Uitspraak
BESCHIKKING RAAD VAN BEROEP van 18 januari 2006, nr. 2005/453-455
1. Aanslagregeling en procesverloop:
1.1 Aan belanghebbende zijn op 8 september 2003 voor de maand april 2003 naheffingsaanslagen opgelegd in de loonbelasting, de premieheffing AOV/AWW en de premieheffing AZV (alle drie met een boete van 50%). Belanghebbende heeft tijdig bezwaarschriften ingediend. De Inspecteur heeft in de uitspraken op de bezwaarschriften de aanslagen gehandhaafd. Belanghebbende heeft vervolgens tijdig beroepschriften bij de Raad ingediend. De Inspecteur heeft vertoogschriften ingediend.
1.2 De beroepen zijn gelijktijdig mondeling behandeld ter zitting van de Raad van 2 november 2005, gehouden op Aruba. Ter zitting zijn verschenen namens belanghebbende de gemachtigde vergezeld door drs. S en namens de Inspecteur mr. W. Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd die betrekking heeft op alle drie de zaken. De Raad rekent deze pleitnota tot de gedingstukken.
2. Vaststaande feiten:
De aangifte en betaling van loonbelasting en premieheffing AOV/AWW en AZV over de maand april 2003 zijn door belanghebbende gedaan op 23 mei 2003. De aangifte en betaling hadden ingevolge artikel 11 van Pro de Landsverordening Loonbelasting (LLB) moeten worden gedaan binnen 15 dagen na het einde van de maand waarop de belasting en premies betrekking hebben. Aan belanghebbende zijn ook eerder, voor de maanden februari 2001, januari 2002 tot en met juli 2002 en december 2002, naheffingsaanslagen met boetes opgelegd wegens te late betaling. Bij uitspraak op bezwaar zijn de boetes met betrekking tot de aanslagen januari 2002 tot en met juli 2002 vervallen omdat belanghebbende terzake niet in verzuim is geweest.
3. Omschrijving geschil en standpunten van partijen:
3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of in de naheffingsaanslagen boetes kunnen worden begrepen en zo ja, tot welke bedragen.
3.2 Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de boetes dienen te vervallen omdat sprake is van vrijwillige verbetering. Subsidiair stelt belanghebbende dat de boetes te hoog zijn vastgesteld.
3.3 De Inspecteur bestrijdt het primaire standpunt van belanghebbende; zijns inziens is geen sprake van vrijwillige verbetering. Wat betreft de hoogte van de boetes concludeert de Inspecteur tot vernietiging van de uitspraken en tot verlaging van de boetes tot 20% van de nageheven loonbelasting, respectievelijk premies AOV/AWW en premies AZV.
3.4 Voor de standpunten van partijen verwijst de Raad naar de gedingstukken, waaronder begrepen de door belanghebbende overgelegde pleitnota.
4. Beoordeling van het geschil:
4.1 Artikel 14, tweede lid, LLB (en de overeenkomstige bepalingen voor de AOV, AWW en AZV) bepaalt dat de boete begrepen in naheffingsaanslagen als in dit geding aan de orde, buiten toepassing blijft indien en voorzover degene die in gebreke is gebleven uit eigen beweging schriftelijk mededeling heeft gedaan, dat ten onrechte geen of te weinig belasting (premies) is (zijn) afgedragen, en daarbij tevens de nodige inlichtingen verstrekt. Blijkens de Memorie van Toelichting op de LLB (MvT, LLB 1976, blz. 21) brengen de woorden ‘uit eigen beweging’ tot uiting dat het alsnog mededeling doen van het verzuim de inhoudingsplichtige niet zal baten indien hij wist of redelijkerwijze kon weten dat de belastingdienst reeds op de hoogte was of zou komen van het verzuim.
4.2 De Inspecteur heeft gesteld dat de belastingdienst, indien een werkgever zijn aangifte- en afdrachtverplichtingen niet binnen de wettelijke termijn nakomt, vrijwel direct op de hoogte is van deze verzuimen, omdat de computer in dergelijke gevallen een signaal afgeeft. Dat het vervolgens enkele maanden duurt aleer een naheffingsaanslag wordt opgelegd, doet daaraan niet af. De Raad hecht geloof aan deze weergave van de feitelijke situatie bij de belastingdienst. De Raad is voort van oordeel dat belanghebbende daarvan op de hoogte was of, gelet op de eerdere ervaring die zij met te late aangifte en betaling had, redelijkerwijs kon zijn. Belanghebbende heeft het tegendeel ook niet gesteld. De Raad verwerpt het primaire standpunt van belanghebbende.
4.3 De Raad stelt vast dat met de invoering per 1 maart 2004 van de Algemene landsverordening belastingen (ALB) het inzicht van de regelgever met betrekking tot de strafwaardigheid van het te laat doen van aangiften en betalingen voor de loonbelasting en premies AOV, AWW en AZV aanmerkelijk is gewijzigd. Op grond van het nieuwe boetebeleid per 1 april 2004 wordt bij een derde verzuim als de onderhavige, een boete opgelegd van 5% met een maximum van Afl. 5.000.
4.4 De bepalingen inzake de toepasselijkheid van de op 1 maart 2004 in werking getreden ALB zijn opgenomen in artikel IX van de Invoeringsverordening ALB. Dit artikel luidt voorzover hier van belang:
“1. De ALB vindt voor het eerst toepassing op aanslagen, aangiften en betalingen die betrekking hebben op tijdvakken of tijdstippen die aanvangen, onderscheidenlijk liggen op of na de datum van inwerkingtreding van die landsverordening;
2. …
3. Op de strafbare feiten, begaan voor het tijdstip van inwerkingtreding van de ALB, blijven de strafbepalingen van kracht in de vorm zoals deze luidden op de dag voor de inwerkingtreding van de ALB.”
In de Memorie van Toelichting van de Invoeringsverordening ALB staat:
“Indien mocht blijken dat bij de toepassing van het oude boetestelsel een hogere boete dient te worden opgelegd dan op grond van het vernieuwde boetestelsel mogelijk zal zijn dan zal de boete opgelegd dienen te worden conform het vernieuwde boete stelsel.”
In paragraaf 34 van het door de Directeur der Belastingen per 1 april 2004 vastgestelde boetebeleid wordt onder meer gesteld:
“1. Het bepaalde in dit boetebeleid is van toepassing met betrekking tot aangiften en betalingen die betrekking hebben op tijdvakken en tijdstippen die aanvangen, onderscheidenlijk liggen op of na 1 maart 2004. Artikel 1, tweede lid van het Wetboek van Strafrecht van Aruba is echter onverkort van toepassing.”
4.5 De Raad is dienaangaande, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 26 juni 1962, NJ 1963, 12, publicatie aangevuld in NJ 1963, 44, van oordeel dat, niet zoals de Inspecteur stelt het tijdstip van het opleggen van de boete beslissend is (al kon hij op dat tijdstip uiteraard niet anders handelen), maar het tijdstip van de uitspraak van de Raad. De Hoge Raad besliste over de reikwijdte van artikel 1, tweede lid, van het Nederlandse Wetboek van Strafrecht (ME: Bij verandering in de wetgeving na het tijdstip waarop het feit begaan is, worden de voor de verdachte gunstigste bepalingen toegepast.), welke bepaling gelijkluidend is aan artikel 1, tweede lid, van het Wetboek van Strafrecht van Aruba, in het genoemde arrest dat de beslissing van de rechter op het moment dat deze wordt gegeven in overeenstemming dient te zijn met het dan geldende recht. De Raad ziet geen aanleiding dit voor het Nederlandse strafrecht gegeven arrest van de Hoge Raad in casu niet te volgen. Het vorenstaande leidt ertoe dat de opgelegde boetes moeten worden verminderd tot 5% van het nageheven belasting- c.q. premiebedrag, waarbij de boete niet hoger kan worden gesteld dan op Afl. 5.000..
4.6 Resteert de door belanghebbende aan de orde gestelde, en door haar ontkennend beantwoorde, vraag of cumulatie van boetes, dat wil zeggen afzonderlijke toepassing van het boetebeleid op de drie in geding zijnde samenhangende naheffingsaanslagen, is toegestaan.
4.7 De Raad is van oordeel dat het bij het opleggen van boetes als de onderhavige gaat om een discretionaire bevoegdheid van de inspecteur. De inspecteur moet deze bevoegdheid uitoefenen met inachtneming van geschreven en ongeschreven rechtsbeginselen, met name het evenredigheidsbeginsel. Dat beginsel brengt mee dat de boete niet onevenredig mag zijn in verhouding tot de ernst van de gedraging op grond waarvan zij is opgelegd. In een geval als het onderhavige, waarin een belastingplichtige die gegevens voor meer dan één heffing moet verstrekken dat dient te doen op één aangiftebiljet, zodat door het niet of te laat indienen van dat biljet en de daarbij behorende betalingen meer dan één verzuim wordt gepleegd, brengt dat beginsel mee dat de op elk van die verzuimen gestelde sanctie niet behoort te cumuleren met de andere. In de regel zal in een dergelijk geval het opleggen van boeten tot een totaalbedrag ter grootte van de boete die volgens het boetebeleid zoals dat geldt op het tijdstip van deze uitspraak voor één verzuim zou worden opgelegd - indien de verzuimen niet dezelfde plaats in de verzuimenreeks innemen: het zwaarst te beboeten verzuim - tot een uitkomst leiden die recht doet aan de omstandigheid dat de verzuimen het gevolg zijn van het niet of te laat indienen van één en hetzelfde aangiftebiljet. Bijzondere omstandigheden kunnen aanleiding zijn tot een lichtere of zwaardere beboeting. De Raad verwijst hierbij naar HR 13 augustus 2004, nr. 37.920, BNB 2005/42. In de onderhavige zaken zijn laatstbedoelde bijzondere omstandigheden niet gesteld of gebleken.
4.8 Gelet op het vorenstaande vermindert de Raad de opgelegde boetes tot een bedrag van in totaal Afl. 5.000 en wel naar evenredigheid van de nageheven loonbelasting (Afl. 126.260), de nageheven premies AOV/AWW (Afl. 85.768) en de nageven premies AZV (Afl. 8.696) als volgt:
5. Beslissing:
De Raad verklaart de beroepen gegrond, vernietigt de bestreden uitspraken en vermindert de in de naheffingsaanslagen begrepen boeten tot:
- voor de loonbelasting Afl. 2.421;
- voor de premie AOV/AWW Afl. 1.645; en
- voor de premie AZV Afl. 934.
mrs. Drop, Groeneveld en Overgaauw