opengesteld voor het kenbaar maken van een adreswijziging, terwijl belanghebbende of zijn gemachtigde dit hadden kunnen weten. Zowel in de toelichting bij het aangiftebiljet als op de website van de Belastingdienst wordt namelijk medegedeeld dat een adreswijziging uitsluitend kan worden verwerkt indien deze op die door de Belastingdienst opengestelde wijze wordt doorgegeven, aldus het Hof.
3.2.3. De bezwaartermijn is daarom naar het oordeel van het Hof aangevangen op 8 december 2007, zodat het bezwaarschrift in oktober 2008 buiten de termijn van artikel 6:7 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) is ingediend. Het Hof heeft belanghebbendes beroep op verschoonbaarheid van een overschrijding van de bezwaartermijn verworpen.
3.2.4. Het Hof heeft afgewezen het verzoek van belanghebbende om de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten van het hoger beroep ook indien het hoger beroep ongegrond wordt verklaard.
3.3.1. Middel I voert aan dat het Hof heeft nagelaten belanghebbendes grief te behandelen die inhield dat de Inspecteur de verzending van het aanslagbiljet in december 2007 niet aannemelijk heeft gemaakt. Aangezien uit de uitspraak van het Hof of uit de gedingstukken niet blijkt dat belanghebbende deze grief ondubbelzinnig heeft prijsgegeven, slaagt het middel. Het Hof heeft derhalve de hiervoor in 3.1.9 vermelde feiten niet als vaststaand mogen aanmerken zonder een oordeel over de aannemelijkheid daarvan te geven.
3.3.2. Voor het geval ervan moet worden uitgegaan dat het aanslagbiljet verzonden is, behandelt de Hoge Raad ook de andere middelen.
3.4.1. Middel II richt zich tegen het hiervoor in 3.2.1 weergegeven oordeel van het Hof met het betoog dat het de Belastingdienst wel kan worden verweten het aanslagbiljet naar het oude adres te hebben verstuurd.
3.4.2. Ter beantwoording van de vraag of verzending van een aanslagbiljet naar een onjuist adres moet worden beschouwd als een bekendmaking van de aanslag op de in artikel 3:41, Awb voorgeschreven wijze, zodat met die bekendmaking de bezwaartermijn is aangevangen, heeft het Hof terecht tot uitgangspunt genomen dat bepalend is of die onjuiste adressering al dan niet aan de Belastingdienst is te wijten.
3.4.3. Met zijn hiervoor in 3.2.2 weergegeven overwegingen heeft het Hof echter miskend dat de Belastingdienst, bij het ontbreken van een daartoe strekkende wettelijke bepaling, niet gerechtigd is om belastingplichtigen voor te schrijven dat adresgegevens uitsluitend op een bepaalde wijze aan hem kunnen worden gemeld. De Inspecteur dient dan ook mede acht te slaan op adresgegevens die door een belastingplichtige op andere wijze voldoende duidelijk aan hem ter kennis worden gebracht. Wel kan worden aanvaard dat de Inspecteur voorbijgaat aan de kennisgeving van adresgegevens op bepaalde al dan niet digitale formulieren (zoals aangiftebiljetten), mits uit het desbetreffende formulier zelf blijkt dat langs deze weg ter kennis van de Inspecteur gebrachte adresgegevens door de Belastingdienst niet worden verwerkt.
3.4.4. Het Hof heeft zich niet uitgelaten over de stellingen van belanghebbende, voor zover die inhouden (a) dat in de door hem voor zijn aangifte voor het jaar 2006 gebruikte aangiftesoftware van Elsevier een vraag is opgenomen naar het adres van de belastingplichtige, (b) dat in die aangiftesoftware niet wordt vermeld dat langs deze weg geen adreswijzigingen aan de Belastingdienst behoren te worden doorgegeven, (c) dat de vraag in het programma is opgenomen in een veld dat bij het invullen van de aangifte niet kan worden overgeslagen, (d) dat gebruik van de aangiftesoftware van Elsevier in plaats van het aangifteprogramma van de Belastingdienst door de Belastingdienst is aanvaard, (e) dat de aangiftesoftware van Elsevier met het oog daarop door de Belastingdienst is beoordeeld zonder dat op het punt van de vermelding van adresgegevens opmerkingen zijn gemaakt, (f) dat de adresgegevens die in het aangifteprogramma van Elsevier worden ingevuld bij elektronische verzending van de aangifte met de overige gegevens in de aangifte aan de Belastingdienst verzonden worden, (g) dat belanghebbende het nieuwe adres in zijn aangifte voor het jaar 2006 heeft vermeld, en (h) dat deze vermelding als onderdeel van zijn elektronisch verzonden aangifte ook door de Belastingdienst is ontvangen.
3.4.5. Het Hof had deze stellingen gelet op het hiervoor in 3.4.3 overwogene niet onbesproken mogen laten. Indien moet worden uitgegaan van de juistheid van die stellingen, heeft namelijk te gelden dat belanghebbende zijn nieuwe adres voldoende duidelijk aan de Belastingdienst heeft gemeld door invulling van het daarvoor bestemde vak in het aangifteformulier, en dat het aan de Belastingdienst is te wijten dat het aanslagbiljet voor de aanslag desondanks naar het oude adres is verzonden. De Inspecteur mag niet voorbijgaan aan een dergelijke kennisgeving van een adreswijziging, die is gedaan met gebruikmaking van aangiftesoftware waarvan het gebruik door de Belastingdienst is aanvaard en waarin vermelding van het adres van de aangifteplichtige wordt verlangd zonder dat uit het desbetreffende formulier zelf duidelijk blijkt dat een aldus aan de Belastingdienst ter kennis gebracht adres niet zal worden verwerkt.
3.4.6. Gelet op het hiervoor in 3.4.3, 3.4.4 en 3.4.5 overwogene treft middel II doel.
3.5.1. Middel III keert zich tegen het hiervoor in 3.2.3 vermelde oordeel van het Hof dat geen sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding. Behandeling van dit middel is van belang voor het geval na verwijzing komt vast te staan dat het niet aan de Belastingdienst is te wijten dat het aanslagbiljet niet naar het nieuwe adres is verzonden.
3.5.2. Het Hof heeft aan zijn oordeel ten grondslag gelegd dat het aan de Inspecteur geretourneerde aanslagbiljet samen met de hiervoor in 3.1.7 vermelde brief van 29 september 2008 naar het nieuwe adres is gestuurd, dat belanghebbende de aanslag enige dagen later heeft ontvangen, dat de indiening van het bezwaarschrift ongeveer vier weken daarna heeft plaatsgevonden, en dat door belanghebbende geen feiten of omstandigheden zijn gesteld die kunnen leiden tot het oordeel dat de termijnoverschrijding verschoonbaar is.
3.5.3. `s Hofs oordeel, waarin ligt besloten het oordeel dat belanghebbende niet zo spoedig mogelijk bezwaar heeft gemaakt nadat hij het aanslagbiljet alsnog heeft ontvangen, geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting (zie HR 22 maart 2002, nr. 36933, LJN AE0462, BNB 2002/186) en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onvoldoende gemotiveerd. Middel III faalt derhalve.
3.6. Middel IV, dat is gericht tegen de hiervoor in 3.2.4 weergegeven beslissing van het Hof, behoeft behandeling voor het geval het hoger beroep ook na verwijzing ongegrond wordt verklaard. Het middel kan niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81 van Pro de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu dit middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
3.7. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.3 en 3.4 is overwogen, kan `s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen, in de eerste plaats voor een onderzoek naar de door de Inspecteur gestelde verzending van de aanslag in december 2007, en in de tweede plaats, indien het antwoord op de eerste vraag daartoe aanleiding geeft, voor de beoordeling van belanghebbendes hiervoor in 3.4.5 vermelde stellingen, en voorts, afhankelijk van de uitkomst van die beoordeling, voor een onderzoek naar de door het Hof onbehandeld gelaten stellingen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. De Hoge Raad acht daarbij geen gronden aanwezig om met betrekking tot de hoogte van de voor vergoeding in aanmerking komende kosten af te wijken van het bepaalde in artikel 2, lid 1, van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof en van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 111, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1966,50 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer E.N. Punt als voorzitter, en de raadsheren M.W.C. Feteris, P.M.F. van Loon, M.A. Fierstra en R.J. Koopman, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 13 juli 2012.