Conclusie
Nr. 08/00206
Derde Kamer B
Inkomstenbelasting 2001
PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
MR. R.L.H. IJZERMAN
ADVOCAAT-GENERAAL
Conclusie van 31 augustus 2009 inzake:
X
tegen
Staatssecretaris van Financiën
1. Inleiding
1.1 Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 08/00206 naar aanleiding van het beroep in cassatie van X, belanghebbende, tegen de uitspraak van de Rechtbank te Haarlem van 7 december 2007, nr. AWB 07/3853, op het verzet van belanghebbende. In deze conclusie gaat het om de vraag of de Rechtbank te Haarlem het beroep van belanghebbende terecht (kennelijk) ongegrond heeft verklaard, als bedoeld in artikel 8:54, lid 1, aanhef en onder c, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), wegens het niet tijdig indienen van gronden van het beroep die betrekking hebben op de niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar. Meer in het bijzonder gaat het om de vraag of voor het alsnog indienen van deze gronden de door de Rechtbank gestelde termijn van één week redelijk te achten is. Voorts gaat het om de vraag welke consequenties overschrijding van de gestelde termijn voor belanghebbende mag hebben als die gronden pas nadien zijn ingediend.
1.2 Afdeling 8.2.4 Awb, Vereenvoudigde behandeling, omvattende de artikelen 8:54, 8:54a en 8:55 Awb, voorziet in een vereenvoudigde afdoening van een beroep ingeval de uitkomst van het beroep aanstonds duidelijk is. In de parlementaire geschiedenis bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de totstandkoming van afdeling 8.2.4 Awb is onder meer opgemerkt: 'Verwacht mag worden dat de rechtbank van deze bevoegdheid een prudent gebruik zal maken. Het criterium dat de wet haar hier geeft, namelijk dat de te geven uitspraak kennelijk moet zijn, wat wil zeggen dat daarover in redelijkheid geen twijfel mogelijk is, noopt daar ook toe'.(1)
1.3 Ingevolge artikel 8:54, lid 1, Awb kan een rechtbank totdat partijen zijn uitgenodigd om op een zitting te verschijnen het onderzoek sluiten indien voortzetting van het onderzoek niet nodig is, onder meer omdat het beroep kennelijk ongegrond is. Op grond van artikel 8:55, lid 1, Awb kan een belanghebbende tegen een dergelijke uitspraak verzet doen bij de rechtbank.(2)
1.4 In de verzetprocedure bij de rechtbank gaat het in deze gevallen om 'beantwoording van de vraag of er inderdaad sprake is geweest van kennelijke onbevoegdheid van de rechtbank, van een kennelijk niet-ontvankelijk beroep of een kennelijk (on)gegrond beroep'.(3) De uitspraak van de rechtbank op het verzet kan strekken tot gegrondverklaring of ongegrondverklaring van het verzet, dan wel tot niet-ontvankelijkverklaring van het verzet zelf. Tegen die uitspraak van de rechtbank kan door partijen geen hoger beroep worden ingesteld; artikel 27h, lid 2, aanhef en onder c, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Wel kan zowel een belanghebbende als 'Onze Minister' (in rijksbelastingzaken in de regel de Staatssecretaris van Financiën) beroep in cassatie instellen tegen de uitspraak van de rechtbank op het verzet (artikel 28, lid 2, AWR).
1.5 Deze conclusie is als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instantie beschreven, gevolgd door een beschrijving van het geding in cassatie in onderdeel 3. In onderdeel 4 vindt de beoordeling van de voorgestelde middelen van cassatie plaats, gevolgd door de conclusie in onderdeel 5.
2. De feiten en het geding in feitelijke instantie
2.1 Aan belanghebbende is met dagtekening 6 juni 2003 ambtshalve een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 opgelegd, alsmede een verzuimboete. De gemachtigde van belanghebbende, A (hierna: de gemachtigde), heeft nadien een aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 ingediend. Deze aangifte is door de Inspecteur(4) aangemerkt als een bezwaarschrift tegen de hiervoor genoemde aanslag.
2.2 Bij brief van de Inspecteur aan de gemachtigde van 19 januari 2004 is verzocht om een schriftelijke reactie omtrent het volgende:
Op 30 december 2003 heb ik uw bezwaarschrift ontvangen. Het gaat om het bezwaarschrift tegen de aanslag inkomstenbelasting-premie volksverzekeringen 2001 van X (...). Om dit bezwaarschrift te kunnen behandelen, heb ik aanvullende informatie van u nodig over onderdelen van de aangifte. Hierna leest u om welke informatie het gaat. Aan het eind van de brief staat voor welke datum u moet reageren.
(...)
Ik verzoek u mij uw schriftelijke reactie vóór 2 februari 2004 toe te sturen. (...)
2.3 Het door belanghebbende gemaakte bezwaar is bij uitspaak van de Inspecteur van 1 februari 2005 niet-ontvankelijk verklaard. De Inspecteur heeft zijn uitspraak als volgt gemotiveerd:
Op 23 juni 2004 ontving ik uw aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en premie Waz 2001. Omdat aan u inmiddels onder aanslagnummers (....), dagtekening van de aanslagbiljetten 6 juni 2003, ambtshalve aanslagen werden opgelegd, heb ik de ontvangen aangifte aangemerkt als een bezwaarschrift.
Ontvankelijkheid
Een bezwaarschrift is tijdig ingediend als het binnen zes weken na de dagtekening van de aanslag bij mij is bezorgd. Omdat hieraan niet is voldaan, is uw bezwaarschrift niet tijdig ingediend. Daarom verklaar ik u niet-ontvankelijk in uw bezwaar.
De Inspecteur heeft het bezwaar vervolgens ambtshalve inhoudelijk beoordeeld:
Ik zal uw bezwaar toch beoordelen. Ik merk het echter aan als een verzoek om ambtshalve herziening. U kunt tegen mijn beslissing op het verzoek om ambtshalve herziening niet in beroep gaan bij de rechtbank. U kunt alleen in beroep gaan tegen de niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaarschrift.
Mondelinge toelichting
Op 22 december 2004 heb ik u uitgenodigd om uw bezwaar mondeling toe te lichten. U heeft hiervan geen gebruik gemaakt.
Samenvatting van uw verzoek
U heeft alsnog een aangiftebiljet 2001 ingediend.
Beoordeling van uw verzoek
Ook na herhaald verzoek heeft u de vragen die over het verzoek zijn gesteld niet beantwoord. Daarom kan ik niet beoordelen of en tot welk bedrag de aanslag te hoog is vastgesteld.
(...)
2.4 Uit de hiervoor in onderdeel 2.2 en 2.3 van deze conclusie opgenomen citaten volgt dat onduidelijkheid bestaat omtrent de datum van ontvangst van de door de gemachtigde ingediende aangifte. Het staat vast dat de litigieuze aanslag is gedagtekend 6 juni 2003. Daarvan uitgaande eindigde de bezwaartermijn op 18 juli 2003. Zowel de door de Inspecteur genoemde data van ontvangst van de aangifte, 30 december 2003 en 23 juni 2004, als de door de gemachtigde genoemde datum van 30 december 2003 (zie onderdeel 2.11 van deze conclusie), zijn allen gelegen buiten de bezwaartermijn. In zoverre is vaststelling van de juiste datum van ontvangst van de aangifte niet van belang.
2.5 Bij brief van de gemachtigde aan de Inspecteur van 6 februari 2005 is het volgende meegedeeld:
1. X is tot en met maart in het buitenland in verband met zijn olympische sportuitoefening.
2. Voorts moet ik u melden dat ik ben verhuisd en dat geeft ook vertraging in de afhandeling van bepaalde zaken.
3. Kunnen wij in de zaak van X een afspraak maken bij u op kantoor en wel op korte termijn dit om allerlei procedures bij het Gerechtshof te voorkomen over de ontvankelijkheid. Er zijn wel aanslagen naar een onjuist adres gezonden.
4. Ik zal tevens trachten u morgen te bellen.
2.6 Bij ongedateerde brief van de gemachtigde aan de Inspecteur, ingekomen bij de Belastingdienst op 22 maart 2007, is het volgende aangevoerd:
Bezwaarschrift tevens verzoek
Betreft: ambtshalve aanslag inkomstenbelastingambtshalve vermindering
2001 ten name van X(...)
(...)
Geachte heer,
1. Bijgaand maak ik namens de cliënt bezwaar tegen voormelde aanslag inkomstenbelasting over het jaar 2001.
De aanslag is ambtshalve opgelegd naar een inkomen van 50.000 euro dit terwijl X over dat jaar geen inkomen heeft gehad en genoten.
2. X heeft geleefd van sponsorgelden en bevond zich in het buitenland als olympisch sporter alwaar hij het Nederlands Team coachte [...].
3. De cijfers over 2001 sluit ik bij en ik verzoek u dan ook de aanslag over 2001 te verminderen tot op nihil.
4. Voorts sluit ik bij de aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2004 waarbij deze een verlies heeft van -5826 en ik verzoek u dit verlies te verrekenen met de positieve inkomens van 2001 en 2002 voor zover die aanwezig zijn.
5. Voor het jaar 2005 is het belastbaar inkomen -4955 en ik verzoek u dit te verrekenen met de inkomens van het jaar 2002.
Ook voor het jaar 2002 geldt dat er geen inkomen is genoten omdat de X ook dat jaar als coach het Nederlandse [...]team begeleidde.
Met conclusie dat de belastbare inkomens over 2001 en 2002 op nihil moeten worden gesteld.
2.7 De Inspecteur heeft de in onderdeel 2.6 genoemde brief aangemerkt als beroepschrift tegen de uitspraak op bezwaar van 1 februari 2005 betreffende de litigieuze aanslag en de bedoelde brief aldus bij brief van 29 mei 2007 doorgezonden naar de Rechtbank te Haarlem (hierna ook: de Rechtbank) onder vermelding van het volgende:
Bijgaand een reactie op een reeds op 1 februari 2005 afgewezen bezwaar inkomstenbelasting 2001 van X (...) wat als beroepschrift aangemerkt moet worden.
Rechtbank ter zake van het beroep
2.8 De in onderdeel 2.6 genoemde brief van de gemachtigde is door de Rechtbank als beroepschrift in behandeling genomen.(5)
2.9 In zijn verweerschrift van 24 augustus 2007, dat tevens betrekking heeft op de namens belanghebbende ingediende beroepschriften betreffende de aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2002, 2004(6) en 2005, heeft de Inspecteur omtrent de ontvankelijkheid het volgende gesteld:
Het bezwaarschrift tegen de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 is bij de belastingdienst ingekomen op 23 juni 2004, dus ruimschoots te laat. De uitspraak op het bezwaar is gedagtekend 1 februari 2005. De als beroepschrift aan uw rechtbank doorgezonden brief is bij de belastingdienst ingekomen op 22 maart 2007, eveneens te laat. Bijzondere omstandigheden die de termijnoverschrijding rechtvaardigen zijn gesteld noch gebleken.
2.10 In de brief van de Rechtbank aan de gemachtigde van 30 augustus 2007 is het volgende meegedeeld:
Met onze brief van 29 augustus 2007 heeft de rechtbank u een kopie van het verweerschrift (en de op de zaak betrekking hebbende stukken) toegezonden.
Daaruit blijkt dat u niet-ontvankelijk bent in uw bezwaar. De rechtbank stelt u in de gelegenheid om, binnen 1 week na dagtekening van deze brief, aan te geven waarom u te laat was met het indienen van uw bezwaarschrift.
Voldoet u daaraan niet dan kan de rechtbank het beroep niet-ontvankelijk verklaren.
2.11 De door de Rechtbank laatstelijk gestelde termijn liep af op 6 september 2007. Bij brief van de gemachtigde aan de Rechtbank van 16 september 2007 is, derhalve buiten de daartoe gestelde termijn, het volgende aangevoerd:
1. X verbleef in 2001, 2002 en 2003 en 2004 meer dan zes maanden in het buitenland en was dus in het geheel niet belastingplichtig in Nederland.
2. X had Nederland metterwoon verlaten om het olympisch [...]team in het buitenland te begeleiden.
3. Als er al een adres in Nederland bekend was waar hij zijn post ophaalde dan was dat te Z aan de a-straat 1 te Z en niet te R.
4. X kon dan ook niet eerder kennis nemen van de aanslagen die zijn opgelegd dan toen hij toevallig in Nederland was.
De belastingdienst heeft bovendien de aanslag aan het verkeerde adres toegezonden en ook de uitspraak op het bezwaar is aan het verkeerde adres gezonden.
Het is dan ook niet aan X te wijten dat hij pas na omzwervingen van de aanslag en de uitspraak op het bezwaar kennis heeft kunnen nemen van de aanslag en de uitspraak op bezwaar.
Overigens is het bezwaarschrift ingediend op 30 december 2003 zoals uit het document van de belastingdienst zelf blijkt en niet op 23 juni 2004. Deze inspecteur heeft er een handje van om aperte onwaarheden te verkondigen.
Dit is een verschoonbare reden voor termijnoverschrijding die X op geen enkele wijze te verwijten valt.
5. Ik zend u voorts toe de stukken waaruit blijkt dat het adres in Nederland is de a-straat 1 te Z, en de financiële stukken over 2001 die ook al aan de belastingdienst zijn gezonden.
6. De uitspraak op het bezwaar is ook niet aan de gemachtigde gezonden.
7. Ik verzoek u wel mij de termijn van een week welke veel te kort is om te reageren te verlengen met vier weken wat wel een redelijke termijn is en deze motivering in behandeling te nemen.
2.12 Ten aanzien van het beroep heeft de Rechtbank overwogen:
1.1 Verweerder heeft bij besluit van voor de rechtbank onbekende datum het bezwaar van eiser niet-ontvankelijk verklaard. Verweerder heeft daarbij ook ambtshalve een inhoudelijk oordeel gegeven over het bezwaar. Eiser heeft bij ongedateerde brief, door verweerder ontvangen op 22 maart 2007 en na doorzending op grond van artikel 6:15, eerste lid, Algemene wet bestuursrecht (Awb) ter griffie ingekomen op 31 mei 2007, beroep ingesteld tegen het besluit van verweerder.
1.2 Ingevolge artikel 6:5, eerste lid, aanhef en onder d, Algemene wet bestuursrecht (Awb) bevat het beroepschrift tenminste de gronden van het beroep.
1.3 Eiser heeft bij het instellen van het beroep gronden aangevoerd die slechts zijn gericht tegen de ambtshalve inhoudelijke beoordeling van het bezwaar. De rechtbank heeft eiser bij brief van 30 augustus 2007 erop gewezen dat de gronden van het beroep in ieder geval betrekking moeten hebben op het niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaar. De rechtbank heeft eiser in de gelegenheid gesteld dit verzuim te herstellen binnen de daartoe gestelde termijn tot 6 september 2007. Eiser heeft hierop eerst bij brief van 16 september 2007 en derhalve niet binnen de daartoe gestelde termijn gereageerd.
1.4 Gelet op het voorgaande is er geen grond voor het oordeel dat verweerder het bezwaar van eiser ten onrechte niet-ontvankelijk heeft verklaard.
1.5 De rechtbank zal daarom met toepassing van artikel 8:54 Awb Pro het beroep ongegrond verklaren.
2.13 De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 2 oktober 2007 aldus ongegrond verklaard.
Rechtbank ter zake van het verzet
2.14 Belanghebbende heeft tegen de uitspaak van de Rechtbank verzet gedaan.(7) In het verzetschrift van 8 oktober 2007 heeft belanghebbende door tussenkomst van de gemachtigde het volgende aangevoerd:
1. Namens belanghebbende dien ik in dit verzetschrift.
2. Als nadere motivering geldt dat de termijn van een week een onredelijke korte termijn is om te reageren.
3. Deze termijn is willekeurig, onredelijk en discriminatoir omdat in vergelijkbare gevallen aan de inspecteur een termijn wordt gegund van vier weken bij onvolledigheid.
(...)
4. Belanghebbende stelt zich dan ook op het standpunt dat hij binnen een redelijke termijn heeft geantwoord en dit door uw rechtbank in behandeling moet worden genomen.
5. Belanghebbende meldt voorts dat de gemachtigde in het buitenland woont (...) Duitsland en dat deze om de rechtbank tegemoet te komen, een postbus in S heeft genomen.
Anders duurt de verzending van stukken al een week.
Met conclusie dat het uw college zal behagen het verzet gegrond te verklaren.
Aan het verzetschrift is een geschrift gehecht met als aanduiding 'Bijlage brief van 16 september 2007'. In het geschrift is de tekst van de brief van de gemachtigde aan de Rechtbank van 16 september 2007 opgenomen; zie voor die brief ook onderdeel 2.11 van deze conclusie.
2.15 De Inspecteur heeft bij brief aan de Rechtbank gedagtekend 24 augustus 2007(8), ingekomen bij de Rechtbank op 24 oktober 2007, op het verzetschrift gereageerd en daarbij onder meer het volgende gesteld:
Met betrekking tot hetgeen in het verzetschrift zelf wordt opgemerkt, refereer ik aan het oordeel van uw Rechtbank.
Wat betreft de bij het verzetschrift gevoegde ''Bijlage brief van 16 september 2007'' (de brief zelf heb ik niet ontvangen):
Bijgaand voeg ik een overzicht van belanghebbendes adressen volgens de Gemeentelijke basisadministratie. Het tweede en derde adres zijn identiek. Uit dit overzicht blijkt dat de aanslag en de uitspraak op het bezwaar zijn gestuurd naar het adres dat mij bekend was. Het adres in Z, dat belanghebbende noemt, heeft hij pas veel later aan de Gemeente (en daarmee aan de belastingdienst) doorgegeven. Als hij stukken niet, dan wel te laat, heeft ontvangen, heeft hij dat dus aan zichzelf te wijten. (...)
In de bijlage wordt verder gesteld dat uit een document van de belastingdienst blijkt dat het bezwaar reeds op 30 december 2003 is ingediend. Mij ontgaat welk document dit zou moeten zijn. Overigens, als het bezwaar op genoemde datum zou zijn ingediend, quod non, dan zou het nog veel te laat zijn geweest (dagtekening aanslag 6 juni 2003).
Ik distantieer mij van belanghebbendes opmerking over aperte onwaarheden mijnerzijds.
De stukken, genoemd in punt 5 van de Bijlage, heb ik niet aangetroffen.
Punt 6 van de Bijlage.
Hier wordt gesteld dat de uitspraak op het bezwaar niet aan de gemachtigde is gezonden. Daarover het volgende. Aangezien A niet reageerde op vragenbrieven inzake het bezwaarschrift, heeft de behandelend ambtenaar zich rechtstreeks tot belanghebbende gewend, ook bij het doen van uitspraak op het bezwaar. Dat A de uitspraak op het bezwaar wel heeft ontvangen, blijkt mijns inziens uit de volgende aantekening uit het (elektronisch) dossier:
Let op:
op 060205 fax ontvangen van A inzake X. Hij verzoekt (om procedures bij het Gerechtshof over ontvankelijkheid te voorkomen) om op korte termijn een afspraak te maken. Ik heb uitspraak op 010205 gedaan en X niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaarschrift.
Op 070205 heeft A gebeld. Hij wil nog even wat regelen voor X. Ik heb verzocht om de volgende gegevens:
1. wat voor onderneming heeft X
2. X ontvangt volgens A alleen sponsorgelden van diverse mensen [....]
3. urenstaat voor zelfstandigenaftrek
4. de jaarstukken
5. bovenstaande gegevens ook opgevraagd voor 2002 en 2003
Na ons telefonisch onderhoud niet meer van A vernomen.
(...)
(...)
Ook met betrekking tot het gestelde in punt 7 van de bijlage refereer ik aan uw oordeel.
Ik heb er geen bezwaar tegen dat uw Rechtbank wederom uitspraak doet zonder mondelinge behandeling van de zaak.
2.16 Bij brief van de gemachtigde aan de Rechtbank van 8 oktober 2007, ingekomen bij de Rechtbank op 27 oktober 2007, is naar aanleiding van de hiervoor genoemde reactie op het verzetschrift van de Inspecteur het volgende aangevoerd:
1. Namens belanghebbende is een verzetschrift ingediend.
2. Hetgeen de inspecteur meldt is wederom onjuist en in strijd met de waarheid: Immers de aanslag inkomstenbelasting over het jaar 2002 is gezonden aan het adres te Z.
Voor de juridische inschrijving was het adres te Z al bekend bij de belastingdienst/P.
2.17 Ten aanzien van het verzet heeft de Rechtbank overwogen (r.o. 2):
Onderhavige procedure beperkt zich tot de vraag of het beroep van opposant bij uitspraak van 2 oktober 2007 terecht en op goede gronden kennelijk ongegrond is verklaard.
In verzet stelt opposant met betrekking tot het overschrijden van de termijn voor het herstellen van het verzuim het volgende. Opposant is in de gelegenheid gesteld binnen één week de gronden aan te voeren met betrekking tot het niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaar. Dit is een onredelijke en discriminatoire termijn daar geopposeerde in vergelijkbare gevallen een termijn wordt gegund van vier weken. Opposant stelt dat zij binnen een redelijke termijn het verzuim heeft hersteld.
Geopposeerde refereert zich met betrekking tot hetgeen in het verzetschrift is aangevoerd aan het oordeel van de rechtbank.
In haar uitspraak van 2 oktober 2007 heeft de rechtbank overwogen dat opposant bij het instellen van het beroep gronden heeft aangevoerd die slechts gericht zijn tegen de ambtshalve inhoudelijke beoordeling van het bezwaar. De rechtbank heeft opposant bij brief van 30 augustus 2007 erop gewezen dat de gronden van het beroep in ieder geval betrekking moeten hebben op het niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaar. De rechtbank heeft opposant in de gelegenheid gesteld dit verzuim te herstellen binnen de daartoe gestelde termijn (van één week) tot 6 september 2007. Opposant heeft hierop eerst bij brief van 16 september 2007 en derhalve niet binnen de daartoe gestelde termijn gereageerd.
De door opposant in verzet aangevoerde gronden kunnen niet tot het oordeel leiden dat er sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding. De rechtbank overweegt daartoe het volgende.
Opposant betoogt dat de herstel verzuimtermijn vier weken had moeten bedragen. Voorts is opposant van mening dat hij de gronden met betrekking tot het niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaar binnen een redelijke termijn heeft ingediend. De rechtbank overweegt dienaangaande dat ingevolge de Procesregeling bestuursrecht bij verzuimen als bedoeld in artikel 6:5 juncto Pro artikel 6:6 Awb Pro een termijn wordt gegeven van vier weken om de verzuimen te herstellen. Nu opposant in het onderhavige geval wel (inhoudelijke) gronden heeft aangevoerd zijn deze termijnen echter niet van toepassing. Voorgaande betekent naar het oordeel van de rechtbank, dat er geen sprake is van een vergelijkbare situatie, eveneens dat er geen sprake is van een onredelijke of discriminatoire termijn. (...)
Op grond van het bovenstaande heeft de rechtbank het beroep van opposant bij uitspraak van 2 oktober 2007 terecht en op goede gronden kennelijk ongegrond verklaard.
2.18 De Rechtbank heeft het verzet bij uitspraak van 7 december 2007 aldus ongegrond verklaard.
3. Het geding in cassatie
3.1 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank op het verzet tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend.
3.2 In cassatie stelt belanghebbende door tussenkomst van de gemachtigde vier middelen van cassatie voor. Het eerste middel luidt (beroepschrift in cassatie, blz. 1):
Ten onrechte heeft de rechtbank te Haarlem X maar een termijn van een week gegund om de gronden aan te voeren voor het beroepschrift die betrekking heeft op het niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaar.
3.3 In de toelichting op het eerste middel merkt belanghebbende het volgende op (beroepschrift in cassatie, blz. 1):
Deze termijn is onredelijk en veel te kort om gronden te kunnen aanvoeren voor het beroepschrift dat gericht is tegen het niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaar.
Ingevolge de algemene wet bestuursrecht dient belanghebbende en zijn gemachtigde een redelijke termijn te worden gegund en dat is een termijn van zes weken.
De uitspraak van de rechtbank Haarlem van 7 december 2007 kan daarom niet in stand blijven.
3.4 Het tweede middel luidt (beroepschrift in cassatie, blz. 1):
Ten onrechte heeft de rechtbank te Haarlem overwogen dat opposant slechts gronden heeft aangevoerd die gericht zijn tegen de inhoudelijke beoordeling van het bezwaar.
3.5 In de toelichting op het tweede middel vermeldt belanghebbende (beroepschrift in cassatie, blz. 1 en 2):
Belanghebbende heeft in haar beroep gericht tegen de niet-ontvankelijkverklaring van haar bezwaar uitdrukkelijk gemeld dat belanghebbende in die periode in het buitenland verbleef en Nederland metterwoon had verlaten en daarom geen kennis kon nemen van aanslagen die ambthalve zijn opgelegd en belanghebbende dan ook niet konden bereiken.
Belanghebbende heeft voorts bewijs aangeboden van dit feit en dat bewijsaanbod is door de rechtbank Haarlem volledig gepasseerd.
Belanghebbende heeft ter staving van haar stelling documenten overgelegd waaruit het langdurig verblijf in het buitenland als coach van het Nederlands [...]team kon worden afgeleid.
Door dit bewijsaanbod te passeren heeft de rechtbank het recht geschonden en kan de uitspraak niet in stand blijven.
3.6 Het derde middel luidt (beroepschrift in cassatie, blz. 2):
Ten onrechte heeft de rechtbank overwogen dat er in de situatie van X geen sprake is van verschoonbare termijnoverschrijving.
3.7 In de toelichting op het derde middel merkt belanghebbende het volgende op (beroepschrift in cassatie, blz. 2):
Indien een belastingplichtige Nederland metterwoon verlaat en in het buitenland verblijft bestaat er in Nederland nog slechts buitenlandse belastingplicht voor die inkomensbestanddelen die uit Nederland worden genoten.
Door een ambtshalve aanslag inkomstenbelasting op te leggen voor binnenlands belastingplichtigen aan een niet in Nederland wonende belastingplichtige heeft de inspecteur het recht geschonden omdat een verkeerde aanslag wordt opgelegd en zelfs aan deze belastingplichtige een verkeerd aangiftebiljet is uitgereikt welk aangiftebiljet belastingplichtige nimmer kan bereiken.
De aangifte en de aanslag zijn derhalve nietig en een nietig aanslagbiljet kan niet tot een formele belastingschuld leiden.
Ook is in die situatie een verschoonbare termijnoverschrijding aanwezig omdat belanghebbende geen kennis kan nemen van het aangiftebiljet en het aanslagbiljet.
3.8 Het vierde middel luidt (beroepschrift in cassatie, blz. 2):
Ten onrechte heeft de rechtbank overwogen dat er geen sprake is van een vergelijkbaar geval.
3.9 In de toelichting op het vierde middel vermeldt belanghebbende (beroepschrift in cassatie, blz. 2):
Belanghebbende heeft aangevoerd dat in een situatie waarin de inspecteur geen nadere stukken had ingediend, aan de inspecteur een termijn werd gegund van vier weken om het verzuim te herstellen in overleg met diezelfde inspecteur ter zitting.
Niet valt in te zien dat deze situatie niet vergelijkbaar is met die van X waarbij ook wordt verzocht om een nadere motivering met ondersteuning van in het geding te brengen stukken.
4. Beoordeling van de middelen
4.1 Aan belanghebbende is ambtshalve een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 opgelegd. Nadien is door de gemachtigde alsnog een aangifte ingediend die door de Inspecteur is aangemerkt als een bezwaarschrift tegen de aanslag. Het bezwaar is door de Inspecteur bij uitspraak van 1 februari 2005 niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn; zie de onderdelen 2.1-2.3 van deze conclusie. De gemachtigde heeft zich vervolgens bij brief van 6 februari 2005 tot de Inspecteur gewend; zie onderdeel 2.5. In die brief worden redenen aangevoerd voor de termijnoverschrijding in de bezwaarfase, namelijk het verblijf van belanghebbende 'in het buitenland in verband met zijn olympische sportuitoefening' en de verhuizing van de gemachtigde. Ook wordt vermeld dat er 'aanslagen naar een onjuist adres gezonden' zijn.
4.2 De brief van 6 februari 2005 is door de Inspecteur niet aangemerkt als beroepschrift. De tekst van die brief duidt niet op de wens in beroep te komen tegen de uitspraak op bezwaar. De uitspraak op bezwaar van 1 februari 2005 is niet naar de gemachtigde gezonden. Het staat thans niet vast of de gemachtigde die uitspraak kende ten tijde van het schrijven van de brief van 6 februari 2005. In onderdeel 2.15 van deze conclusie wordt geciteerd uit de reactie van de Inspecteur op het verzetschrift. Uit hetgeen daarin wordt vermeld onder 'Punt 6 van de Bijlage' blijkt niet duidelijk of de gemachtigde vóór 6 februari 2005 van de uitspraak op de hoogte was. In zijn brief van 6 februari 2005 spreekt de gemachigde de wens uit 'om allerlei procedures bij het Gerechtshof te voorkomen over de ontvankelijkheid', hetgeen er op zou kunnen duiden dat de gemachtigde toen al wist dat er een uitspraak op bezwaar tot niet-ontvankelijkverklaring was gedaan.
4.3 Wellicht is het mogelijk de brief van 6 februari 2005, als geplaatst in de juiste feitelijke context, aan te merken als door te zenden beroepschrift. Alvorens dat te kunnen beoordelen moet worden vastgesteld of de gemachtigde ten tijde van het schrijven van die brief de uitspraak op bezwaar al kende, hetgeen een nader feitelijk onderzoek bij de Rechtbank zou vergen, zodat ik het hier vooralsnog bij moet laten.
4.4 De op 22 maart 2007 bij de Belastingdienst ingekomen brief van de gemachtigde is door de Inspecteur als beroepschrift aangemerkt en bij brief van 29 mei 2007 doorgezonden aan de Rechtbank die deze brief als beroepschrift in behandeling heeft genomen; zie de onderdelen 2.6-2.8 van deze conclusie.
4.5 Naar aanleiding van het verweerschrift van de Inspecteur van 24 augustus 2007 heeft de Rechtbank bij brief aan de gemachtigde van 30 augustus 2007 het volgende meegedeeld: 'Met onze brief van 29 augustus 2007 heeft de rechtbank u een kopie van het verweerschrift (en de op de zaak betrekking hebbende stukken) toegezonden. Daaruit blijkt dat u niet-ontvankelijk bent in uw bezwaar. De rechtbank stelt u in de gelegenheid om, binnen 1 week na dagtekening van deze brief, aan te geven waarom u te laat was met het indienen van uw bezwaarschrift. Voldoet u daaraan niet dan kan de rechtbank het beroep niet-ontvankelijk verklaren'; zie onderdeel 2.10 van deze conclusie.
4.6 De gemachtigde heeft bij brief aan de Rechtbank van 16 september 2007, diezelfde dag bij de Rechtbank per fax ingekomen, gereageerd op de hiervoor genoemde brief van de Rechtbank. Nu de door de Rechtbank gestelde termijn van 1 week afliep op 6 september 2007, is die brief buiten de gestelde termijn bij de Rechtbank ingekomen; zie onderdeel 2.11 van deze conclusie.
4.7 In de uitspraak van de Rechtbank van 2 oktober 2007 heeft de Rechtbank omtrent de brief van de gemachtigde van 16 september 2007 overwogen (r.o. 1.3): 'Eiser heeft bij het instellen van het beroep gronden aangevoerd die slechts zijn gericht tegen de ambtshalve inhoudelijke beoordeling van het bezwaar. De rechtbank heeft eiser bij brief van 30 augustus 2007 erop gewezen dat de gronden van het beroep in ieder geval betrekking moeten hebben op de niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar. De rechtbank heeft eiser in de gelegenheid gesteld dit verzuim te herstellen binnen de daartoe gestelde termijn tot 6 september 2007. Eiser heeft hierop eerst bij brief van 16 september 2007 en derhalve niet binnen de daartoe gestelde termijn gereageerd'. Vervolgens heeft de Rechtbank de brief van 16 september 2007 kennelijk buiten beschouwing gelaten. Zie onderdeel 2.12 van deze conclusie.
4.8 In de verzetprocedure heeft belanghebbende aangevoerd dat de termijn van een week een 'onredelijke korte termijn is om te reageren' en dat deze termijn 'willekeurig, onredelijk en discriminatoir [is] omdat in vergelijkbare gevallen aan de inspecteur een termijn wordt gegund van vier weken bij onvolledigheid'. Verder heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat hij 'binnen een redelijke termijn heeft geantwoord' en dat de brief van 16 september 2007 door de Rechtbank 'in behandeling moet worden genomen'; zie onderdeel 2.14 van deze conclusie.
4.9 In de uitspraak van de Rechtbank op het verzet heeft de Rechtbank omtrent de hiervoor genoemde brief van de gemachtigde overwogen 'dat ingevolge de Procesregeling bestuursrecht bij verzuimen als bedoeld in artikel 6:5 juncto Pro artikel 6:6 Awb Pro een termijn wordt gegeven van vier weken om de verzuimen te herstellen. Nu opposant in het onderhavige geval wel (inhoudelijke) gronden heeft aangevoerd zijn deze termijnen echter niet van toepassing'; zie onderdeel 2.17 van deze conclusie.
4.10 Het komt mij voor dat de door de Rechtbank gestelde termijn van één week voor indiening van nadere gronden, die betrekking moeten hebben op de niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar, onredelijk kort te achten is. Nu de Rechtbank belanghebbende die gelegenheid heeft geboden, was de Rechtbank gehouden een redelijke termijn voor herstel te bieden. De indiener dient immers 'een reële mogelijkheid tot herstel te hebben'.(9) In de Procesregeling bestuursrecht is voor dit geval geen termijn opgenomen. Het ligt dan in de rede dat ter bepaling van wat in casu een redelijke termijn te achten is, wordt aangesloten bij vergelijkbare wel bepaalde termijnen. Zo wordt bijvoorbeeld in de Procesregeling bestuursrecht een termijn van vier weken gesteld indien sprake is van een verzuim als bedoeld in artikel 6:6 Awb Pro.(10) Ook in andere gevallen wordt in de regel een termijn van vier weken gehanteerd. Daar vanuit gaande acht ik het redelijk ook hier een termijn van vier weken aan te houden.
4.11 De Rechtbank heeft op 2 oktober 2007 uitspraak gedaan. Zij heeft daarmee voldoende tijd gehad, ruim tien werkdagen, om inhoudelijk kennis te nemen van de brief van 16 september 2007 en uitspraak te doen mede op de grondslag van die brief. Mijns inziens brengt ook de te betrachten processuele zorgvuldigheid dan met zich mee dat de Rechtbank die brief in behandeling neemt. Tijdens de parlementaire behandeling van de Awb is met betrekking tot het huidige artikel 6:6 Awb Pro opgemerkt: 'Wij achten het (...) niet goed denkbaar dat de indiener van een gebrekkig bezwaar- of beroepschrift, aan wie een onredelijk korte termijn is gesteld om het verzuim te herstellen, bij overschrijding van die termijn niet-ontvankelijk wordt verklaard'.(11) Die benadering dient mijns inziens niet anders te zijn als het erom gaat of een processtuk dat is ingediend buiten een gestelde onredelijk korte termijn, maar nog wel binnen een op zichzelf redelijk te achten termijn, door de Rechtbank buiten beschouwing mag worden gelaten.
4.12 Overigens kan de vraag worden gesteld of de als beroepschrift aangemerkte brief van de gemachtigde reeds een grond bevat ter verklaring van de termijnoverschrijding in de bezwaarfase. In onderdeel 2 van die brief wordt vermeld dat belanghebbende zich bevond 'in het buitenland als olympisch sporter alwaar hij het Nederlands Team coachte [...]'. Ik vind dat nog wat vaag als verklaring, maar het had voor de Rechtbank aanleiding kunnen zijn meer specifiek door te vragen, met name ter zitting. Derhalve kan niet gezegd worden dat 'de uitkomst van het beroep aanstonds duidelijk is', zodat kennelijk ongegrond aangewezen zou zijn.
4.13 Het gaat inhoudelijk om het verschil tussen een ambtshalve vastgesteld belastbaar inkomen van 50.000 euro en het standpunt van belanghebbende dat neerkomt op een (in Nederland) belastbaar inkomen van nihil. Ook gezien dat financiële belang voor belanghebbende ligt vereenvoudigde afdoening als kennelijk ongegrond beroep mijns inziens minder voor de hand.
4.14 Naar mijn mening heeft de Rechtbank hier geen 'prudent'(12) gebruik gemaakt van de wettelijke mogelijkheid van vereenvoudigde afdoening van het beroep; zie onderdeel 1.2 van deze conclusie.
4.15 De door belanghebbende aangevoerde middelen, als vermeld in de onderdelen 3.2-3.7 van deze conclusie zien, voor zover nodig in onderling verband beschouwd, op het voorgaande en slagen. Nu de Rechtbank het verzet ten onrechte ongegrond heeft verklaard, dient de Rechtbank na cassatie het onderzoek voort te zetten in de stand waarin het zich bevond.
4.16 Na cassatie dient bij de Rechtbank ook de ontvankelijkheid van het beroep nader te worden bezien. In verband daarmee zij opgemerkt dat de ontvankelijkheidsvraag van openbare orde is en dus in ieder geval door de rechter moet worden getoetst, ongeacht hetgeen partijen hebben aangevoerd.(13)
4.17 De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 2 oktober 2007 overwogen: 'Verweerder heeft bij besluit van voor de rechtbank onbekende datum het bezwaar van eiser niet-ontvankelijk verklaard. (...) Eiser heeft bij ongedateerde brief, door verweerder ontvangen op 22 maart 2007 en na doorzending op grond van artikel 6:15, eerste lid, Algemene wet bestuursrecht (Awb) ter griffie ingekomen op 31 mei 2007, beroep ingesteld tegen het besluit van verweerder'; zie onderdeel 2.12 van deze conclusie. In haar uitspraak van 7 december 2007 op het verzet heeft de Rechtbank in dezelfde zin overwogen, zij het dat als datum van het besluit van de Inspecteur wordt vermeld '1 februari 2005'.
4.18 Uitgaande van de datum van de uitspraak op bezwaar, 1 februari 2005, en de datum van binnenkomst van de als beroepschrift aangemerkte brief bij de Belastingdienst, 22 maart 2007, zou de beroepstermijn van zes weken zeer ruim zijn overschreden.
4.19 Daarom dient de Rechtbank na cassatie nader onderzoek te doen naar de ontvankelijkheid van het beroep, gezien de termijn en eventuele door belanghebbende nog aan te voeren gronden voor verschoonbare overschrijding van de beroepstermijn. Ook kan daarbij dan een rol spelen wanneer de uitspraak op bezwaar op de juiste wijze bekend is gemaakt; zie onderdeel 4.3 van deze conclusie.
5. Conclusie
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.
De Procureur-Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden
Advocaat-Generaal
1 Kamerstukken II 1991/92, 22 495, nr. 3, blz. 135.
2 De artikelen 8:54 en 8:55 Awb zijn ingevolge artikel 27j, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van overeenkomstige toepassing op hoger beroep, maar zijn niet van overeenkomstige toepassing op beroep in cassatie (artikel 29 AWR Pro). Naast belanghebbende kan ook het bestuursorgaan, zoals de inspecteur, verzet doen (artikel 8:55, lid 1, Awb). Dat kan van belang zijn indien een door de inspecteur ingesteld hoger beroep (kennelijk) ongegrond is verklaard.
3 Kamerstukken II 1991/92, 22 495, nr. 3, blz. 137.
4 Inspecteur van de Belastingdienst/P.
5 Rechtbank Haarlem 2 oktober 2007, nr. AWB 07/3853. Deze uitspraak is niet gepubliceerd.
6 De Rechtbank te Haarlem heeft het beroep inzake 2002 en 2004 (kennelijk) niet-ontvankelijk verklaard wegens het niet tijdig overleggen van een afschrift van het besluit waarop het geschil betrekking heeft en het daartegen gerichte verzet ongegrond verklaard. Het cassatieberoep van belanghebbende daartegen is met toepassing van artikel 81 van Pro de Wet op de rechterlijke organisatie ongegrond verklaard bij arrest van 20 maart 2009, nr. 08/01197.
7 Rechtbank Haarlem 7 december 2007, nr. AWB 07/3853. Deze uitspraak is niet gepubliceerd
8 Bedoeld zal zijn 24 oktober 2007.
9 Vgl. Kamerstukken II 1988/89, 21 221, nr. 3, blz. 124.
10 Zie artikel 4, lid 1, van de Procesregeling bestuursrecht (Stcrt. 2005, 53); met ingang van 1 juli 2008: artikel 10, lid 1, van de Procesregeling bestuursrecht 2008 (Stcrt. 2008, 114).
11 Kamerstukken II 1990/91, 21 221, nr. 8, blz. 31.
12 Het begrip 'prudent' wordt in Prisma Vreemde Woorden, tweeëntwintigste druk, Utrecht: Uitgeverij Het Spectrum B.V. 2004, treffend omschreven als 'wijs, getuigend van goed beleid of van veel inzicht'.
13 Vgl. Hoge Raad 8 juli 2005, nr. 41 150, LJN AT8946, BNB 2006/51.