Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer23/03058
Datum24 april 2026
ARREST
in de zaak van
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
tegen
de fiscale eenheid [X] C.S. (hierna: belanghebbende).
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 22 juni 2023, nrs. BK-22/00596 tot en met BK-22/00598 [1] , op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Den Haag (nrs. SGR 20/4658, SGR 20/4669 en SGR 20/4695) betreffende aan belanghebbende over de tijdvakken 1 januari 2018 tot en met 31 maart 2018 en 1 juli 2018 tot en met 30 september 2018 opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting en de daarbij gegeven beschikkingen inzake belastingrente, en betreffende het door belanghebbende op aangifte voldane bedrag aan omzetbelasting over het tijdvak 1 oktober 2018 tot en met 31 december 2018.
1.Geding in cassatie
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende, vertegenwoordigd door M. Morawski en T. van Luijt, heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende, vertegenwoordigd door M. Morawski en T. van Luijt, heeft een verweerschrift ingediend.
2.Uitgangspunten in cassatie
2.1
Belanghebbende is een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Haar leden verrichten leveringen en diensten op het gebied van telecommunicatie. Tot belanghebbende behoren onder meer [A] B.V. (hierna: [A] BV) en [B] B.V. (hierna: [B] BV).
2.2
[A] BV verkoopt telefoonabonnementen aan consumenten. Bij het afsluiten van een telefoonabonnement wordt consumenten de gelegenheid geboden een mobiel telefoontoestel te kopen. Indien de consument van die gelegenheid gebruik maakt, heeft hij de keuze het aankoopbedrag voor het telefoontoestel in één keer te betalen dan wel voor het aankoopbedrag een lening aan te gaan (hierna ook: toestelkrediet).
2.3
Met ingang van 1 januari 2017 is voor telecomoperators de wettelijke verplichting ingevoerd om bij het aan consumenten verstrekken van een telefoonabonnement in combinatie met een telefoontoestel, die consumenten inzage te geven in de prijs van het toestel. Wanneer de consument bij het aangaan van zo’n telefoonabonnement niet in één keer de aanschafkosten voor het toestel betaalt, zijn de in de Wet op het financieel toezicht neergelegde regels voor kredietverlening van toepassing. In verband met die wettelijke verplichting en toepasselijke regels voor kredietverlening heeft [B] BV bij de Autoriteit Financiële Markten een vergunning aangevraagd en verkregen voor het verstrekken van krediet aan consumenten.
Wanneer een consument bij [A] BV een telefoonabonnement afsluit en kiest voor aankoop van een telefoontoestel in combinatie met een lening wordt [B] BV in de daarbij verstrekte ‘Standaardinformatie inzake consumptief krediet’ vermeld als aanbieder van het krediet en is het krediet omschreven als ‘(goederen)krediet’; daarnaast is daarin vermeld dat voor het krediet geen rente of kosten in rekening worden gebracht. Het toestelkrediet moet gedurende de contractduur van het telefoonabonnement in maandelijkse termijnen worden afgelost.
Wanneer een consument bij [A] BV een telefoonabonnement afsluit en kiest voor aankoop van een telefoontoestel in combinatie met een lening wordt [B] BV in de daarbij verstrekte ‘Standaardinformatie inzake consumptief krediet’ vermeld als aanbieder van het krediet en is het krediet omschreven als ‘(goederen)krediet’; daarnaast is daarin vermeld dat voor het krediet geen rente of kosten in rekening worden gebracht. Het toestelkrediet moet gedurende de contractduur van het telefoonabonnement in maandelijkse termijnen worden afgelost.
2.4
Een consument die zowel een telefoonabonnement afsluit als een telefoontoestel koopt in combinatie met een toestelkrediet, sluit met zowel [A] BV als met [B] BV een overeenkomst. Deze overeenkomsten zijn vervat in één document. Daarin is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“OVERZICHT VAN JE OVEREENKOMSTEN MET [ [A] BV] EN [ [B] BV]
(...) Overeenkomst voor mobiele telefonie (hierna: Abonnement) met [ [A] BV] en Kredietovereenkomst voor je toestel (hierna: Toestelkredietovereenkomst) met [ [B] BV].
(…)
(…)
Betalingsinformatie contractant
Rekeningnummer: (…)
Doorlopende SEPA machtiging - Door ondertekening van deze overeenkomsten geef je tot wederopzegging toestemming aan [ [A] BV] mede namens [ [B] BV] (...) en je bank om van bovengenoemde bankrekening bedragen af te schrijven wegens geleverde telecommunicatiediensten en -apparatuur.
(...)
Toestelkredietovereenkomst
(…)
Maandelijkse betaling toestelkrediet: (…)
De bovengenoemde kredietbetalingen voor je toestelkrediet worden via je maandfactuur in rekening gebracht. (...)
Bij aanschaf van een toestel die je (gedeeltelijk) in termijnen gaat betalen, ga je een Toestelkredietovereenkomst aan met [ [B] BV]. Op je Toestelkredietovereenkomst zijn de Toestelkredietvoorwaarden van toepassing. Door ondertekening van deze Overeenkomst verklaar je kennis te hebben genomen van deze voorwaarden en ga je daarmee akkoord. (...).”
Bij aanschaf van een toestel die je (gedeeltelijk) in termijnen gaat betalen, ga je een Toestelkredietovereenkomst aan met [ [B] BV]. Op je Toestelkredietovereenkomst zijn de Toestelkredietvoorwaarden van toepassing. Door ondertekening van deze Overeenkomst verklaar je kennis te hebben genomen van deze voorwaarden en ga je daarmee akkoord. (...).”
2.5
In de Toestelkredietvoorwaarden is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“
1. Definities:
1. Definities:
[X] : [ [A] BV] (...) en/of [ [B] BV] (...).
[ [B] BV] is een bij de AFM geregistreerde instelling onder nummer (…). Onder deze vergunning mag [ [B] BV] consumentenkredieten aanbieden. (…).
Toestelkredietovereenkomst: wanneer de Klant in termijnen voor het Toestel betaalt, sluit de Klant een Toestelkredietovereenkomst af.
Overeenkomst voor mobiele telefonie: de overeenkomst voor mobiele telefonie (hierna Abonnement) waarop de Algemene Voorwaarden Abonnee Consument op van toepassing zijn. Het Abonnement staat los van de Toestelkredietovereenkomst.
[ [B] BV] is een bij de AFM geregistreerde instelling onder nummer (…). Onder deze vergunning mag [ [B] BV] consumentenkredieten aanbieden. (…).
Toestelkredietovereenkomst: wanneer de Klant in termijnen voor het Toestel betaalt, sluit de Klant een Toestelkredietovereenkomst af.
Overeenkomst voor mobiele telefonie: de overeenkomst voor mobiele telefonie (hierna Abonnement) waarop de Algemene Voorwaarden Abonnee Consument op van toepassing zijn. Het Abonnement staat los van de Toestelkredietovereenkomst.
2.Toepasselijkheid Toestelkredietvoorwaarden
Wanneer de Klant in termijnen voor het Toestel betaalt, sluit de Klant een Toestelkredietovereenkomst met [X] af. Deze Toestelkredietvoorwaarden zijn van toepassing op elk aanbod voor een Toestelkredietovereenkomst van [ [A] BV] en [ [B] BV] (hierna apart en gezamenlijk te noemen “ [X] ”) en op de levering en betaling van een telefoon of tablet (“Toestel”) op basis van een tussen [X] en de Klant gesloten Toestelkredietovereenkomst.
De Toestelkredietovereenkomst wordt gesloten naast en los van het Abonnement op basis waarvan [X] haar (Aanvullende) Diensten zoals bellen en internet levert en waarop de Algemene Voorwaarden [ [A] BV] Abonnee Consument van toepassing zijn (“Abonneevoorwaarden”). De in deze Toestelkredietvoorwaarden met een hoofdletter geschreven begrippen hebben dezelfde betekenis zoals gedefinieerd in de abonneevoorwaarden tenzij in deze Toestelkredietvoorwaarden afwijkende definities zijn opgenomen. De Abonneevoorwaarden zijn aanvullend van toepassing op de Toestelkredietovereenkomst. Bij strijdigheden tussen de Abonneevoorwaarden en deze Toestelkredietvoorwaarden, hebben deze Toestelkredietvoorwaarden voorrang.
Tenzij in deze Toestelkredietvoorwaarden anders vermeld, hebben feiten en omstandigheden die van invloed zijn op de Overeenkomst voor mobiele telefonie en de rechten en plichten die daaruit voortvloeien geen invloed op de rechten en plichten van partijen onder het Toestelkredietovereenkomst. Andersom geldt hetzelfde.
De Toestelkredietovereenkomst wordt gesloten naast en los van het Abonnement op basis waarvan [X] haar (Aanvullende) Diensten zoals bellen en internet levert en waarop de Algemene Voorwaarden [ [A] BV] Abonnee Consument van toepassing zijn (“Abonneevoorwaarden”). De in deze Toestelkredietvoorwaarden met een hoofdletter geschreven begrippen hebben dezelfde betekenis zoals gedefinieerd in de abonneevoorwaarden tenzij in deze Toestelkredietvoorwaarden afwijkende definities zijn opgenomen. De Abonneevoorwaarden zijn aanvullend van toepassing op de Toestelkredietovereenkomst. Bij strijdigheden tussen de Abonneevoorwaarden en deze Toestelkredietvoorwaarden, hebben deze Toestelkredietvoorwaarden voorrang.
Tenzij in deze Toestelkredietvoorwaarden anders vermeld, hebben feiten en omstandigheden die van invloed zijn op de Overeenkomst voor mobiele telefonie en de rechten en plichten die daaruit voortvloeien geen invloed op de rechten en plichten van partijen onder het Toestelkredietovereenkomst. Andersom geldt hetzelfde.
3.Totstandkoming Toestelkredietovereenkomst
De Toestelkredietovereenkomst komt tegelijkertijd met het Abonnement tot stand, op het moment dat [X] de aanvraag heeft aanvaard. Het (digitale) aanvraagformulier dient correct te zijn ingevuld.
4.Duur Toestelkredietovereenkomst
De Toestelkredietovereenkomst wordt aangegaan voor een contractperiode van 12 of 24 maanden en heeft dezelfde duur als het Abonnement. De Toestelkredietovereenkomst eindigt van rechtswege zodra de Klant alle aan [X] uit hoofde van de Toestelkredietovereenkomst verschuldigde maandelijkse betalingen toestelkrediet heeft gedaan.
5.Betaling toestelkrediet
(...) Deze maandelijkse betalingen toestelkrediet staan los van de uit hoofde van het Abonnement verschuldigde Gebruikskosten.
De eerste periodieke betaling toestelkrediet voor het Toestel wordt bij aanvang van de Toestelkredietovereenkomst de Klant gefactureerd en (...) gedurende de overeengekomen periode (...) in termijnen bij de Klant in rekening gebracht via de periodieke factuur als bedoeld in de abonneevoorwaarden. (…)
De eerste periodieke betaling toestelkrediet voor het Toestel wordt bij aanvang van de Toestelkredietovereenkomst de Klant gefactureerd en (...) gedurende de overeengekomen periode (...) in termijnen bij de Klant in rekening gebracht via de periodieke factuur als bedoeld in de abonneevoorwaarden. (…)
7.Betaling
Betalingen van de Klant aan [X] worden eerst in mindering gebracht op de opeisbare vorderingen (…) uit hoofde van de Toestelkredietovereenkomst en vervolgens op de opeisbare vorderingen uit hoofde van het Abonnement. (...)
10.Eigendom toestel
Het Toestel wordt bij aflevering aan de Klant in onvoorwaardelijk eigendom overgedragen.”
2.6
[B] BV en [A] BV hebben een ‘Outsourcing Agreement’ gesloten. Op grond hiervan zorgt [A] BV ten behoeve van [B] BV onder meer voor:
“Monthly billing, collection and dunning of the instalment plan related to the mobile Device”.
2.7
[A] BV reikt na het sluiten van de hiervoor in 2.4 vermelde overeenkomsten aan de consument een factuur uit voor de levering van het telefoontoestel. Wanneer een telefoontoestel (deels) is gefinancierd met een toestelkrediet van [B] BV, wordt op die factuur het bedrag van dit krediet als ‘betaling’ vermeld.
Op die factuur staat verder vermeld dat de maandelijkse aflossingen van het toestelkrediet in rekening zullen worden gebracht op de maandelijkse factuur waarbij de kosten van het telefoonabonnement in rekening worden gebracht.
Op die factuur staat verder vermeld dat de maandelijkse aflossingen van het toestelkrediet in rekening zullen worden gebracht op de maandelijkse factuur waarbij de kosten van het telefoonabonnement in rekening worden gebracht.
2.8
Ter zake van de leveringen van telefoontoestellen aan consumenten voldoet belanghebbende op aangifte omzetbelasting over de vergoeding die zij ter zake van die leveringen op de hiervoor in 2.7 bedoelde factuur in rekening heeft gebracht. Een deel van de consumenten betaalt nadien (een deel van) de maandelijkse termijnen van het toestelkrediet niet. Belanghebbende heeft de omzetbelasting ter zake van leveringen van telefoontoestellen die volgens haar in de niet-betaalde aflossingstermijnen is begrepen, bij de aangiften over het eerste en het derde kwartaal van 2018 in mindering gebracht op de door haar over die tijdvakken verschuldigde omzetbelasting. Bij de aangifte over het vierde kwartaal van 2018 heeft belanghebbende die vermindering niet toegepast maar heeft zij de Inspecteur bij het bezwaarschrift tegen de voldoening op aangifte verzocht om haar op de voet van artikel 29, lid 1, van de Wet een teruggaaf van omzetbelasting te verlenen.
2.9
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende de over de hiervoor in 2.8 vermelde tijdvakken verschuldigde omzetbelasting niet mocht verminderen met bedragen aan omzetbelasting ter zake van niet-betaalde termijnen. Volgens de Inspecteur kan artikel 29, lid 1, van de Wet niet van toepassing zijn op de door de consument geheel of gedeeltelijk niet-betaalde maandelijkse termijnen omdat deze termijnbedragen geen verband houden met eerder door [A] BV geleverde telefoontoestellen, maar met het niet-nakomen van de verplichtingen die voortvloeien uit de door [B] BV met de consumenten gesloten toestelkredietovereenkomsten. Hij heeft op die grond de onderhavige naheffingsaanslagen over het eerste en het derde kwartaal van 2018 aan belanghebbende opgelegd en het verzoek om teruggaaf met betrekking tot het vierde kwartaal van 2018 afgewezen.
3.De oordelen van het Hof
3.1
Voor het Hof was in geschil of belanghebbende bij gehele of gedeeltelijke niet-betaling van de termijnen van het toestelkrediet op de voet van artikel 29, lid 1, van de Wet recht heeft op teruggaaf van omzetbelasting. Het geschil spitste zich toe op de vraag of de vergoeding voor de levering van het telefoontoestel is ontvangen.
3.2.1
Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat in gevallen van niet-betaling van (een deel van) de maandelijkse termijnen de maatstaf van heffing ter zake van de levering van de telefoontoestellen op de voet van artikel 29, lid 1, van de Wet moet worden verlaagd.
3.2.2
Het Hof heeft daartoe vooropgesteld dat uit de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie over artikel 90, lid 1, van BTW-richtlijn 2006, waaraan artikel 29 van Pro de Wet uitvoering geeft, volgt dat voor het verlagen van de maatstaf van heffing van belang is dat de oninbare vordering en de aan omzetbelasting onderworpen prestatie een rechtstreeks verband hebben. Dit verband moet volgens het Hof vooral vanuit economisch en financieel perspectief worden beoordeeld.
Volgens het Hof moet, gelet op doel en strekking van de vorming van een fiscale eenheid, geen onderscheid worden gemaakt binnen deze belastingplichtige. Aangezien [A] BV en [B] BV tot een fiscale eenheid behoren, zijn zij volgens het Hof voor de heffing van btw geen te onderscheiden belastingplichtigen. Een fiscale eenheid is een bijzonder soort belastingplichtige, die uitsluitend voor btw-doeleinden bestaat. Zij is gebaseerd op de werkelijke financiële, economische en organisatorische verwevenheid van personen. Terwijl ieder groepslid zijn eigen rechtsvorm behoudt, krijgt de figuur van de fiscale eenheid, uitsluitend voor btw-doeleinden, voorrang boven rechtsvormen naar bijvoorbeeld het civiele of het vennootschapsrecht, aldus het Hof met verwijzing naar punt 76 van het arrest van het Hof van Justitie van 1 december 2022, Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie mbH, C-141/20, ECLI:EU:C:2022:943 (hierna: het arrest Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie). Waar BTW-richtlijn 2006 spreekt van “de belastingplichtige” wordt volgens het Hof belanghebbende bedoeld, en niet [A] BV of [B] BV. Het maakt voor de heffing van omzetbelasting dan ook niet uit wie het telefoontoestel aan de consument levert, [A] BV of [B] BV. Deze economische prestatie wordt aan belanghebbende toegerekend, aldus het Hof.
Volgens het Hof moet, gelet op doel en strekking van de vorming van een fiscale eenheid, geen onderscheid worden gemaakt binnen deze belastingplichtige. Aangezien [A] BV en [B] BV tot een fiscale eenheid behoren, zijn zij volgens het Hof voor de heffing van btw geen te onderscheiden belastingplichtigen. Een fiscale eenheid is een bijzonder soort belastingplichtige, die uitsluitend voor btw-doeleinden bestaat. Zij is gebaseerd op de werkelijke financiële, economische en organisatorische verwevenheid van personen. Terwijl ieder groepslid zijn eigen rechtsvorm behoudt, krijgt de figuur van de fiscale eenheid, uitsluitend voor btw-doeleinden, voorrang boven rechtsvormen naar bijvoorbeeld het civiele of het vennootschapsrecht, aldus het Hof met verwijzing naar punt 76 van het arrest van het Hof van Justitie van 1 december 2022, Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie mbH, C-141/20, ECLI:EU:C:2022:943 (hierna: het arrest Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie). Waar BTW-richtlijn 2006 spreekt van “de belastingplichtige” wordt volgens het Hof belanghebbende bedoeld, en niet [A] BV of [B] BV. Het maakt voor de heffing van omzetbelasting dan ook niet uit wie het telefoontoestel aan de consument levert, [A] BV of [B] BV. Deze economische prestatie wordt aan belanghebbende toegerekend, aldus het Hof.
3.2.3
Het Hof heeft uit een verklaring van belanghebbende afgeleid dat zij een geconsolideerde boekhouding voert en dat daarin de oninbare vorderingen zijn opgenomen. Dit zijn bedragen die belanghebbende van een derde (de consument) moet verkrijgen, maar niet krijgt. Uit de totale van deze derde te verkrijgen vergoeding (prijs van het telefoontoestel) heeft belanghebbende omzetbelasting betaald. Als zij een deel daarvan of de gehele vergoeding niet krijgt, ontvangt de Belastingdienst meer omzetbelasting van belanghebbende dan belanghebbende van de consument ontvangt. Uit het arrest van het Hof van Justitie van 15 mei 2014, Almos Agrárkülkereskedelmi, C-337/13, ECLI:EU:C:2014:328, alsmede uit een hele reeks andere arresten over artikel 90 van Pro BTW-richtlijn 2006 over bijvoorbeeld cadeaubonnen, waardebonnen en kortingen volgt volgens het Hof dat dit in strijd is met BTW-richtlijn 2006. Het Hof benadrukt hierbij dat indien belanghebbende geen geconsolideerde boekhouding had gevoerd, dit voor de uitkomst van het geschil geen verschil zou hebben gemaakt. Voor de heffing van omzetbelasting dienen immers alle geld- en goederenbewegingen en diensten binnen een fiscale eenheid buiten beschouwing te blijven, aldus nog steeds het Hof.
3.3
Het Hof heeft de naheffingsaanslagen en de daarbij gegeven beschikkingen inzake belastingrente vernietigd en de Inspecteur opgedragen aan belanghebbende over het vierde kwartaal van 2018 een teruggaaf te verlenen.
4.Beoordeling van de middelen
4.1
Middel I is gericht tegen de hiervoor in onderdeel 3 weergegeven oordelen van het Hof. Het middel betoogt dat het Hof in strijd met het recht dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen heeft geoordeeld dat het niet uitmaakt wie het telefoontoestel aan de consument levert, [A] BV of [B] BV, omdat deze vennootschappen deel uitmaken van een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet. Het Hof heeft volgens het middel veel te verstrekkende gevolgen verbonden aan de aanwezigheid van een fiscale eenheid door voorbij te gaan aan de onderscheiden contractuele verhoudingen van de verschillende tot de fiscale eenheid behorende vennootschappen met derden.
4.2.1
Bij de beoordeling van dit middel stelt de Hoge Raad het volgende voorop.
4.2.2
Ter zake van de levering van een goed onder bezwarende titel wordt op grond van artikel 8, lid 1, van de Wet de verschuldigde omzetbelasting berekend over de vergoeding. Daaronder wordt volgens artikel 8, lid 2, van de Wet verstaan het totale bedrag dat als tegenprestatie voor een levering van een goed of dienst in rekening wordt gebracht, de omzetbelasting niet daaronder begrepen.
In het geval dat de in rekening gebrachte vergoeding geheel of gedeeltelijk niet wordt betaald nadat de levering of dienst is verricht, brengt artikel 29, lid 1, van de Wet met zich dat de maatstaf van heffing dienovereenkomstig wordt verlaagd en ontstaat voor de ondernemer in zoverre recht op teruggaaf van de door hem voldane belasting.
In het geval dat de in rekening gebrachte vergoeding geheel of gedeeltelijk niet wordt betaald nadat de levering of dienst is verricht, brengt artikel 29, lid 1, van de Wet met zich dat de maatstaf van heffing dienovereenkomstig wordt verlaagd en ontstaat voor de ondernemer in zoverre recht op teruggaaf van de door hem voldane belasting.
4.2.3
De in artikel 8, lid 1, van de Wet bedoelde maatstaf van heffing voor een levering van een goed of een dienst veronderstelt de aanwezigheid van een rechtstreeks verband tussen die prestatie en de vergoeding. [2] Dit brengt met zich dat ook voor een verlaging van de maatstaf van heffing waarop artikel 29, lid 1, van de Wet ziet, moet vaststaan dat een rechtstreeks verband bestaat tussen de in rekening gebrachte vergoeding die geheel of gedeeltelijk niet is betaald en de prestatie waarvoor die vergoeding de tegenwaarde vormt.
4.3.1
Middel I voert terecht aan dat wat betreft leveringen en diensten die voor de heffing van omzetbelasting worden geacht te zijn verricht door een fiscale eenheid, voor toepassing van artikel 29, lid 1, van de Wet nog steeds het hiervoor in 4.2.3 bedoelde rechtstreekse verband moet komen vast te staan. Daarbij moet in aanmerking worden genomen dat het vanuit juridisch oogpunt niet de fiscale eenheid is die de contractuele betrekkingen met derden aangaat, maar dat het de leden van die eenheid zijn die jegens derden de contractuele betrekkingen aangaan die bepalend zijn voor de beantwoording van de vraag of een rechtstreeks verband bestaat tussen de verrichte prestatie en de daarvoor in rekening gebrachte vergoeding. Uit die contractuele betrekking moet volgen waarvoor of waarom de afnemer is gehouden te betalen.
4.3.2
Het oordeel van het Hof dat het hiervoor in 4.3.1 bedoelde rechtstreekse verband vooral vanuit economisch en financieel perspectief moet wordt beoordeeld, vindt geen steun in het recht, ook niet wanneer in aanmerking wordt genomen het oordeel van het Hof van Justitie in punt 76 van het arrest Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie dat de figuur van de btw-groep, uitsluitend voor btw-doeleinden, voorrang heeft boven rechtsvormen naar bijvoorbeeld het civiele recht of het vennootschapsrecht. Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie over het karakter van de btw-groep is af te leiden dat de gelijkstelling van een btw-groep met één enkele belastingplichtige meebrengt dat alle prestaties onder bezwarende titel die de individuele leden van de fiscale eenheid juridisch gezien jegens derden verrichten, voor de heffing van omzetbelasting moeten worden aangemerkt als prestaties van de fiscale eenheid als de enige belastingplichtige [3] , en dat een lid van de fiscale eenheid niet individueel kan worden beschouwd als een andere belastingplichtige dan de belastingplichtige die wordt gevormd door de fiscale eenheid zodat alle prestaties onder bezwarende titel tussen leden van een en dezelfde fiscale eenheid niet aan omzetbelasting zijn onderworpen [4] .
4.3.3
Uit die rechtspraak valt echter – buiten redelijke twijfel – niet af te leiden dat voor de toepassing van artikel 29, lid 1, van de Wet de hiervoor in 4.3.2 bedoelde gelijkstelling meebrengt dat het niet ertoe doet waarvoor of waarom de afnemer jegens een lid van een btw-groep is gehouden op vordering te betalen. Anders dan het Hof heeft aangenomen, valt dat gevolg niet af te leiden uit de regel dat een prestatie die juridisch gezien door een lid van de fiscale eenheid jegens een derde onder bezwarende titel wordt verricht, voor de heffing van omzetbelasting wordt aangemerkt als een prestatie van de fiscale eenheid. [5] De door het Hof aangenomen regel dat alle geld- en goederenbewegingen en diensten binnen de fiscale eenheid voor de heffing van omzetbelasting buiten beschouwing moeten blijven, gaat op voor prestaties onder bezwarende titel tussen leden van een en dezelfde fiscale eenheid. Het is eveneens buiten redelijke twijfel dat deze regel geen betekenis heeft voor aan de fiscale eenheid toe te rekenen prestaties onder bezwarende titel jegens derden. Wanneer bij de heffing van omzetbelasting voorschriften aan de orde komen waarvan de toepassing afhangt van de specifieke inhoud van de rechtsbetrekking met een derde, zoals het geval is voor artikel 29 van Pro de Wet, blijft het ook bij de fiscale eenheid als de aangewezen belastingplichtige van belang vast te stellen op grond van welke contractuele betrekking en aan welk lid van de fiscale eenheid de afnemer van de prestatie(s) van de fiscale eenheid is gehouden te betalen.
4.3.4
Uit hetgeen hiervoor in 4.3.1 tot en met 4.3.3 is overwogen, volgt dat wanneer een fiscale eenheid als belastingplichtige vaststelt dat een vordering van een van haar leden op een derde oninbaar is, zij als de belastingplichtige artikel 29, lid 1, van de Wet slechts kan toepassen indien die vordering volgens de contractuele betrekkingen met die derde de vergoeding betreft die rechtstreeks verband houdt met de levering van het goed of het verrichten van de dienst waarvoor aan die derde omzetbelasting in rekening is gebracht die de fiscale eenheid op aangifte heeft voldaan. De stelplicht en bij betwisting de bewijslast van dit een en ander rusten op de fiscale eenheid.
4.3.5
Indien belanghebbende slaagt in de hiervoor bedoelde bewijslast, kan zij zich met recht op het standpunt stellen dat niet-betaalde termijnbedragen een deel van de vergoeding vormen die voor de levering van een telefoontoestel in rekening is gebracht, en dat dus de vergoeding voor het telefoontoestel (deels) niet is ontvangen. Alleen in dat geval zou niet-toepassing van artikel 29, lid 1, van de Wet meebrengen dat de Belastingdienst te veel omzetbelasting van belanghebbende heeft ontvangen.
4.3.6
Gelet op hetgeen hiervoor in 4.3.1 tot en met 4.3.5 is overwogen, geven de hiervoor in 3.2.2 en 3.2.3 weergegeven oordelen van het Hof blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Middel I slaagt.
4.4
De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. Middel II behoeft geen behandeling. Verwijzing moet volgen. Het verwijzingshof moet onderzoeken of belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat het van de consument vorderen van de hiervoor in 2.7 bedoelde maandelijkse betalingen voor de heffing van omzetbelasting volgens de contractuele betrekkingen met die consument het vorderen van de vergoeding betreft ter zake van de levering van het telefoontoestel waarvoor aan die consument omzetbelasting in rekening is gebracht en die belanghebbende op aangifte heeft voldaan.
5.Proceskosten
5.1
De Hoge Raad ziet geen aanleiding de Staatssecretaris te veroordelen in de proceskosten van het geding in cassatie.
5.2
Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding moet worden toegekend.
5.3
Ondanks de ongegrondverklaring van de beroepen heeft de Rechtbank de Inspecteur en de Staat veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende vanwege het toekennen van een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaarfase respectievelijk de beroepsfase. Indien het verwijzingshof oordeelt dat de beroepen gegrond zijn, zal het opnieuw moeten beoordelen hoe hoog de vergoeding moet zijn van de proceskosten van het geding voor de Rechtbank.
6.Beslissing
De Hoge Raad:
- verklaart het beroep in cassatie gegrond,
- vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens voor zover deze betrekking heeft op de beslissing van de Rechtbank om de Inspecteur en de Staat te veroordelen tot een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaarfase respectievelijk de beroepsfase, de beslissing van het Hof om het verzoek om vergoeding van invorderingsrente af te wijzen, en de beslissing van het Hof over de veroordeling van de Inspecteur in de kosten voor de behandeling van het bezwaar, en
- verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt en A.J. van Doesum, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 24 april 2026.