Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
registratienummers: AWB 08/5215, 08/5216, 08/5869, 08/5871 en 08/5872
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 9 september 2010
inzake
[X], wonende te [Z], eiser,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Rivierenland, kantoor Nijmegen, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser de volgende naheffingsaanslagen loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) en aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd:
- met dagtekening 30 november 2006 over het tijdvak 1 maart 2003 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag LB/PVV (aanslagnummer [000].A.01.5500) ten bedrage van € 263.644 en een beschikking heffingsrente ten bedrage van € 17.167;
- met dagtekening 20 november 2006 over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 30 april 2006 een naheffingsaanslag LB/PVV (aanslagnummer [000].A.01.6506) ten bedrage van € 70.955;
- met dagtekening 31 oktober 2006 een aanslag IB/PVV 2003 (aanslagnummer [000].H36 van € 7.315 en een beschikking heffingsrente van € 854;
- met dagtekening 1 november 2006 een aanslag IB/PVV 2004 (aanslagnummer [000].H46) van € 16.224 en een beschikking heffingsrente van € 1.326;
- met dagtekening 1 november 2006 een aanslag IB/PVV 2005 (aanslagnummer [000].H56) van € 26.874 en een beschikking heffingsrente van € 854.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van:
- 18 oktober 2008 de naheffingsaanslag LB/PVV over het tijdvak 1 maart 2003 tot en met 31 december 2005 verminderd tot een bedrag van € 224.188. De beschikkingen heffingsrente zijn verminderd tot € 4.723 over 2003, € 6.190 over 2004 en € 3.951 over 2005;
- 23 oktober 2008 de naheffingsaanslag LB/PVV over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 30 april 2006 verminderd tot een bedrag van € 56.665;
- 5 november 2008 de aanslag IB/PVV 2003 verminderd tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van € -10.021 (nihilaanslag);
- 5 november 2008 de aanslag IB/PVV 2004 verminderd tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van € -21.170 (nihilaanslag);
- 5 november 2008 de aanslag IB/PVV 2005 verminderd tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van € -6.043 (nihilaanslag).
Eiser heeft bij brief van 14 november 2008, ontvangen bij de rechtbank op dezelfde datum, beroep ingesteld tegen de naheffingsaanslagen LB/PVV over de tijdvakken 1 maart 2003 tot en met 31 december 2005 en 1 januari 2006 tot en met
30 april 2006.
Eiser heeft bij brief van 16 december 2008, bij de rechtbank ontvangen op 17 december 2008, beroep ingesteld tegen de aanslagen IB/PVV 2003, 2004 en 2005 en de beschikkingen heffingsrente.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 juni 2010 te Arnhem.
Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde mr. [gemachtigde]. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde], mr. [A] en [B]. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de wederpartij en de rechtbank.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiser drijft vanaf 1 maart 2003 in de vorm van een eenmanszaak onder de naam [C], een beveiligingsbedrijf (hierna: [C]). De werkzaamheden bestaan uit het beveiligen van personen, het verrichten van surveillancediensten, het leveren van portiers voor de horeca, alsmede het incidenteel verrichten van chauffeursdiensten. De partner van eiser, [D], is eveneens werkzaam binnen de onderneming. Zij verricht met name administratieve werkzaamheden.
[C] heeft met het personeel dat voor haar werkzaam is, geen arbeidsovereenkomsten afgesloten. Voor de personele bezetting maakte [C] onder meer gebruik van uitzendkrachten via de uitzendbureaus [E], [F] en [G]. Deze uitzendbureaus verleenden zogenoemde pay-roll dienstverlening aan [C]. Het uitzendbureau sloot daartoe met [C] een overeenkomst betreffende payrolling. Een kopie van de overeenkomst met [G] behoort tot de gedingstukken.
Personeel dat [C] in dienst wilde nemen, sloot met het uitzendbureau een arbeidsovereenkomst. [C] zorgde ervoor dat het uitzendbureau over de benodigde gegevens van de betreffende arbeidskracht beschikte. [C] bepaalde ook wat het personeel ging verdienen en waar zij werkzaamheden moesten verrichten. [C] gaf per personeelslid het aantal gewerkte uren door aan het uitzendbureau. Het uitzendbureau zorgde voor de loonbetalingen en deed aangifte loonbelasting/premie volksverzekeringen voor de betreffende personeelsleden. Ziek- en betermeldingen verliepen via [C], het verwerken daarvan via het uitzendbureau.
In augustus 2005 is bij de Sociale Inlichtingen en Opsporingsdienst (hierna: SIOD) een anonieme melding gedaan waarin onder meer is gemeld dat eiser personeel inhuurt, terwijl dit personeel in werkelijkheid bij hem in loondienst werkzaam is. Naar aanleiding van deze melding is de SIOD een onderzoek gestart. Het proces-verbaal van dit onderzoek behoort tot de gedingstukken. De SIOD heeft onder meer geconstateerd dat eiser aan personeel hogere vergoedingen betaalde (hierna: bijbetalingen) en meer uren werk verrichtte (hierna: zwarte uren) dan aan het uitzendbureau werd doorgegeven.
Op basis van de uitkomsten van het SIOD-onderzoek is eiser bij vonnis van 11 oktober 2007 strafrechtelijk veroordeeld door de rechtbank in Arnhem voor - onder meer - valsheid in geschrifte en het opzettelijk niet en niet juist doen van aangifte loonbelasting/premie volksverzekeringen. De veroordeling voor het niet of niet juist doen van aangifte betreft de periode van
1 maart 2003 tot en met 17 mei 2006. Eiser heeft geen hoger beroep tegen dit vonnis aangetekend.
Naar aanleiding van het SIOD-rapport heeft verweerder het standpunt ingenomen dat de ingeleende arbeidskrachten bij eiser in dienstbetrekking werkzaam zijn en dat eiser daarom als inhoudingsplichtige moet worden aangemerkt. De SIOD heeft een nadeelberekening gemaakt. Verweerder heeft deze nadeelberekening als uitgangspunt gehanteerd bij het opleggen van onderhavige (naheffings)aanslagen.
In de bezwaarfase heeft verweerder naar aanleiding van door eiser ingebrachte stukken over het aantal gewerkte uren de naheffingsaanslagen verminderd.
3. Geschil
In geschil is of:
- eiser terecht als inhoudingsplichtige is aangemerkt;
- de naheffingsaanslagen LB/PVV tot een juist bedrag zijn opgelegd.
- eiser een belang heeft bij de beroepen inzake de aanslagen IB/PVV.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Is eiser als inhoudingsplichtige aan te merken?
Verweerder stelt zich op het standpunt dat het bij eiser werkzame personeel rechtstreeks bij hem in dienstbetrekking werkzaam is. Ter onderbouwing van zijn standpunt verwijst verweerder naar het vonnis van de rechtbank te Arnhem dat is gewezen in de strafrechtelijke procedure.
Eiser stelt daartegenover dat geen sprake is van een dienstbetrekking met het bij hem werkzame personeel. Dit personeel is bij het betreffende uitzendbureau in dienstbetrekking. Eiser verwijst naar de overeenkomsten die zijn gesloten. Eiser verwijst verder naar hetgeen in artikel 7:690 van Pro het Burgerlijk Wetboek is bepaald omtrent uitzendovereenkomsten.
De rechtbank stelt voorop dat niet in geschil is dat het personeel met het uitzendbureau een uitzendovereenkomst heeft gesloten. Dit betekent dat in beginsel ervan moet worden uitgegaan dat tussen die partijen een dienstbetrekking bestaat. Slechts indien feiten of omstandigheden aannemelijk zijn geworden dat deze uitzendovereenkomsten realiteit missen, kan hieraan worden voorbijgegaan. De bewijslast dat dergelijke feiten en omstandigheden zich voordoen, rust op verweerder.
Verweerder heeft daartoe, anders dan zijn verwijzing naar het vonnis van de rechtbank in de strafrechtelijke procedure en, zo begrijpt de rechtbank, naar de aldaar genoemde feiten en omstandigheden, niets naar voren gebracht.
De rechtbank wijst allereerst erop dat verweerder er aan voorbij gaat dat de belastingrechter niet is gebonden aan de uitkomsten van de tegen eiser gevoerde strafzaak maar dat de belastingrechter de aangevoerde bewijsmiddelen zelfstandig dient te beoordelen (vergelijk Hoge Raad 10 maart 1999, nr. 33.840, LJN AA2713).
De in het vonnis van de rechtbank genoemde feiten en omstandigheden, te weten:
- [C] wierf zelf personeel en stuurde dit door naar het uitzendbureau voor ondertekening van documenten;
- [C] gaf aan wat de uitzendkrachten moesten verdienen en bepaalde waar zij moesten werken;
- ziekmelding vond plaats bij [C];
- [C] gaf de gewerkte uren door aan het uitzendbureau dat vervolgens de verloning voor zijn rekening nam;
- [C] wist reeds bij het aannemen van een aanzienlijk deel van het personeel dat zij meer uren zouden gaan werken en een hoger loon zouden krijgen dan opgegeven aan en verantwoord door het uitzendbureau;
zijn naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende om te oordelen dat de tussen het uitzendbureau en het personeel gesloten uitzendovereenkomst realiteit mist. De hier genoemde omstandigheden, met uitzondering van de laatstgenoemde, passen bij een situatie van inlenen van arbeidskrachten bij een uitzendbureau. Ook de laatste omstandigheid, die voor de omvang daarvan wordt betwist door eiser, is onvoldoende om te oordelen dat de uitzendovereenkomsten betekenis missen. Verweerder heeft verder geen feiten en omstandigheden naar voren gebracht die tot de conclusie leiden dat feitelijk sprake is van een dienstbetrekking tussen [C] en het personeel dat via het uitzendbureau is ingeleend. De rechtbank is evenmin gebleken dat hiervan sprake is. Dit betekent dat verweerder [C] ten onrechte ten aanzien van alle correcties als inhoudingsplichtige heeft aangemerkt.
Ten aanzien van de bijbetalingen
In artikel 4 van Pro het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: UBLB) is, voor zover van belang, bepaald dat degene tot wie een werknemer in dienstbetrekking staat, wordt geacht aan de werknemer het loon te verstrekken, dat deze uit hoofde van zijn dienstbetrekking geniet van een niet-inhoudingsplichtige.
Verweerder heeft ter zitting verklaard dat ingeval sprake zou zijn van inhoudingsplicht bij het uitzendbureau, de door [C] gedane bijbetalingen aan het personeel moeten worden aangemerkt als betalingen in de zin van artikel 4 van Pro het UBLB. Nu hiervoor is overwogen dat [C] als niet-inhoudingsplichtige moet worden aangemerkt, en de betreffende uitzendbureaus als werkgever, moeten de bijbetalingen als loon bij het uitzendbureau in aanmerking worden genomen. Dit betekent dat
de naheffingsaanslagen worden verminderd voorzover deze betrekking hebben op de bijbetalingen.
Ten aanzien van zwarte uren
Niet in geschil is dat [C] degene is die aan de betrokken werknemers meer uren loon heeft betaald en dat [C] van een significant gedeelte van de gewerkte uren geen opgave deed aan het uitzendbureau. Voor deze zwarte uren heeft verweerder terecht [C] als werkgever van de betrokken werknemers en dus als inhoudingsplichtige aangemerkt (vergelijk Hoge Raad 11 oktober 2002, nr. 36742, LJN AE8728).
Ten aanzien van [H]
Niet in geschil is dat [H] bij [C] in dienstbetrekking werkzaam is geweest en dat eiser hiervoor geen loonadministratie heeft gevoerd en evenmin LB/PVV op het loon heeft ingehouden en afgedragen aan de belastingdienst.
Omkering van de bewijslast
Ingevolge artikel 52, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Awr) is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende dat bedrijf, naar de eisen van het bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevens op zodanige wijze te bewaren dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.
In artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de Awr is, voor zover hier van belang, bepaald, dat wanneer niet volledig is voldaan aan één van de verplichtingen ingevolge artikel 52 de Pro rechtbank het beroep ongegrond verklaart tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
Vaststaat dat [C] zowel voor de inhoudingsplicht ten aanzien van de zwarte uren als ten aanzien van [H] geen loonadministratie heeft gevoerd, terwijl hij daar op grond van het bepaalde in artikel 52, eerste lid, van de Awr wel toe verplicht was. Dit brengt mee dat verweerder zich terecht heeft beroepen op omkering en verzwaring van de bewijslast, zoals bedoeld in artikel 27e van de Awr.
Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser niet doen blijken dat de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Hij heeft daartoe onvoldoende gesteld in het licht van de bevindingen in het proces-verbaal van de SIOD.
Redelijke schatting?
Verweerder is bij omkering van de bewijslast gehouden een redelijke schatting te maken van de verschuldigde belasting. Daarom moet worden beoordeeld of de gemaakte schatting redelijk is.
In het SIOD-PV is de hoogte van de zwarte omzet berekend op basis van de gevonden gegevens en verklaringen van eiser en getuigen. Vervolgens is, uitgaande van een gefactureerd uurtarief van € 25, welk bedrag is gebaseerd op verklaringen van eiser zelf, het aantal uren berekend dat zwart is gewerkt. Om het totale zwarte loon te berekenen is het aantal zwarte uren vermenigvuldigd met een netto loon per uur van € 13,50. Dit netto uurloon is eveneens gebaseerd op verklaringen van eiser en getuigen.
Verder heeft de SIOD berekend welke uren door werknemers zijn gewerkt en niet zijn verantwoord in een salarisadministratie maar wel zijn gefactureerd aan de opdrachtgevers. Deze berekening is gestoeld op verklaringen van eiser en getuigen. Ten slotte heeft de SIOD berekend hoeveel zwarte uren werknemer [H] heeft gewerkt en hoeveel hij daarvoor heeft ontvangen. Deze berekening is gebaseerd op verklaringen van eiser, [H] en andere getuigen. Naar het oordeel van de rechtbank wordt de nadeelberekening ondersteund door de bevindingen van het onderzoek.
Verweerder heeft in de bezwaarfase het aantal zwarte uren nog verminderd met uren die door de ondernemers zelf en door (niet tegen vergoeding betaalde) stagiaires zouden zijn gemaakt. Verweerder is voor het aantal uren daarvan uitgegaan van het gemiddelde tussen hetgeen de SIOD hiervoor heeft berekend en hetgeen eiser heeft berekend. Nu de administratie van eiser zodanige gebreken vertoont dat de juistheid van de door hem verdedigde uren niet kan worden geverifieerd, meent de rechtbank dat verweerder, door het gemiddelde te nemen, hiervan een redelijke schatting heeft gemaakt.
Het voorgaande brengt mee dat de schatting van de hoogte van de netto uitbetaalde lonen, voor zover deze geen betrekking heeft op de bijbetalingen, redelijk is. Tegen de toegepaste bruteringspercentages zijn geen beroepsgronden gericht, zodat op dit punt geen reden is om te oordelen dat de naheffingsaanslagen te hoog zijn.
Hoogte naheffingsaanslagen
Het voorgaande leidt ertoe dat de naheffingsaanslagen LB/PVV moeten worden verminderd voor deze betrekking hebben op de bijbetalingen. De rechtbank berekent dit als volgt:
2003 4.239 x 131,2% = € 5.561
2004 7.025 x 129,7% = € 9.111
2005 11.235 x 130,4% = € 14.650
totaal aftrek naheffing tijdvak 2003-2005 € 29.322
resteert naheffing over tijdvak 2003-2005 € 194.866 (€ 224.188 -/- € 29.322)
2006 8.544 x 108,3% = € 9.253
resteert naheffing over tijdvak 2006 € 47.412 (€ 56.665 -/- € 9.253)
Heffingsrente
Eiser heeft ter zitting verklaard dat hij de berekening van de heffingsrente niet langer betwist. De beschikkingen heffingsrente worden overeenkomstig de naheffingsaanslagen verminderd.
Aanslagen IB/PVV
De aanslagen IB/PVV voor de jaren 2003, 2004 en 2005 zijn bij uitspraak op bezwaar vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. Gelijktijdig zijn voor die drie jaren verliesbeschikkingen genomen. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de beroepen niet-ontvankelijk moeten worden verklaard omdat de aanslagen zijn verminderd tot nihil en er dus geen belang is.
Eiser brengt in de pleitnota naar voren, zo begrijpt de rechtbank, dat de uitspraak betreffende de naheffingsaanslagen LB/PVV gevolgen kan hebben voor de aanslagen IB/PVV.
De rechtbank stelt vast dat eiser beroep heeft ingesteld tegen de uitspraken op bezwaar waarbij de aanslagen IB/PVV 2003, 2004 en 2005 zijn verminderd tot nihil. Dit heeft tot gevolg dat de beroepen tegen deze aanslagen niet-ontvankelijk zijn. Echter, nu de beroepen zich feitelijk richten tegen de vastgestelde ondernemingsverliezen voor deze jaren heeft eiser belang bij deze beroepen. De rechtbank zal de beroepen tegen de aanslagen IB/PVV 2003, 2004 en 2005 aanmerken als gericht tegen de beschikkingen vaststelling verlies uit werk en woning (verliesbeschikkingen) voor deze jaren.
Voor wat betreft de hoogte van de ondernemingsverliezen zal de rechtbank verweerder opdragen deze vast te stellen overeenkomstig hetgeen hiervoor is overwogen. De beroepen tegen de verliesbeschikkingen zijn derhalve gegrond.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiser in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 322, en een wegingsfactor 1,5 omdat het gaat om 5 samenhangende zaken).
Nu uit de gedingstukken is gebleken dat verweerder de proceskosten in de bezwaarfase reeds heeft vergoed, komen deze niet nogmaals voor vergoeding in aanmerking.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen tegen de naheffingsaanslagen LB/PVV gegrond;
- verklaart de beroepen tegen de beschikkingen heffingsrente gegrond;
- verklaart de beroepen tegen de aanslagen IB/PVV 2003, 2004 en 2005 niet-ontvankelijk;
- verklaart de beroepen tegen de verliesbeschikkingen IB/PVV 2003, 2004 en 2005 gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de naheffingsaanslag LB/PVV over het tijdvak 1 maart 2003 tot en met 31 december 2005 tot een bedrag van
€ 194.866;
- vermindert de naheffingsaanslag LB/PVV over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 30 april 2006 tot een bedrag van
€ 47.412;
- draagt verweerder op de verliesbeschikkingen IB/PVV 2003, 2004 en 2005 vast te stellen met inachtneming van hetgeen in deze uitspraak is overwogen;
- draagt verweerder op de beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig te verminderen;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 966;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. I. Linssen, voorzitter, mr. J.J. Catsburg en mr. A.P. Vaatstra, rechters, in tegenwoordigheid van M. Brouwer, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Uitgesproken in het openbaar op: 9 september 2010
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.