Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummers: AWB 07/3530 en 07/3531
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 11 augustus 2008
inzake
[X], wonende te [Z], eiser,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren, kantoor Zwolle, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar:
- 2000 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [00]H.07) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van f 128.812 (€ 58.452);
- 2001 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [00]H.17) IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van f 99.929 (€ 45.345) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van f 11.631 (€ 5.278).
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 24 juli 2007 de navorderingsaanslag IB/PVV 2000 verminderd tot een belastingaanslag berekend naar een belastbaar inkomen van f 119.655 (€ 54.297) en de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 verminderd tot een belastingaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van f 87.302 (€ 39.616) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van f 11.631 (€ 5.278).
Eiser heeft daartegen bij brieven van 16 augustus 2007, ontvangen bij de rechtbank op 17 augustus 2007, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 april 2008 te Arnhem.
Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door [gemachtigde]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde].
Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en de wederpartij. De rechtbank rekent de pleitnota tot de stukken van het geding.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiser heeft, na het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd op 23 december 1998, bemiddeld bij de aan- en verkoop van percelen grond. De activiteiten van eiser bestonden uit het zoeken naar percelen grond met een bouwstemming. Eiser benaderde eigenaren van percelen grond waarop een bouwbestemming rustte en peilde of zij bereid waren om deze te verkopen aan een projectontwikkelaar.
De Belastingdienst/FIOD-ECD/kantoor Zwolle (hierna: de FIOD) heeft een strafrechtelijk onderzoek ingesteld bij [A] B.V. te [Q]. [A] en de andere tot dit concern behorende vennootschappen (hierna ook te noemen: [B]) houden zich voornamelijk bezig met het ontwikkelen van bouwprojecten. Daartoe wordt bouwgrond aangekocht; deze wordt vervolgens projectmatig bebouwd.
Naar aanleiding van het strafrechtelijk onderzoek bij [B] is ook bij eiser een strafrechtelijk onderzoek ingesteld. In het kader van dit onderzoek is eiser door de FIOD een aantal keren als verdachte gehoord.
Blijkens bijlage 23 van het proces-verbaal van verhoor van 8 november 2005 (bijlage 8 bij het verweerschrift) heeft eiser onder meer het volgende verklaard:
(Gevraagd wordt of gehoorde het bedrijf [A] BV te [Q] kent en wat zijn relatie is tot genoemd bedrijf)
“. Ik ben toen benaderd door de directe[C]]. Ik heb de werkzaamheden die ik voor [B] heb verricht ook nog voor andere bouwbedrijf verricht. Het ging hier om [D] en [E]. Ik ben gestopt met deze werkzaamheden zo rond januari 2004.”
(Gevraagd wordt of gehoorde in de periode 01 januari 2000 tot heden werkzaamheden voor [B] heeft verricht en zo ja welke werkzaamheden)
“ Ik ben daar begonnen vanuit een sociale gedacht. Het bedrijf had weinig werk en wilde graag gebruik maken van mijn netwerk en expertise.
Ik reed met mijn auto rond en keek wat rond. Als ik percelen zag die bijvoorbeeld grensden aan een nieuwbouwplan dan gaf ik dit door. Er werd dan uitgezocht of er een bestemmingsplan lag en wat de bestemming was. Was de bestemming woningbouw dan ging ik praten met de eigenaar van de grond of hij de grond wilde verkopen. Vanuit mijn werk bij de woningbouwvereniging had ik die kennis opgebouwd met betrekking tot de ontwikkeling van woningbouwprojecten.
Ooit heb ik ook via een A-B-C-contract grond gekocht en direct weer doorverkocht. Ik weet niet waarom dat toen zo is geregeld. Deze grond is uiteindelijk gekocht door het [F].“
(Gevraagd wordt of gehoorde voor de werkzaamheden werd betaald en zo ja op welke wijze)
“ Ik kreeg per maand een onkostenvergoeding. (…)
Bij succesvolle projecten kreeg ik ook betaald. Ik kreeg dan een provisie. Ik werd betaald per m2. (…) Ik heb in deze gevallen alleen de contacten gelegd en dan hield mijn werk op. In het beging heb ik mij gemeld als een medewerker van [B] Ik wilde dat later niet meer en ik heb vanaf dat moment gewerkt onder mijn eigen naam. Begonnen de onderhandelingen dan trok ik mij terug.
(…)”
(Gehoorde heeft op 28-12-2000 een perceel grond gekocht gelegen aan [a-straat] te [R]. Gehoorde heeft hiervoor fl. 4.590.000,-- betaald. Gevraagd wordt hoe hij dit heeft gefinancierd)
“Dit is het project waarover ik hiervoor ook heb verklaard. De financiering en betaling zijn voor rekening gekomen van [F] BV en [G] BV. Het is vormgegeven via een A-B-C-contract.
(Gehoorde heeft op 28-12-2000 een perceel grond verkocht aan [a-straat] te [R]. Gehoorde heeft hiervoor fl. 4.675.000,-- ontvangen. Gevraagd wordt om een reactie)
“Deze verkoop heeft betrekking op datzelfde A-B-C-contract. Deze provisie van fl. 85.000 is volledig op mijn rekening gestort en de helft van dit bedrag heb ik doorbetaald aan [C]. (…)”.
Blijkens bijlage 25 van het proces-verbaal van verhoor van 16 februari 2006 (bijlage 8 bij het verweerschrift) heeft eiser voorts onder meer het volgende verklaard:
(Gevraagd wordt vanaf wanneer gehoorde deze werkzaamheden heeft uitgevoerd en tot wanneer)
“U vraagt mij wanneer ik daarmee begonnen ben. Dat weet ik niet meer precies. Ik denk eind 1999/begin 2000. (…) Ik heb dat gedaan tot eind 2004. Ongeveer 4 jaar heb ik dat gedaan.
(…)”
(Gehoorde wordt hoe gehoorde zich presenteerde richting potentiële verkopers)
“Ik heb eerst kaartjes gehad van [B]. Ik stelde me voor als meneer [X] en gaf een kaartje af. Ik was niet werkzaam bij [B]. Ik stond niet op de loonlijst. Dat wilde ik niet. De tijd dat ik op de loonlijst sta heb ik gehad. Ik deed de werkzaamheden vanuit een sociale gedachte, als tijdsvulling.
(…)”
(Gevraagd wordt of gehoorde ook voor andere bedrijven deze werkzaamheden uitvoerde zo ja, welke bedrijven en welke afspraken werden hierover gemaakt)
“U vraagt mij of ik ook voor andere bedrijven werkzaamheden heb verricht. Voor het jaar 2000 heb ik een keer voor een bedrijf werkzaamheden verricht. (…) U vraagt mij of dit voor [F] is geweest. Nee. (…) Dan zal ik u zeggen dat ik werkzaamheden heb verricht voor een dochteronderneming van [E] dat was gevestigd in Duitsland (…).”
(Getoond wordt een brief van [F] woningbouw te [Z] (ibn 252), gedateerd 21 december 1999. Gesproken wordt over een bemiddelingsprovisie van fl 45.000,--. Gevraagd wordt of gehoorde dit bedrag heeft ontvangen, hoe dit is ontvangen en voor welke werkzaamheden.)
“Hier klopt geen bal van. De grond heb ik bij [F] aangebracht en hier is [B] helemaal niet bij betrokken. (…) Het geld heb ik wel gekregen. (…) Ik heb het toen geregeld met de heer [H] van [F]. (…)”
(Getoond wordt een brief, gedateerd 19 maart 2001, van [B] inzake een optiecontract op verkregen grond van de heer [I]. Gevraagd wordt of de fl 50.000,00 die in april 2001 is betaald betrekking heeft op dit contract.)
“Hier is helemaal niets van doorgegaan. Dit is grond bij het [J]. Ik heb wel fl 50.000,-- ontvangen. Ik ben eerlijk. De uiteindelijke transactie is niet doorgegaan. Op het laatste moment is door de Gemeente Zwolle het voorkeursrecht uitgesproken.
(…)”
(Gehoorde wordt gevraagd welke afspraken met [B] zijn gemaakt over de door [B] aan gehoorde betaalde vergoedingen en onkosten en met wie zijn deze afspraken gemaakt.)
“Ik heb die afspraken met [C] gemaakt. Hij heeft mij gevraagd die werkzaamheden uit te voeren en [C] heeft mij een aanbod gedaan als vergoeding. (…) [C] heeft niet gesproken over het minimum aan uit te voeren werkzaamheden. Het was een kwestie van vertrouwen.
(…)”
(Over 2000 heeft gehoorde, in totaal € 11,344,51, betaald in 6 termijnen, ontvangen van [B]. De bedragen worden overgemaakt onder de noemer (onk.)vergoeding. Gevraagd wordt waar de betalingen voor bedoeld zijn)
“Dat is de vergoeding voor de uren en onkosten die ik heb gemaakt. Dat is ook het bedrag dat ik met [C] had afgesproken.”
(Over 2001 heeft gehoorde, in totaal € 11,344,51, betaald in 6 termijnen, ontvangen van [B]. De bedragen worden overgemaakt onder de noemer (onk.)vergoeding. Gevraagd wordt waar de betalingen voor bedoeld zijn)
“Dat is de vergoeding voor de uren en onkosten die ik heb gemaakt. Dat is ook het bedrag dat ik met [C] had afgesproken.
(…)”
(Gevraagd wordt of gehoorde de onkosten die zijn gemaakt kan onderbouwen, heeft gehoorde bonnetjes bewaard.)
“Nee, ik heb geen bonnetjes bewaard. Ik heb twee maal een nieuwe auto gekocht en reed ongeveer 35.000 km per jaar. Verder heb ik nieuwe kostuums aangeschaft, iets wat ik anders niet gedaan zou hebben. Dat zijn de onkosten die ik van de vergoeding van [B] heb betaald.”
Het Openbaar Ministerie te Zwolle heeft bij brief van 16 januari 2007 laten weten dat van strafrechtelijke vervolging zal worden afgezien en dat de belastingdienst de zaak administratief zal afhandelen.
In 2005 en 2006 is door verweerder een deelonderzoek bij eiser ingesteld, waarbij de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV over de jaren 1996 tot en met 2004 is onderzocht. Het onderzoek zag onder meer op de vraag of eiser andere inkomsten uit arbeid/resultaat uit overige werkzaamheden had genoten in verband met zijn (bemiddelings)werkzaamheden. Hiervan is op 26 juni 2007 een rapport opgemaakt.
Voor zijn (bemiddelings)werkzaamheden heeft eiser, voor wat betreft de jaren 2000 en 2001, de volgende bedragen ontvangen:
2000
Periodieke vergoeding van [A] B.V. f. 28.525
Provisie aan- en verkoop grond [a-straat] te [R] en/of
bemiddelingsprovisie van [F] f. 85.000
2001
Optievergoeding van [G] B.V. f. 50.000 (€ 22.689)
Periodieke vergoeding van [A] B.V. f. 25.000 (€ 11.344)
Eiser heeft deze vergoedingen niet aangegeven in zijn aangiften IB/PVV voor de betreffende jaren.
Verweerder heeft de door eiser genoten inkomsten als inkomsten uit andere arbeid (2000) en inkomsten uit overige werkzaamheden (2001) in de belastingheffing betrokken door middel van de onderhavige navorderingsaanslagen. De navorderingsaanslagen zijn ‘tot behoud van rechten’ opgelegd.
In de bezwaarfase heeft verweerder de in aanmerking genomen periodieke vergoedingen van [B] met de helft verminderd omdat, ondanks dat eiser geen bonnen heeft bewaard, is aangenomen dat deze vergoedingen voor de helft hebben gediend tot dekking van kosten.
Aldus heeft verweerder, met inachtneming van de gewijzigde drempels, bij uitspraak op bezwaar voor het jaar 2000 het belastbaar inkomen nader vastgesteld op f 119.655 en bij uitspraak op bezwaar voor het jaar 2001 het verzamelinkomen nader vastgesteld op f 98.933 (f 87.302 belastbaar inkomen uit werk en woning en f 11.631 belastbaar inkomen uit sparen en beleggen).
Bij de uitspraak op bezwaar heeft verweerder niet beslist op eisers verzoek om een proceskostenvergoeding. In de beroepsfase heeft verweerder dit alsnog gedaan. Verweerder heeft een proceskostenvergoeding toegekend van € 161.
3. Geschil
In geschil is of:
a. de (bemiddelings)werkzaamheden een bron van inkomen vormen;
b. de door eiser ontvangen bedragen tot de inkomsten uit andere arbeid (2000) en inkomsten uit overige werkzaamheden (2001) moeten worden gerekend.
Eiser heeft ter zitting de volgende grieven ingetrokken:
- is de uitspraak op bezwaar in strijd met artikel 10:3, derde lid, van de Awb gedaan;
- heeft verweerder ten onrechte geen proceskostenvergoeding toegekend bij uitspraak op bezwaar;
- is de hoorplicht geschonden.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Bron van inkomen
Volgens vaste jurisprudentie (vgl. HR 3 maart 1954, BNB 1954/125 en HR 1 februari 2002, BNB 2002/128) worden als uitgangspunt de volgende drie algemene voorwaarden gesteld aan een bron van inkomen:
a. deelname aan het economische verkeer;
b. het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen;
c. de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald.
Ad a. Deelname aan het economische verkeer
Anders dan eiser meent zijn de door hem genoten voordelen naar het oordeel van de rechtbank niet opgekomen in de persoonlijke sfeer, maar door deelname aan het economische verkeer. Hiertoe overweegt de rechtbank als volgt.
Vast staat dat eiser werkzaamheden heeft verricht waarvoor hij vergoedingen heeft ontvangen van een derde. Gelet hierop gaat de rechtbank ervan uit dat sprake is van deelname aan het economische verkeer (zie onder meer HR 23 december 1981, BNB 1982/155).
Ook ten aanzien van de door eiser ontvangen provisies is naar het oordeel van rechtbank sprake van deelname aan het economische verkeer. Eiser is immers opgetreden op de zakelijke markt van onroerende zaken.
Ad b en c. Voordeel beogen en verwachten
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 20 juni 2003, BNB 2003/306 aangegeven op welke wijze bij het verrichten van diensten, invulling moet worden gegeven aan de criteria voordeel beogen en verwachten. De Hoge Raad overwoog onder meer:
De uitkomsten van de door belanghebbende verrichte trainingsarbeid vormen opbrengst van werkzaamheden in de zin van voormeld artikel 22, lid 1, letter b, tenzij belanghebbende redelijkerwijs niet kon verwachten per saldo een voordeel te behalen omdat de voorgenomen activiteiten voorzienbaar verliesgevend waren (vgl. HR 25 mei 1994, nr. 28 730, BNB 1994/212), dan wel een eventueel gunstig resultaat speculatief was (vgl. HR 1 februari 2002, nr. 36 238, BNB 2002/128), dan wel de opbrengst niet haar verklaring vindt in de verrichte werkzaamheden (vgl. HR 6 juni 2001, nr. 36 216, BNB 2001/346).
Voor wat betreft de door eiser ontvangen periodieke vergoedingen overweegt de rechtbank dat deze hun verklaring vinden in de door eiser verrichte (bemiddelings)werkzaamheden. Eiser heeft bij de FIOD verklaard dat hij vooraf afspraken heeft gemaakt over deze vergoedingen, zodat geen sprake is van speculatie. Tevens heeft hij verklaard hoe hoog de door hem ontvangen vergoedingen zijn geweest. Verweerder heeft de helft van deze vergoedingen aangemerkt als kostenvergoeding. Eiser heeft noch de hoogte van de door verweerder in aanmerking genomen vergoedingen noch de daarop in mindering gebrachte kosten betwist, zodat van voorzienbaar verliesgevende activiteiten geen sprake kan zijn.
Voor wat betreft de door eiser ontvangen optievergoeding van f. 50.000 en de provisies welke in aanmerking zijn genomen voor een bedrag van f. 85.000 overweegt de rechtbank als volgt.
Eiser heeft verklaard dat hij werd benaderd omdat men graag gebruik wilde maken van zijn netwerk en expertise. Over de optievergoeding van f. 50.000 heeft hij tegenover de FIOD verklaard dat dit bedrag ziet op de grond bij het [J], dat deze transactie niet is doorgegaan, maar dat hij voormeld bedrag wel heeft ontvangen. Met betrekking tot de provisies heeft eiser tegenover de FIOD verklaard dat voor een bedrag van f. 45.000 sprake is van een bemiddelingsprovisie en dat het gaat om grond die hij bij het [F] heeft aangebracht. Voor het overige zien de provisies op het A-B-C-contract voor het perceel grond aan [a-straat] te [R]. Hierover heeft eiser verklaard dat de financiering en betaling daarvan niet voor zijn rekening zijn gekomen en dat hij een provisie heeft ontvangen. Tevens heeft eiser bij de FIOD verklaard dat hij bij succesvolle projecten betaald kreeg. Gelet op het vorenstaande is de rechtbank van oordeel dat ook de optievergoeding en provisies hun verklaring vinden in de door eiser verrichte werkzaamheden en dat geen sprake is van voorzienbaar verliesgevende activiteiten of speculatie.
Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is de rechtbank van oordeel dat sprake is van een bron van inkomen.
Inkomsten uit andere arbeid/resultaat uit overige werkzaamheden
Wettelijk kader
Ingevolge artikel 22, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zijn inkomsten uit arbeid alle niet als winst uit onderneming aan te merken voordelen die worden genoten uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden en diensten.
In artikel 3.90 van de Wet IB 2001 is bepaald dat belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden is die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren.
Ingevolge artikel 3.91, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan - voor zover relevant - het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken, of het aanwenden door de belastingplichtige van voorkennis of daarmee vergelijkbare bijzondere vormen van kennis.
Resultaat uit een werkzaamheid (resultaat) is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid (artikel 3.94 van de Wet IB 2001).
Beoordeling
Vooropgesteld dient te worden dat tussen partijen niet in geschil is dat geen sprake is van winst uit onderneming of van een dienstbetrekking. Nu niet is gebleken dat daarmee is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting zal de rechtbank partijen daarin volgen.
Wil sprake zijn van inkomsten uit andere arbeid (2000) en resultaat uit overige werkzaamheden (2001) dan moet voldaan zijn aan de volgende voorwaarden:
a. er moet sprake zijn van arbeid;
b. waarmee in het economische verkeer;
c. voordeel wordt beoogd;
d. welk voordeel ook redelijkerwijs voorzienbaar is.
De rechtbank stelt vast dat tussen partijen niet in geschil is dat eiser arbeid heeft verricht waarvoor hij een beloning heeft ontvangen. Zoals hiervoor is overwogen onder Bron van inkomen is ook aan de onder ad b. tot en met d. genoemde eisen voldaan. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat voor het jaar 2000 sprake is van inkomsten uit andere arbeid en voor het jaar 2001 van resultaat uit overige werkzaamheden.
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 11 augustus 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. M.C.G.J. van Well, voorzitter, mr. E.C.G. Okhuizen en mr. I. Linssen, rechters, in tegenwoordigheid van drs. R.P.M. Lemmen, griffier.
De voorzitter,
De griffier is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.