Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Registratienummer: AWB 05/2464 VPB
Uitspraakdatum: 31 maart 2006
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X] B.V.,
gevestigd te [Z], eiseres,
[gemachtigde], werkzaam bij [a ] te [Q],
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P],
verweerder,
[gemachtigde].
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2001 een aanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.381.718.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft verweerder bij de uitspraak op bezwaar van 6 juni 2005 de aanslag gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 januari 2006 te Arnhem.
Eiseres heeft zich doen vertegenwoordigen door [gemachtigde], bijgestaan door [gemachtigde] en [gemachtigde], beide werkzaam bij [a ] te [Q]. Verweerder heeft zich doen vertegenwoordigen door [gemachtigde], bijgestaan door [gemachtigde], beide werkzaam bij Belastingdienst [te P].
De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. De feiten
Eiseres houdt alle aandelen in [A] B.V. (hierna: [A] BV) en vormt met haar een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
In de statuten van [A] BV is onder meer als doelomschrijving vermeld:
“De vennootschap heeft ten doel het beheer, de verkrijging, het bezit en de vervreemding van aandelen in besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid en andere vennootschappen, van onroerende en overige goederen, alsmede het verstrekken van zekerheden voor schulden van vennootschappen, waarin zij rechtstreeks of middellijk tenminste de helft van de aandelen houdt en voorts al hetgeen daarmee in verband staat.”
[A] BV heeft sedert jaren grond in eigendom, groot 6509 m², (hierna: OZ I) met daarop een werkplaats en een kantoor welke tot 1996 door [B] B.V. (hierna: [B] BV), een tot de fiscale eenheid behorende maatschappij, werden gebruikt. In 1996 zijn alle aandelen in [B] BV verkocht aan een derde. Van 1996 tot en met 2001 is OZ I verhuurd aan [B] BV. In 1999 is de werkplaats gesloopt. In 2001 is het kantoor gesloopt.
[A] BV heeft in 1995 van de gemeente [R] grond gekocht, groot 3319 m², (hierna: OZ II) die is gelegen in de nabijheid van OZ I.
[A] BV heeft OZ I en OZ II verkaveld en vervolgens in de jaren 2000 tot en met 2003 verkocht aan particulieren. [A] BV heeft in totaal 36 bouwkavels verkocht, waarvan 8 kavels in combinatie met het sluiten van een aannemingsovereenkomst. Eiseres onderscheidt drie fasen:
- fase 1 (2000): verkoop 20 kavels (op ondergrond voormalige werkplaats);
- fase 2 (2002): verkoop 8 kavels (op ondergrond voormalige werkplaats);
- fase 3 (2002/2003): verkoop 8 kavels (op ondergrond voormalig kantoor).
In 2002 is [B] BV gestart met de bouw van de woningen. Ter zake van één woning is men reeds met de bouw begonnen terwijl de kavel nog niet was verkocht.
Ter zitting is namens eiseres verklaard dat de haar door [B] BV in rekening gebrachte kosten voor de bouwwerkzaamheden zonder winstopslag aan de kopers zijn doorbelast.
Volgens een afspraak met de gemeente [R] heeft de gemeente de grond van OZ I en OZ II bouwrijp gemaakt.
Voor de bij de verkoop van de 36 kavels gerealiseerde boekwinst heeft eiseres in 2000 een vervangingsreserve gevormd van € 855.546 en in 2001 een herinvesteringsreserve van € 439.171.
Eiseres heeft in 1997 met andere investeerders het (voormalige) bedrijvencomplex “[C]” gekocht. Het voornemen bestaat daarop onder meer een gebouw met veertien voor de verhuur bestemde appartementen met daaronder bedrijfsruimten te realiseren. In 2003 werd duidelijk dat de bedrijfsruimten niet gerealiseerd zullen worden. Sindsdien bestaat het voornemen een gebouw met achttien appartementen te verwezenlijken. Begin 2006 is de bouw nog niet aangevangen.
Bij de aanslagregeling voor het jaar 2001 heeft verweerder de gevormde reserves voor het gehele bedrag van € 1.294.717 gecorrigeerd.
Voor zover de correctie betrekking heeft op de reserves die zijn gevormd voor de boekwinst op OZ II, te berekenen op een bedrag van (3319/9828) * € 1.294.717, ofwel € 437.237, wordt deze door eiseres niet langer betwist.
3. Het geschil
In geschil is of voor de bij de verkoop van OZ I in de jaren 2000 en 2001 behaalde boekwinst een vervangings- respectievelijk herinvesteringsreserve kan worden gevormd. In het bijzonder is aan de orde of OZ I ten tijde van de verkoop als bedrijfsmiddel kon worden aangemerkt, en of eiseres een vervangings- respectievelijk herinvesteringsvoornemen heeft.
Indien voor het jaar 2000 geen vervangingsreserve kan worden gevormd, is nog de vraag of verweerder dit met toepassing van de foutenleer in het jaar 2001 kan corrigeren.
4. Beoordeling van het geschil
Tussen partijen is niet in geschil dat OZ I ten tijde van de verhuur aan [B] BV als bedrijfsmiddel kon worden aangemerkt.
Eiseres stelt zich op het standpunt dat OZ I tot de verkoop van de kavels een in haar onderneming aangewend bedrijfsmiddel is gebleven. Verweerder stelt zich daarentegen op het standpunt dat door de ingrijpende bewerkingen OZ I ten tijde van de verkoop moet worden gerekend tot de zaken die ter verkoop en derhalve bestemd voor de omzet in de onderneming van eiseres aanwezig waren, zodat OZ I niet als bedrijfsmiddel maar als voorraad dient te worden aangemerkt. De vorming van een vervangings- respectievelijk herinvesteringsreserve is alsdan niet aan de orde.
De rechtbank stelt het volgende voorop. Uit de jurisprudentie volgt dat de kwalificatie van een onroerende zaak als bedrijfsmiddel niet verandert indien de ondernemer besluit om de onroerende zaak te verkopen en het in afwachting van een geschikt verkoopmoment niet meer exploiteert. Het uitgangspunt is dat de kwalificatie niet verandert door verkoop, zelfs niet als de onroerende zaak eerst nog wordt opgeknapt of geschikter wordt gemaakt om een betere verkoopprijs te behalen. Echter, een als bedrijfsmiddel gekwalificeerde onroerende zaak kan door wijziging van de feitelijke omstandigheden binnen het ondernemingsvermogen een zodanige andere functie en plaats gaan innemen dat niet langer sprake is van een bedrijfsmiddel maar van voorraad. Dit kan op iedere balansdatum opnieuw worden bekeken.
De rechtbank is van oordeel dat - gelet op de bij de feiten genoemde feiten en omstandigheden - de functie en plaats van OZ I binnen het ondernemingsvermogen van eiseres niet zodanig is veranderd dat ten tijde van de verkoop van de kavels niet langer sprake was van een bedrijfsmiddel. Daarbij wordt in aanmerking genomen dat de sloopwerkzaamheden en de verkaveling van het object OZ I passen in het kader van normale verkoopactiviteiten van een bedrijfsmiddel als het onderhavige. Voorts weegt mee dat de bouwwerkzaamheden, op één woning na, pas aangevangen zijn na de verkoop van de kavels. Bovendien zijn slechts 8 van de 36 kavels verkocht in combinatie met een aannemingsovereenkomst waarbij, zoals door eiseres is gesteld en door verweerder niet is weersproken, de door [B] BV aan eiseres in rekening gebrachte kosten voor de bouw van deze 8 woningen zonder winstopslag aan de kopers zijn doorbelast. Dit brengt mee dat de met de verkoop van de kavels gerealiseerde winst niet is te beschouwen als het resultaat van een door eiseres uitgevoerde projectontwikkeling, maar als een met de verkoop van een bedrijfsmiddel behaalde boekwinst. Dit geldt ook voor de 8 kavels waarbij een aannemingsovereenkomst is gesloten. De stelling van eiseres dat OZ I steeds een bedrijfsmiddel is gebleven, waarvan de boekwinst in beginsel aan de vervangings- respectievelijk de herinvesteringsreserve kan worden gedoteerd, slaagt derhalve.
Vervolgens dient de rechtbank voor de toepassing van de faciliteit van de vervangings- respectievelijk de herinvesteringsreserve de vraag te beantwoorden of eiseres ultimo 2000 en 2001 het voornemen had het (deels) vervreemde bedrijfsmiddel OZ I te vervangen door een bedrijfsmiddel dat economisch dezelfde plaats in de onderneming van eiseres inneemt.
Eiseres heeft betoogd, hetgeen door verweerder niet is weersproken, dat vanaf de aankoop van het voormalige bedrijvencomplex “[C]” in 1997 tot 2003 het voornemen bestond daarop onder meer een gebouw met veertien voor de verhuur bestemde appartementen en bedrijfsruimten te realiseren. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat dit voornemen niet als een vervangingsvoornemen in de zin van art. 14 Wet Pro IB 1964 respectievelijk art. 3.54 Wet IB 2001 kan worden aangemerkt, aangezien het appartementencomplex niet eenzelfde economische functie in de onderneming van eiseres inneemt als OZ I, zodat de vorming van een vervangings- respectievelijk herinvesteringsreserve niet aan de orde is.
Eiseres heeft gesteld dat het appartementengebouw met daaronder de bedrijfsruimten bedrijfseconomisch dezelfde functie zou gaan vervullen als OZ I. In dit verband stelt eiseres dat weliswaar OZ I als bedrijfspand werd verhuurd en het appartementengebouw grotendeels aan particulieren zal worden verhuurd, maar dat voor eiseres slechts het rendement op de investering van belang is.
Blijkens het arrest van de Hoge Raad van 10 maart 2006, nr. 41 465, LJN AU8196, NTFR 2006/371, volgt uit de wetsgeschiedenis van art. 14 Wet Pro IB 1964 dat met betrekking tot het begrip vervanging een ruim standpunt dient te worden ingenomen.
In het onderhavige geval had eiseres ultimo 2000 en 2001 het voornemen een verhuurd kantoorgebouw met werkplaats (OZ I) te vervangen door voor de verhuur bestemde appartementen en bedrijfsruimten (complex [C]). Weliswaar verschillen deze objecten onderling enigszins van aard en hebben zij deels een andere doelgroep, maar dit is van onderschikt belang nu de objecten voor eiseres gemeen hebben dat ze (zullen) worden verhuurd (en dus rendement opleveren), onroerend zijn en courant zijn. Vanwege deze overeenkomsten in functie en aard kunnen de voor de verhuur bestemde appartementen en bedrijfsruimten (complex [C]) worden aangemerkt als een bedrijfsmiddel dat economisch dezelfde plaats in de onderneming van eiseres inneemt als het vervreemde bedrijfsmiddel OZ I. Een vergelijking van beide objecten op basis van rendementsfactoren is dan niet aan de orde. De stelling van eiseres dat ultimo 2000 en 2001 sprake is van een vervangingsvoornemen, slaagt derhalve.
Het vorenstaande leidt ertoe dat de in 2000 en 2001 gerealiseerde boekwinst op OZ I aan de vervangings- respectievelijk herinvesteringsreserve kon worden gedoteerd. Dit betekent dat de overige stellingen van eiseres verder onbesproken kunnen blijven.
Het beroep zal gegrond worden verklaard. Het belastbaar bedrag zal worden vastgesteld op € 1.381.718 minus € 857.480, ofwel € 524.238. Daarbij is verweerders correctie ten aanzien van OZ II ad € 437.237 in stand gebleven.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld op € 322 voor de bezwaarschriftprocedure (1 punt voor bezwaarschrift en 1 punt voor verschijnen hoorzitting met een waarde per punt van € 161 en een wegingsfactor van 1) en op € 644 voor de beroepsprocedure (1 punt voor beroepschrift en 1 punt voor verschijnen zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor van 1). De rechtbank wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2001 tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 524.238;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten ten bedrage van € 966, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden die deze kosten aan eiseres dient te vergoeden;
- gelast dat de Staat der Nederlanden het door eiseres betaalde griffierecht van € 276 vergoedt.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, en mrs. F.M. Smit en J.J. Catsburg, rechters. De beslissing is in tegenwoordigheid van mr. J.J. Gankema, griffier, in het openbaar uitgesproken op 31 maart 2006. .
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem;
dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.