Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummers: AWB 08/401, 08/402 en 08/403
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 16 maart 2009
inzake
[X] wonende te [Z] Cyprus, eiser,
tegen
de inspecteur van de [te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV; aanslagnummer [H27]) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 406.611 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.996. Tevens is bij beschikking een vergrijpboete van € 2.377 opgelegd.
Voor het jaar 2003 heeft verweerder aan eiser een aanslag IB/PVV (aanslagnummer [H36]) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.697. Tevens is een verzuimboete opgelegd van € 226. Verweerder heeft bij beschikking een verlies uit werk en woning vastgesteld op € 242.
Voor het jaar 2004 heeft verweerder aan eiser een aanslag IB/PVV (aanslagnummer [H46]) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.683. Tevens is een verzuimboete opgelegd van € 226. Verweerder heeft bij beschikking een verlies uit werk en woning vastgesteld op € 2.617.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 28 november 2007 de navorderingsaanslag en de boetebeschikking over het jaar 2002 en de aanslagen, verliesbeschikkingen en boetebeschikkingen over de jaren 2003 en 2004 gehandhaafd.
Bij brieven van 29 november 2007 heeft verweerder eisers verzoek om vergoeding van de in verband met de ingediende bezwaarschriften gemaakte kosten afgewezen.
Eiser heeft bij brieven van 4 januari 2008, ontvangen door de rechtbank op 7 januari 2008, tegen voormelde uitspraken op bezwaar en tegen de afwijzingen van de verzoeken om kosten vergoeding beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 februari 2009 te Arnhem.
Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde de heer mr. [A] Namens verweerder zijn verschenen de heer drs. [B] en de heer [C]
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
Eiser heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota van verweerder gevoegde bijlagen.
Eiser bestrijdt voor het jaar 2002 de navorderingsaanslag en de boetebeschikking en voor de jaren 2003 en 2004 de hoogte van de door verweerder vastgestelde verliezen uit werk en woning.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
2.1. Eiser, geboren in 1945, was ondernemer. De onderneming werd gedreven in de vorm van een eenmanszaak. De ondernemingsactiviteiten bestonden in de jaren 2001 en 2002 uit de exploitatie van een sekswinkel en een privéclub gevestigd aan de [a straat 1]/[b straat 1] te [Q] en de exploitatie van een sekswinkel met de naam [D] gevestigd aan de [c straat 1] te [Q].
2.2. Het pand aan de [a straat 1] te [Q] (hierna: het bedrijfspand) is door eiser in 1978 gekocht voor een bedrag van € 86.218 (fl. 190.000). Het bedrijfspand is een woon/winkelpand. Het pand is niet splitsbaar.
2.3. Ten tijde van de aankoop was het bedrijfspand verhuurd aan een derde. Van 1982 tot medio 1986 heeft eiser het bedrijfspand verhuurd aan een nieuwe huurder. Omdat de laatste huurder niet aan zijn verplichtingen voldeed, heeft eiser in 1986 het bedrijfspand zelf in gebruik genomen en werden de activiteiten (sekswinkel en privé club) voortaan voor zijn rekening uitgeoefend. In het jaar 1996 heeft de exploitatie voor rekening van eisers toenmalige echtgenote plaatsgevonden. In 1997 is eiser het pand weer gaan gebruiken voor zijn eigen onderneming.
2.4. Eiser heeft van 21 augustus 1987 tot 11 januari 1988 een gedeelte van de bovenverdieping van het bedrijfspand als woning gebruikt. Eisers zoon heeft dezelfde ruimte van 31 januari 1996 tot 31 december 1997 bewoond.
2.5. Op 1 februari 2001 heeft eiser het aan de [a straat 1] te [Q] door hem uitgeoefende gedeelte van zijn onderneming overgedragen aan zijn zoon [G]. De inventaris en de voorraad van het bedrijfspand zijn overgedragen aan de zoon voor een bedrag van € 22.689. Vanaf genoemde datum verhuurt eiser het bedrijfspand aan zijn zoon. Aanvankelijk was een huurprijs van ? 100.000 per jaar overeengekomen. Per 1 oktober 2001 is de huurprijs verlaagd naar ? 80.000 per jaar.
2.6. Eiser heeft het bedrijfspand vanaf de aankoop in zijn aangiften IB/PVV steeds tot zijn privé-vermogen gerekend. Verweerder heeft deze etikettering voor het eerst bij de behandeling van de aangifte IB/PVV over het jaar 2002 ter discussie gesteld.
2.7. Op 1 november 2002 heeft eiser het aan de [c straat 1] te [Q] uitgeoefende gedeelte van zijn onderneming overgedragen aan mevrouw [E].
Volgens het verkoopcontract zijn goodwill, inventaris en voorraad overgedragen voor € 68.000. In dit contract is terzake in artikel 3 opgenomen Pro:
"De koopsom zal worden voldaan door een storting van 35.000 (vijf en dertig duizend euro) op de bankrekening 341030007 van verkoper, en bedrag van 33.000 (drie en dertig duizend euro) door de heer [F] welke koper voor dit bedrag een lening verstrekt welke koper aanvaard op schuldbekentenis."
In de jaarrekening van eiser over het jaar 2002 is aan het einde van het jaar een vordering van eiser op [E] van € 30.645 opgenomen. Deze vordering bestaat uit een hoofdsom van € 33.000, verhoogd met € 645 rente over november/december en verminderd met € 3.000 aflossing.
2.8. Controlerapport 30 november 2001
In het jaar 2001 wordt namens verweerder een boekenonderzoek bij eiser ingesteld. Het onderzoek betreft de jaren 1997 tot en met 1999. Op 30 november 2001 wordt door de controlerend ambtenaren een (eerste) verslag van hun bevindingen uitgebracht. Op de eerste bladzijde van dit verslag is “concept” vermeld. In dit conceptrapport is onder andere het volgende opgenomen.
"2.1 Rechtsvorm onderneming
De onderneming wordt gedreven in de vorm van een eenmanszaak en is gevestigd op het adres [a straat 1] te [Q]. Tot eind 1999 werd in [Q] ook gebruik gemaakt van het pand [b straat 1] waarin de [H] was gevestigd. Tevens had de onderneming tot eind 1999 een vestiging op het adres [d straat 1 te R]. Vanaf februari 2000 exploiteert belastingplichtige eveneens de sexshop op het adres [c straat 1] te [Q]. Op 1 februari 2001 heeft belastingplichtige zijn bedrijf aan de [a straat 1] te [Q] overgedragen aan zijn zoon de heer [G].
2.2. Bedrijfsactiviteiten
De ondernemingsactiviteiten bestaan uit de exploitatie van een sekswinkel en een priveclub beide gevestigd te [Q], [a straat 1] alsmede de exploitatie van een handel in decoratieartikelen welke gevestigd is te [R] en handelt onder de naam [I]. Het betreft een handels- en dienstverlenende onderneming.
De exploitatie van de sexwinkel kan men onderverdelen in:
- De in- en verkoop van diverse lectuur, hulpmiddelen, lingerie, video's, DVD's en CD-roms.
- De verhuur van films, video's enz. intern. (Hierbij gaat de klant naar een kamertje waar de door hem uitgekozen film wordt vertoond).
- De verhuur van video's, CD-roms en DVD's extern. (Hierbij neemt de klant de uitgekozen film mee naar huis).
- Exploitatie van een gokautomaat
- Escort en relaxmogelijkheden.
De exploitatie van de club ([I]) kan men onderverdelen in:
- De in- en verkoop van dranken
- Exploitatie van een gokautomaat
- Escort en relaxmogelijkheden.
Tijdens het onderzoek waren er bij het bedrijf 5 personen in loondienst werkzaam. Het aantal gastdames is sterk afhankelijk van het aanbod. Belastingplichtige heeft hier weinig grip op. De gastdames werken binnen het bedrijf als zelfstandige.
Het bedrijf in [Q] ([a straat 1]) heeft de beschikking over de navolgende ruimtes:
- Vier relaxkamers
- Eén kamer voor het bekijken van films en/of video's
- Winkel
- Bar
- Keuken.
In het pand aan de [b straat 1] had het bedrijf de beschikking over 4 relaxkamers. (…)
(…)
3. Fiscale balans (activa)
Geen opmerkingen
(…)
7.4 Afschrijving onroerend goed.
In 1999 wordt f 10625,- op het inkomen in mindering gebracht in verband met afschrijving verhuurd onroerend goed.
Dit bedrag is als volgt te splitsen:
- Afschrijving [b straat 1] (…)
- Afschrijving [a straat 1] (…)
Bij de berekening van deze afschrijvingen is geen rekening gehouden met een restwaarde en de waarde van de ondergrond. Deze afschrijvingen dienen echter te worden geweigerd op grond van het feit dat de panden intussen een hogere waarde bezitten dan de vermelde waarden bij de afschrijvingsberekening. Dit blijkt ondermeer uit het feit dat het pand [b straat 1] 8 in december 1999 is verkocht voor f 355.000,- en het pand [a straat 1] met ingang van 1 februari 20001 wordt verhuurd voor f 100.000,- per jaar."
In onderdeel 8 van het rapport wordt een overzicht gegeven voor de vermogensbelasting. Het pand [a straat 1] te [Q] is in dit overzicht aan het einde van de jaren 1996 tot en met 1999 telkens als privé vermogen opgenomen.
In onderdeel 5 van het controlerapport worden zeer aanzienlijke correcties op de geboekte inkopen en omzet voorgesteld.
2.9. Controlerapport 22 juli 2002
Naar aanleiding van het eerste controlerapport heeft overleg plaats gevonden tussen eiser en verweerder. Op 19 juli 2002 is een compromis gesloten tussen partijen waarbij de winstcorrecties worden verminderd. Op 22 juli 2002 wordt door de controlerend ambtenaren het definitieve verslag van hun bevindingen uitgebracht. De onderdelen 2.1 (rechtsvorm van de onderneming), 2.2 (bedrijfsactiviteiten), 3 (fiscale balans (activa)) zijn gelijkluidend aan de overeenkomstige onderdelen van het rapport van 30 november 2001. Onderdeel 7.4 van het rapport van 30 november 2001 (afschrijving onroerend goed) komt niet terug in het rapport van 22 juli 2002. In onderdeel 7 is het gesloten compromis als volgt vastgelegd:
"7 Compromis
Gezien de hiervoor opgesomde en geconstateerde administratieve gebreken is tijdens de eindbespreking op vrijdag 19 juli 2002 met belastingplichtige en zijn adviseurs het navolgende compromis overeengekomen, inhoudende;
- De te verrekenen verliezen volgens de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1997, 1998 en 1999, respectievelijk -f 205457,-, -f 28146,- en -f 50721,- worden teruggebracht tot nihil,
- Deze nog te verrekenen verliezen worden aangemerkt als meer winst- c.q. meer inkomenscorrectie,
- (…)."
2.10. Controlerapport 11 augustus 2005
In augustus 2005 is namens verweerder door [J] en [K] bij eiser een onderzoek ingesteld ter beoordeling van de door hem over de jaren 2000 tot en met 2004 gevoerde administratie. Op 11 augustus 2005 is hiervan een rapport opgemaakt waarop met pen is vermeld “Intern verslag”. In onderdeel 1 van het rapport is als reden voor het onderzoek opgenomen:
"Dit onderzoek is ingesteld in verband met het ingediende bezwaarschrift IB/PH 2000 en het verzoek om uitstel met betrekking tot de inlevering van de aangiften IB/PH 2002 en volgende."
In onderdeel 3 is opgenomen:
"Op het controleadres was de administratie aanwezig over de jaren 2000 en 2001. Over het jaar 2000 was de administratie reeds per computer verwerkt. Geconstateerd werd dat verwerkingsstaten (gedeeltelijk) alsmede de journaalbladen aanwezig waren eveneens als de per computer vervaardigde kolommenbalans. Het grootboek ontbreekt echter. De overige gegevens, zoals kasadministraties, bankafschriften, inkoopfacturen en kostennota,s, loonadministratie zijn aangetroffen. De verwerking van 2000 was geschied door [L] te [S]. De jaarrekening is aan de hand van de door [L] aangereikte gegevens opgemaakt door [M] (Belastingconsulent) te [S]. Beide kantoren zijn, om welke reden dan ook, thans niet meer werkzaam voor de heer [X]. Over de jaren 2001 tot en met 2004 moeten alle gegevens nog worden verwerkt.
Tijdens het gesprek is aan de heer [X] en diens adviseur meegedeeld dat het jaar 2000, in de staat zoals wij het hier hebben aangetroffen, niet controleerbaar is.
De heer Nijenhuis verklaarde naar aanleiding van onze bevindingen het volgende:
Voor eind september 2005 zal hij zorg dragen voor verwerking van de gegevens over 2000 en deze inzenden naar de Belastingdienst. Voor 31 december 2005 zullen de jaren 2001 tot en met 2004 worden afgewerkt, jaarrekeningen en aangiften worden ingeleverd. Tevens heeft hij verklaard de gegevens zeer kritisch te zullen bekijken."
In onderdeel 4 is opgenomen:
(…)
"Gezien het o.i. geringe fiscale belang (zie het resultaat over 2000 - verlies +/- f 100.000,-) stellen wij voor om uitstel te verlenen tot:
1 oktober 2005: aangifte en jaarrekening 2000;
31 december 2005: aangiften en jaarrrekeningen 2001 tot en met 2004."
2.11. Bij brief van 4 november 2005 schrijft verweerder aan de gemachtigde van eiser:
(…)
"IB 2002 t/m 2004
Indien alsnog de jaarstukken 2002, 2003 en 2004 zouden worden ingediend vóór 31-12-2005, ben ik wederom bereid dezen te laten beoordelen. Uiteraard, ook dan geldt in voorkomende gevallen de omgekeerde en verzwaarde bewijslast. In dat verband deel ik u wellicht ten overvloede mede dat ook voor 2002 inmiddels een ambtshalve aanslag is opgelegd."
2.12. Controlerapport 6 oktober 2006
In het jaar 2006 is namens verweerder door [N] en [C] een boekenonderzoek bij eiser ingesteld naar (onder andere) de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV over de jaren 2002 tot en met 2004. In het op 6 oktober 2006 uitgebrachte controlerapport is onder andere het volgende opgenomen.
"2.4 Administratie
Belastingplichtige heeft zelf de kasadministratie bijgehouden. Met behulp van de computer zijn de inkomsten aan de hand van de dagelijkse kassa-uitdraaien (Z-afslagen) en de contante uitgaven geboekt. De kasbladen en de bankmutaties zijn door de adviseur geboekt met behulp van een geautomatiseerd boekhoudprogramma. Deze verwerkingen (tijdvak 2001 t/m 2004) hebben pas in het jaar 2005 plaats gevonden.
De conclusie kan niet anders zijn dan dat de administratie niet is bijgehouden volgens de gestelde eisen genoemd in artikel 52 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
(…)
3.1.1 Bedrijfspand
Het pand [a straat 1] is in 1978 gekocht voor f 190.000/ € 86.218. Belastingplichtige heeft het pand tot zijn privé vermogen gerekend. Tijdens een eerdere controle is door de controlerend ambtenaar akkoord gegaan met deze etikettering, wellicht omdat toen sprake was van een woon-winkelpand. Het pand is echter reeds vele jaren uitsluitend dienstbaar aan de onderneming. Ruimten in het pand worden uitsluitend voor zakelijke doeleinden (prostitutie en verkoop sexartikelen) gebruikt en het is algemeen bekend dat een pand dan behoort tot het verplichte ondernemingsvermogen. De hypotheek waarmee het pand is gefinancierd, is wel tot het ondernemingsvermogen gerekend. Onder dergelijke omstandigheden is geen sprake van eerder opgewekt vertrouwen dat in rechte moet worden beschermd. De feiten zijn immers gewijzigd. Bovendien zou continuering van het eerder ingenomen standpunt overduidelijke strijd met de wet inhouden.
Het pand wordt vanaf 1-2-2001, na de gedeeltelijke staking van de onderneming, verhuurd aan [G]. De ontvangen huur moet door belastingplichtige als opbrengst voor zijn onderneming worden aangemerkt.
(…)
Op 1-11-2002, het moment van volledig staken van de onderneming, gaat het pand over naar het privé vermogen van belastingplichtige."
2.13. Met dagtekening 7 oktober 2005 heeft verweerder aan eiser een ambtshalve aanslag IB/PVV over het jaar 2002 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 100.000.
2.14. Naar aanleiding van het in het jaar 2006 ingestelde boekenonderzoek heeft verweerder de in geschil zijnde navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2002 en de aanslagen IB/PVV over de jaren 2003 en 2004 opgelegd. Deze belastingaanslagen zijn als volgt berekend.
2002 2003 2004
navorderings-aanslag aanslag aanslag
€ € €
Belastbaar inkomen uit werk en woning volgens aangifte -4.278 -10.638 -12.840
1. Stakingswinst [a straat 1] +286.568
2. Stakingswinst [c straat 1] +33.000
3. Stakingsvrijstelling -17.062
4. Huur [a straat 1] als winst aan te merken +31.555
5. Vrijval schulden +46.701
6. Kostencorrecties +24.043 +10.396 +10.223
7. Geen zelfstandigenaftrek +6.084
Vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning 406.611 -242 -2.617
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen volgens aangifte 11.616 11.616 11.616
Correctie -6.619 -919 -933
Vastgesteld belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 4.997 10.697 10.683
2.15. Eiser is in de bezwaarfase, op 14 juni 2007, gehoord. Van dit horen is een hoorverslag opgemaakt, dat deel uitmaakt van de gedingstukken.
2.16. Mondelinge behandeling
Tijdens de mondelinge behandeling heeft eiser aangegeven dat correctie 7 (zelfstandigenaftrek) niet in geschil is, en hebben partijen overeenstemming bereikt over de correcties 2, 5 en 6.
Verweerder heeft aangegeven dat correctie 2 (meer stakingswinst [c straat 1] ad € 33.000) kan komen te vervallen, omdat de door de koper gedane betalingen van € 1.500 per maand aangemerkt moeten worden als aflossingen van het schuldig gebleven gedeelte van de koopsom.
Met betrekking tot correctie 5 (vrijval schulden) heeft eiser aangegeven dat deze in stand kan blijven voorzover deze betrekking heeft op verjaarde belasting- en premieschulden (€ 27.211). Verweerder heeft zich akkoord verklaard met het vervallen van deze correctie voor zover deze betrekking heeft op de nog niet voldane schuld aan crediteur [O] (€ 19.490), omdat niet aannemelijk is geworden dat de door [O] in rekening gebrachte kosten ten laste van de winst waren gebracht.
Over correctie 6 (kosten correcties) hebben partijen ter zitting een compromis gesloten, inhoudende dat de helft van deze correcties wordt teruggenomen. Wel heeft verweerder ter zitting zijn standpunt gehandhaafd, dat terzake van de resterende correctie voor het jaar 2002 een boete van 25% gerechtvaardigd is.
3. Geschil
In geschil is of verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2002 terecht een bedrag van € 286.568 als stakingswinst in aanmerking heeft genomen. Dit geschil spitst zich toe op de vraag of eiser het bedrijfspand tot zijn privévermogen mocht blijven rekenen. Eiser beantwoordt deze vraag bevestigend en verweerder ontkennend.
Eiser heeft primair aangevoerd dat het bedrijfspand terecht als privévermogen is aangemerkt, maar dat hij in ieder geval op grond van het vertrouwensbeginsel gerechtigd was het bedrijfspand tot zijn privévermogen te (blijven) rekenen. Subsidiar voert hij aan dat als sprake is van ondernemingsvermogen, de winst terzake van de overgang naar het privé vermogen in het jaar 2001 belast had moeten worden. Meer subsidiair voert hij aan dat verweerder niet beschikt over een navordering rechtvaardigend nieuw feit. Uiterst subsidiair is hij van mening dat de stakingswinst op een lager bedrag moet worden gesteld, omdat het bedrijfspand niet bij de aankoop, maar pas op een later tijdstip tot het verplichte ondernemingsvermogen kan worden gerekend.
Voor het jaar 2002 is tevens in geschil of de vergrijpboete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Eiser heeft aangevoerd dat hij het bedrijfspand in 1978 in verhuurde staat heeft gekocht en pas op een later tijdstip (1986) zelf van het pand gebruik is gaan maken. Tevens is een gedeelte van het bedrijfspand gedurende enige tijd door eiser en zijn zoon als woning in gebruik geweest en heeft hij persoonlijke bezittingen op de bovenverdieping opgeslagen. Naar zijn mening is het pand daarom aan te merken als keuzevermogen en stond het hem vrij het bedrijfspand als privévermogen aan te merken. Tevens is hij van mening dat verweerder bij hem het vertrouwen heeft gewekt dat zijn keuze door verweerder werd geaccepteerd. Hij baseert dat vertrouwen op de omstandigheid dat zijn aangiften IB/PVV op dit punt door verweerder gedurende 20 jaar zijn geaccepteerd en op het boekenonderzoek over de jaren 1997 tot en met 1999 dat door verweerder in het jaar 2001 is uitgevoerd.
Verweerder is van mening dat het bedrijfspand verplicht bedrijfsvermogen vormt. Hij voert hiertoe aan dat er sprake is van een niet-splitsbaar woon-winkelpand. De (voormalige) bovenwoning kan slechts via de winkel (voor- of achteringang) worden bereikt en heeft geen eigen opgang. Verweerder heeft aangegeven dat het woongedeelte na het vertrek van de huurder - zonder aan te geven op welk tijdstip dat heeft plaatsgevonden - is opgedeeld in een vijftal werkkamers, een rommelkamer en diverse sanitaire voorzieningen. Op de tweede etage bevindt zich een zolderruimte met daarin afgetimmerd een aantal kamertjes waar wordt overnacht. Hij geeft aan het onduidelijk te achten welk deel privé wordt gebruikt. De ruimten in het pand werden volgens verweerder uitsluitend voor zakelijke doeleinden gebruikt (prostitutie en verkoop seksartikelen).
Met betrekking tot het vertrouwensbeginsel meent verweerder dat aan het in 2001 ingestelde boekenonderzoek geen vertrouwen kan worden ontleend dat verweerder eisers vermogensetikettering zou volgen. Hetzelfde heeft volgens verweerder te gelden voor het volgen van de aangiften IB/PVV gedurende een groot aantal jaren.
De rechtbank zal veronderstellenderwijs er van uit gaan dat het bedrijfspand tot het verplichte ondernemingsvermogen behoort en dat verweerder over een nieuw feit beschikt dat navordering rechtvaardigt, en eerst onderzoeken of eiser zich ten aanzien van de vermogensetikettering terecht op opgewekt vertrouwen beroept. In zijn arrest van 18 december 1991, nr. 27127, BNB 1992/182, oordeelde de Hoge Raad als volgt over aan een boekenonderzoek te ontlenen vertrouwen:
"3.5. Het subsidiair aangevoerde middel herhaalt de door belanghebbende voor het Hof aangevoerde stelling, volgens welke bij haar het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat de verstrekking van premie-artikelen niet aan heffing van omzetbelasting is onderworpen, nu de belastingadministratie uit hoofde van een eerder ingestelde periodieke controle op de hoogte moet zijn geweest van de gang van zaken met betrekking tot bedoelde premie-artikelen en de Inspecteur daarin geen aanleiding heeft gevonden belanghebbende te dier zake een naheffing op te leggen. Dit middel treft doel, voor zover het zich keert tegen ’s Hofs overweging, volgens welke de omstandigheid dat naar de mening van de door belanghebbende geraadpleegde registeraccountants het verstrekken van de premie-artikelen bij een controle niet over het hoofd kan worden gezien, onvoldoende is om aan te nemen dat de onderwerpelijke aangelegenheid bij vorige boekenonderzoeken vanwege de belastingdienst op haar omzetbelastingtechnische merites is beoordeeld. Aldus heeft het Hof miskend dat voor een in rechte te beschermen vertrouwen in gevallen als het onderhavige niet vereist is dat de aangelegenheid bij een boekenonderzoek door de belastingadministratie daadwerkelijk op haar fiscale merites is beoordeeld, doch dat voldoende is dat de belastingplichtige in de gegeven omstandigheden mocht aannemen dat zulks het geval was. Dit zal zich in het algemeen voordoen, indien de betrokken aangelegenheid verhoudingsgewijs van zodanig belang is dat zij niet aan de aandacht van de met de controle belaste ambtenaren kan zijn ontsnapt, en bovendien de gevolgen voor de belastingheffing van dien aard zijn dat het voor de hand ligt om critische opmerkingen te maken, zo niet tot naheffing over te gaan. Alsdan zal de Inspecteur, door niettemin generlei opmerking te maken en naheffing achterwege te laten, in het algemeen bij de belastingplichtige het gerechtvaardigde vertrouwen wekken dat de wijze waarop deze de betrokken aangelegenheid in fiscaal opzicht heeft behandeld, zijn goedkeuring kan wegdragen."
Naar het oordeel van de rechtbank doen de in voornoemd arrest beschreven omstandigheden zich ook bij eiser voor. In het jaar 2001 is immers een volledig en zeer diepgaand boekenonderzoek bij eiser ingesteld. De vermogensetikettering is bij een dergelijk onderzoek van dusdanig belang dat deze niet aan de aandacht van de controlerend ambtenaren kan zijn ontsnapt. Uit het rapport van 30 november 2001 blijkt daarnaast ondubbelzinnig dat de controlerend ambtenaren de fiscale aspecten van het bedrijfspand ook feitelijk hebben beoordeeld. Niet alleen hebben zij zich een gedetailleerd beeld gevormd van het gebruik van de verschillende ruimtes in het bedrijfspand, maar ook hebben zij de fiscale verwerking van het gebruik van het pand door eiser in zijn aangifte IB/PVV aan een onderzoek onderworpen. Met betrekking tot de fiscale balans - waarop het bedrijfspand dus niet was opgenomen - hebben zij vastgelegd geen opmerkingen te hebben. Daarnaast hebben zij de onder de inkomsten uit vermogen verwerkte afschrijving beoordeeld. In het controlerapport van 22 juli 2002 hebben zij met betrekking tot dit onderwerp - afgezien van de in het kader van een compromis weggevallen voorgenomen correctie op de afschrijving van het bedrijfspand - geen wijzigingen aangebracht.
Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser hieraan het vertrouwen mogen ontlenen dat verweerder de vermogensetikettering van het bedrijfspand heeft beoordeeld en akkoord bevonden. Hierbij wijst de rechtbank nog op paragraaf 3.1.1 van het controlerapport van 6 oktober 2006, waarin wordt opgemerkt dat tijdens een vorige controle akkoord is gegaan met de etikettering van het bedrijfspand als privévermogen. Hieraan doet - anders dan verweerder stelt - niet af dat eiser dit onderwerp in zijn aangifte niet uitdrukkelijk aan de orde heeft gesteld. Evenmin doet daar aan af dat in het definitieve rapport geen afspraak of een expliciete standpuntbepaling van verweerder is opgenomen. Het gaat immers niet om het standpunt dat verweerder heeft willen innemen, maar om de indruk die het handelen van verweerder of het nalaten daarvan bij eiser heeft gewekt.
Gelet op de omstandigheid dat het bedrijfspand de eerste jaren volledig aan een derde werd verhuurd en daarna, in ieder geval gedurende enige tijd, de bovenverdieping gedeeltelijk als woning in gebruik is geweest, acht de rechtbank de etikettering als privé vermogen niet zo evident onjuist, dat eiser zich niet op het gewekt vertrouwen zou kunnen beroepen.
Verweerder heeft nog gesteld dat een wijziging in het gebruik van het pand is opgetreden, waardoor het bedrijfspand voortaan volledig voor zakelijke doeleinden is gebruikt. Voorzover verweerder hiermee heeft willen betogen dat een wijziging in het gebruik hem niet meer zou binden aan eventueel opgewekt vertrouwen, verwerpt de rechtbank dit standpunt. Verweerder heeft niet aangegeven op welk tijdstip die wijziging in het gebruik zou hebben plaatsgevonden. Zoals de rechtbank hiervóór heeft overwogen heeft het in de loop van de jaren 2001 en jaar 2002 ingestelde boekenonderzoek bij eiser het te honoreren vertrouwen gewekt dat hij het bedrijfspand tot zijn privé vermogen mocht rekenen. Uit de in 2001 en 2002 opgemaakte controlerapporten blijkt dat ten tijde van het onderzoek het bedrijfspand tenminste nagenoeg geheel zakelijk in gebruik was bij eiser (of diens zoon als bedrijfsopvolger sinds 1 februari 2001). Van een nadien opgetreden wijziging in het gebruik van het bedrijfspand is niets gebleken, zodat van verval van het opgewekte vertrouwen door gewijzigde omstandigheden geen sprake kan zijn.
Het vorenstaande betekent dat eiser het bedrijfspand op grond van door verweerder opgewekt vertrouwen terecht tot zijn privévermogen heeft gerekend. Dit heeft tot gevolg dat, mede gelet op hetgeen hiervoor onder 2.16. met betrekking tot correctie 2 is vermeld, in het jaar 2002 geen stakingwinst kan worden belast, dat de stakingsvrijstelling vervalt, dat de huurinkomsten over dat jaar niet als winst uit onderneming kunnen worden aangemerkt en dat het bedrijfspand voor dat jaar in aanmerking moet worden genomen bij het bepalen van de inkomsten uit sparen en beleggen. Voor die situatie heeft eiser ter zitting aangegeven dat hij akkoord kan gaan met de door verweerder per 1 januari 2002 en 31 december 2002 vastgestelde waarde van € 369.850.
Het hiervoor overwogene heeft tot gevolg dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen over het jaar 2002 moet worden vastgesteld op:
01-01-2002 31-12-2002
€ €
Waarde bedrijfspand 369.850 369.850
Schulden (minus drempel 2.500) 83.718 83.718
Rendementsgrondslag 286.132 286.132
Gemiddelde rendementsgrondslag 286.132
Heffingvrij vermogen -18.146
Belastbare rendementsgrondslag 267.986
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (4%) 10.719
Het belastbare inkomen uit werk en woning over de jaren 2002, 2003 en 2004 moet, mede gelet op hetgeen hiervoor onder 2.16. met betrekking tot de onder 2.14. genoemde correcties 5 en 6 is vermeld, worden vastgesteld op:
2002 2003 2004
navorderings-aanslag aanslag aanslag
€ € €
Belastbaar inkomen uit werk en woning volgens aangifte -4.278 -10.638 -12.840
5. Vrijval schulden +27.211
6. Kostencorrecties (50% van eerder vastgesteld) +12.021 +5.198 +5.111
7. Geen zelfstandigenaftrek +6.084
Belastbaar inkomen/verlies uit werk en woning 41.038 -5.440 -7.729
Omdat over het door de rechtbank (lager) voor het jaar 2002 vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning en het (hoger) vastgestelde belastbare inkomen uit sparen en beleggen gezamenlijk minder belasting is verschuldigd dan volgens de opgelegde (primitieve) aanslag is verschuldigd, moet de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2002 worden vernietigd. De opgelegde vergrijpboete komt daardoor eveneens te vervallen.
De andere grieven van eiser hoeven geen behandeling meer.
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiser in verband met de behande¬ling van het bezwaar en het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen tegen de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2002, de boetebeschikking over het jaar 2002 en de aanslagen IB/PVV over de jaren 2003 en 2004 gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar over de jaren 2002, 2003 en 2004;
- vernietigt de beslissingen met betrekking tot de vergoeding van in de bezwaarfase gemaakte kosten over de jaren 2002, 2003 en 2004;
- vernietigt de navorderingsaanslag en de boetebeschikking over het jaar 2002;
- stelt voor het jaar 2003 het verlies uit werk en woning vast op € 5.440 en het belastbare inkomen uit sparen en beleggen op € 10.697 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- handhaaft de boetebeschikking over het jaar 2003;
- stelt voor het jaar 2004 het verlies uit werk en woning vast op € 7.729 en het belastbare inkomen uit sparen en beleggen op € 10.683 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- handhaaft de boetebeschikking over het jaar 2004;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 966, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 16 maart 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. M.C.G.J. van Well en mr. E.C.G. Okhuizen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier.
De griffier, De rechter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.