Uitspraak
Uitspraak
CUR2018H00297
Datum uitspraak: 17 december 2019
GEMEENSCHAPPELIJK HOF VAN JUSTITIE
VAN ARUBA, CURAÇAO, SINT MAARTEN
EN VAN BONAIRE, SINT EUSTATIUS EN SABA
Uitspraak op het hoger beroep van:
de inspecteur der belastingen in Curaçao,
appellant (de Inspecteur),
tegen de uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao (het Gerecht) van 27 juni 2018 in de zaken met BBZ nrs. CUR201600932 en CUR201703147, in het geding tussen:
de Inspecteur
en
X N.V.,
gevestigd te Curaçao,
verweerder (belanghebbende).
1.Procesverloop
1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2012, met dagtekening 23 december 2014, een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van NAf 23.995. Daarbij is een vergrijpboete opgelegd van NAf 5.998.
1.2. Belanghebbende is op 11 maart 2015 tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking in bezwaar gekomen. De Inspecteur heeft de bezwaren bij uitspraak op bezwaar van 30 april 2015 afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft op 12 december 2016 en op 15 december 2017 beroepen ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraak op de bezwaren.
1.4. Het Gerecht heeft bij uitspraak van 27 juni 2018 het beroep en het bezwaar van belanghebbende ontvankelijk verklaard, het beroep gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslag en de boetebeschikking vernietigd.
1.5. De Inspecteur heeft op 6 juli 2018 hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van het Gerecht. Belanghebbende heeft een verweerschrift in hoger beroep ingediend.
1.6. Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van het Gerecht ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.7. Het Hof heeft de zaak ter zitting te Willemstad behandeld op 22 mei 2019, waar zijn verschenen en gehoord mr. A, namens de Inspecteur, alsmede mr. B namens belanghebbende bijgestaan door C.
2.Feiten
In hoger beroep is, op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
2.1.
Belanghebbende heeft als enige activiteit de verhuur van het pand [adres] te Curaçao aan Instituut Y B.V. De huursommen werden in het verleden steeds maandelijks door belanghebbende gefactureerd.
2.2.
Bij brief van de Inspecteur van 13 februari 2009 aan belanghebbende, heeft de Inspecteur de hiervoor bedoelde verhuur aangemerkt als vermogensbeheer, op grond waarvan belanghebbende niet als ondernemer in de zin van de Landsverordening omzetbelasting 1999 (tekst tot en met 2011; de LvOB), werd aangemerkt.
2.3.
Op 15 december 2011 heeft belanghebbende ter zake van het hiervoor bedoelde pand, de huur voor het gehele jaar 2012 in één bedrag van NAf 399.924 (zijnde 12 x NAf 33.327 per maand) gefactureerd. Daarbij heeft zij geen omzetbelasting in rekening gebracht en op aangifte voldaan.
2.4.
Door wetswijziging is met ingang van 1 januari 2012 de definitie van het begrip ‘ondernemer’ in de LvOB uitgebreid. Sindsdien wordt ook degene die een vermogensbestanddeel exploiteert om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen als ondernemer aangemerkt. Op grond hiervan heeft de Inspecteur belanghebbende met ingang van 1 januari 2012 als ondernemer aangemerkt.
2.5.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 23 december 2014 ter zake van de verhuuropbrengsten over 2012 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van 6% van NAf 399.924 = NAf 23.995. Gelijktijdig met de naheffingsaanslag heeft de Inspecteur in verband hiermee aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van NAf 5.998 (25%).
2.6.
Het Gerecht heeft geoordeeld dat het beroep en bezwaar van belanghebbende ontvankelijk zijn. Verder heeft het Gerecht geoordeeld dat belanghebbende ter zake van de verhuuropbrengst met betrekking tot het jaar 2012 geen omzetbelasting is verschuldigd en de naheffingsaanslag en de boetebeschikking op die grond vernietigd. Tot slot oordeelde het Gerecht dat de belastingrechter aan belanghebbende geen vergoeding kan toekennen vanwege overschrijding van de redelijke termijn.
2.7.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van het Gerecht voor zover deze betrekking heeft op de naheffingsaanslagen en de vergrijpboete, hoger beroep ingesteld.
3.Geschil in hoger beroep
3.1.
In hoger beroep is in geschil of de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag en vergrijpboete terecht heeft opgelegd aan belanghebbende, hetgeen de Inspecteur stelt doch belanghebbende bestrijdt. Belanghebbende stelt verder dat zij in aanmerking komt voor een vergoeding van door haar geleden immateriële schade in verband met de lange behandelingstermijn van het geschil in de bezwaar- en beroepsfase.
3.2.
Ter onderbouwing van zijn standpunt stelt de Inspecteur dat de huurpenningen op basis van het gesloten huurcontract per maand zijn verschuldigd, en dat in 2011 sprake is van een vooruitbetaling voor prestaties welke eerst in 2012 door belanghebbende worden verricht, welke prestaties in 2012 dienen te worden belast.
3.3.
Belanghebbende stelt daarentegen dat het haar vrij stond een factuur uit te reiken over een periode van één jaar en dat zij ter zake van de op 15 december 2011 in rekening gebrachte verhuur, op grond van de toen geldende bepalingen van de LvOB daarover geen omzetbelasting was verschuldigd en dat in 2012 geen tijdstip van verschuldigdheid van omzetbelasting is ontstaan. Subsidiair stelt belanghebbende dat de onderhavige verhuur van [adres] niet als de ‘exploitatie’ van een vermogensbestanddeel kan worden aangemerkt nu slechts sprake is van niet als een economische activiteit aan te merken normaal vermogensbeheer. Daarnaast stelt belanghebbende dat minst genomen sprake is van een pleitbaar standpunt op grond waarvan in ieder geval de vergrijpboete dient te komen te vervallen. De boete dient ook te vervallen – aldus belanghebbende – omdat de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en beroep zijn overschreden. Belanghebbende stelt verder dat de Inspecteur aan haar een vergoeding voor geleden immateriële schade dient te betalen.
3.4.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op hetgeen zij ter zitting hebben bijgebracht.
3.5.
De Inspecteur concludeert – zo begrijpt het Hof – tot vernietiging van de uitspraak van het Gerecht, behoudens het oordeel van het Gerecht met betrekking tot vergoeding van immateriële schade van belanghebbende en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van het Gerecht en tot vaststelling van een vergoeding van door haar geleden immateriële schade.
4.Beoordeling van het geschil
Ontvankelijkheid beroep en bezwaar
4.1.
Het Gerecht heeft geoordeeld dat de uitspraak van de Inspecteur van 30 april 2015 eerst op 13 maart 2018 aan belanghebbende is bekend gemaakt, en dat het beroep van belanghebbende daartegen daarom ontvankelijk is. Tevens heeft het Gerecht geoordeeld dat aannemelijk is dat belanghebbende eerst op 25 februari 2015 op de hoogte is geraakt van de naheffingsaanslag en de boetebeschikking van 23 december 2014 en dat belanghebbende middels haar bezwaarschrift van 11 maart 2015, daartegen zo spoedig als redelijkerwijs mogelijk bezwaar heeft gemaakt. Het Gerecht heeft de termijnoverschrijding op die grond verschoonbaar geacht. Dit oordeel is juist, belanghebbende heeft immers binnen veertien dagen nadat zij met de naheffingsaanslag en de boetebeschikking bekend was geworden daartegen bezwaar gemaakt (vgl. ECLI:NL:OGHACMB:2018:147, r.o. 5.11.5).
Is belanghebbende vanaf 1 januari 2012 aan te merken als ondernemer in de zin van de LvOB ?
4.2.
Het Hof zal eerst de vraag beantwoorden of de verhuur van het pand vanaf 1 januari 2012 als de exploitatie van een vermogensbestanddeel is aan te merken zoals de Inspecteur betoogt doch belanghebbende bestrijdt.
4.3.
Met ingang van 1 januari 2012 bepaalt artikel 1, onderdeel e, van de LvOB dat onder ‘ondernemer’ wordt verstaan:
“een ieder die een bedrijf of beroep zelfstandig uitoefent, alsmede een ieder die een vermogensbestanddeel exploiteert om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.”
Tot 1 januari 2012 was het begrip ‘ondernemer’ beperkt tot:
“een ieder die een bedrijf of beroep zelfstandig uitoefent”.
4.4.
Belanghebbende stelt dat nu zij zich enkel bezighoudt met het innen van de verhuurinkomsten en daarnaast geen andere werkzaamheden verricht ten aanzien van het pand, er geen sprake is van werkzaamheden die het normaal vermogensbeheer te boven te gaan zodat geen sprake is van een economische activiteit en dus ook niet van ‘exploitatie’ als bedoeld in artikel 1, onderdeel e, van de LvOB zoals dat op 1 januari 2012 luidt.
4.5.
Het Hof neemt bij zijn beoordeling tot uitgangspunt dat het ondernemersbegrip in de LvOB autonoom dient te worden uitgelegd (vgl. Hoge Raad, 30 november 2018, nr. 17/01640, ECLI:NL:HR:2018:2202).
4.6.
In de artikelsgewijze toelichting in de Memorie van Toelichting bij de wijziging van de ondernemersbegrip in de LvOB, (Landsverordening belastingvoorzieningen 2011, PB 2011, nr. 72, hierna: de Memorie van Toelichting), blz. 28 wordt dienaangaande opgemerkt:
“In dit artikel wordt de definitie van het begrip ondernemer uitgebreid. In de uitvoering bestaat momenteel veel discussie omtrent de vraag op welk moment iemand als ondernemer voor de omzetbelasting is aan te merken, indien hij een onroerende zaak exploiteert. Door deze uitbreiding zal die persoon in die gevallen als ondernemer worden aangemerkt. Ook activiteiten waarbij de nadruk ligt op de factor kapitaal en de factor arbeid ondergeschikt is, vallen onder het bereik van de definitie. Met deze bepaling komt derhalve ook een eind aan het jarenlange gevoerde beleid inzake de verhuur van onroerende zaken. In zijn algemeenheid kan inzake de exploitatie van vermogensbestanddelen het volgende worden opgemerkt. Het begrip exploitatie heeft betrekking op alle handelingen, ongeacht hun rechtsvorm, die zijn bedoeld om uit het betrokken vermogensbestanddeel duurzaam opbrengst te verkrijgen. Als voorbeelden kunnen onder meer worden genoemd: verhuur van roerende en onroerende zaken (…). Het enkele bezit van een vermogensbestanddeel waaruit opbrengsten voortvloeien, houdt echter niet zonder meer in dat er sprake is van ondernemerschap. De exploitatie moet een economische activiteit vormen. Zo worden particuliere investeerders in beginsel niet als ondernemer beschouwd voor het houden van aandelen en obligaties. (…) Hierbij gaat het om het louter in eigendom verwerven en houden van aandelen en obligaties.(…) Er is geen sprake van een economische activiteit indien een bepaalde handeling slechts incidenteel wordt verricht. (…)”
4.7.
Belanghebbende is eigenaar van de onroerende zaak [adres]. Naar de Inspecteur onweersproken heeft gesteld, heeft belanghebbende die onroerende zaak middels een huurcontract verhuurd aan de huurder. Belanghebbende spreekt in dit verband in haar verweerschrift in hoger beroep van een doorlopende overeenkomst. Belanghebbende heeft op 15 december 2011 aan huurder een factuur uitgereikt voor de verhuur over het jaar 2012.
4.8.
Naar het oordeel van het Hof laat de onder 4.6. vermelde Memorie van Toelichting geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende met betrekking tot de verhuur van [adres], vanaf 1 januari 2012 als ondernemer in de zin van de LvOB dient te worden aangemerkt. Blijkens de toelichting is het de uitdrukkelijk bedoeling van de wetgever geweest situaties als waarvan in het onderhavige geschil sprake is, onder het ondernemersbegrip te brengen. Anders dan belanghebbende betoogt, is ten aanzien van de onderhavige verhuur ook geen sprake van louter vermogensbeheer als bedoeld in de Memorie van Toelichting. De huurinkomsten vloeien immers niet reeds voort uit het enkele houden van de onroerende zaak door belanghebbende. Belanghebbende heeft om de huurinkomsten te kunnen verwerven – optredend in het economisch verkeer – een huurovereenkomst met de huurder moeten sluiten. Tevens houdt belanghebbende zich bezig met het innen van de betreffende verhuurinkomsten. Aldus verricht belanghebbende handelingen die zijn bedoeld om uit het betrokken vermogensbestanddeel duurzaam – er is sprake van jarenlange verhuur – opbrengst te verkrijgen.
Belastbaarheid van de prestaties
4.9.
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat bij verhuur sprake is van een doorlopende dienst, en dat uit het door belanghebbende met de huurder gesloten huurcontract voortvloeit dat belanghebbende in 2012 maandelijks diende te factureren en zij daarbij op grond van artikel 10, eerste lid, van de LvOB omzetbelasting werd verschuldigd over de betreffende huurtermijnen. De betaling door de huurder van de jaarhuur 2012 in december 2011 is in zoverre aan te merken als een vooruitbetaling.
4.10.
Niet in geschil is dat belanghebbende ten tijde van het uitreiken van de factuur, op 15 december 2011, geen ondernemer was in de zin van de LvOB, en dat zij ter zake van de op die datum aan de huurder uitgereikte factuur, over de (vooruit)betaling in 2011, dus geen omzetbelasting was verschuldigd. In 2012 is ter zake van de verhuur door belanghebbende geen (verdere) vergoeding ontvangen.
4.11.
Met de Inspecteur is het Hof van oordeel dat ten aanzien van de verhuur van de onroerende zaak sprake is een doorlopende dienst, derhalve een dienst niet op één moment doch gedurende een aaneenschakeling van momenten, als door belanghebbende als verhuurder overeengekomen met de huurder. Derhalve is in 2012 sprake van het verrichten van – belaste, zie 4.7. – diensten door belanghebbende.
Tijdstip van heffing
4.12.
Belanghebbende is een lichaam als bedoeld in artikel 43, eerste lid, onderdeel c, van de Algemene landsverordening landsbelastingen (ALL) en daarmee administratieplichtig.
Artikel 44 van Pro de ALL (tekst 2012) luidt, voor zover hier van belang:
“1. De Administratieplichtige, bedoeld in artikel 43, eerste lid, onderdelen a en c, is gehouden ter zake van zijn (…) diensten als bedoeld in artikel 2, onderdeel a, van de Landsverordening omzetbelasting 1999, een factuur aan de afnemer uit te reiken.
2. De factuur wordt uitgereikt binnen vijftien dagen na de maand waarin de (…) dienst is verricht.
(…)
8. Bij doorlopende prestaties mag op de factuur in plaats van de datum van de prestatie de periode worden vermeld waarop de factuur betrekking heeft. Deze mag niet langer zijn dan een kalenderjaar.”
Met betrekking tot een eerder voorgestelde wetswijziging, die uiteindelijk heeft geleid tot de tekst van het hierboven geciteerde achtste lid van artikel 44 van Pro de ALL, is in het algemene deel van de Memorie van Toelichting, blz. 9, vermeld:
“Ten slotte wordt voor de ondernemer die een vermogensbestanddeel exploiteert om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen, het tijdvak gesteld op een kalenderjaar. Met betrekking tot het reguliere tijdvak voor het doen van een aangifte omzetbelasting wordt een omissie in de wet hersteld.”
4.13.
Blijkens artikel 10, eerste lid, van de LvOB wordt de belasting verschuldigd:
“a. indien een factuur moet worden uitgereikt, op het tijdstip van de uitreiking of, indien deze niet tijdig plaatsvindt, het tijdstip waarop de uitreiking uiterlijk had moeten geschieden.
b. in andere gevallen op het tijdstip waarop de levering of de dienst wordt verricht.”
4.14.
De bewijslast dat belanghebbende over het tijdvak van naheffing de nageheven omzetbelasting is verschuldigd, ligt bij de Inspecteur. Dat uit het door belanghebbende met de huurder gesloten huurcontract voortvloeit dat belanghebbende in 2012 maandelijks diende te factureren, heeft de Inspecteur tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt.
4.15.
Uit het hiervoor uiteengezette wettelijk systeem vloeit voort dat belanghebbende in 2012 ter zake van de verhuur van de onroerende zaak, als ondernemer, een belaste, doorlopende dienst heeft verricht waarvoor zij aan de huurder een factuur diende uit te reiken. Deze factuur mag – zoals belanghebbende heeft gedaan – betrekking hebben op een periode van één kalenderjaar. Als gevolg van de wetswijziging per 1 januari 2012 diende belanghebbende voor de door haar verrichte verhuurprestaties op grond van artikel 44, tweede lid, in samenhang met het achtste lid, van de ALL, alsnog uiterlijk binnen vijftien dagen na 31 december 2012 een jaarfactuur aan de huurder uit te reiken, waarop zij tevens omzetbelasting in rekening diende te brengen, welke omzetbelasting belanghebbende op dát moment zou zijn verschuldigd. Nu belanghebbende dat heeft nagelaten, is zij die omzetbelasting ingevolge het laatste deel van artikel 10, eerste lid, onderdeel a, van de LvOB, op 15 januari 2013 alsnog verschuldigd geworden.
4.16.
Uit het voorgaande volgt dat de Inspecteur de omzetbelasting ten onrechte heeft nageheven over het 2012, nu belanghebbende die omzetbelasting eerst in 2013 verschuldigd is geworden. De naheffingsaanslag en de boetebeschikking dienen op die grond te worden vernietigd.
Vergoeding van geleden immateriële schade
4.17.
Belanghebbende stelt dat zij in aanmerking komt voor een vergoeding van door haar geleden immateriële schade in verband met de lange behandelingstermijn van het geschil in de bezwaar- en beroepsfase. Zij verzoekt het Hof om toekenning van een dergelijke vergoeding. Het Gerecht heeft het verzoek van belanghebbende afgewezen. Belanghebbende heeft niet zelfstandig hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van het Gerecht, zodat het Hof aan een beoordeling van het verzoek van belanghebbende niet toekomt. Immers, de partij die ten opzichte van de uitspraak van het Gerecht in een betere positie wenst te komen dient daartoe zelf een rechtsmiddel aan te wenden.
Slotsom
Op grond van al het voorgaande is het hoger beroep gegrond voor zover het is gericht tegen de uitspraak van het Gerecht met betrekking tot de naheffingsaanslag.
5.Beslissing
Het Hof
bevestigtde uitspraak van het Gerecht.
bevestigtde uitspraak van het Gerecht.
De uitspraak is gedaan door mrs. D. Haan, voorzitter, M.G.J.M. van Kempen en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van M.M.M. Faro MSc, als griffier.
De beslissing is op 17 december 2019 in het openbaar uitgesproken.
Afschriften zijn per post/per e-mail op ( ) aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen twee maanden na dagtekening van het afschrift van de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Partijen hebben ook de mogelijkheid hun beroepschrift in te dienen bij de griffie van het Gerecht in Eerste aanleg dat de zaak in eerste aanleg heeft behandeld. De datum van binnenkomst bij de griffie van het lokale Gerecht in Eerste aanleg is in dat geval bepalend voor de vraag of het beroep tijdig is ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden.
U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen:
1. leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak;
2. onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. waartegen u in beroep komt;
d. waarom u het daar niet mee eens bent (de gronden van het beroep).
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.