Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/578
Uitspraakdatum: 20 november 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], gevestigd te [woonplaats], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Eiser en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 1999 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd, tot een bedrag aan enkelvoudige belasting van € 2.601.901 (hierna: de naheffingsaanslag) alsmede bij beschikking een boete van € 12.733 (hierna: de boetebeschikking). Het aanslagbiljet heeft als dagtekening 30 december 2002 en als aanslagnummer [0000.00.000.0.00.0000].
1.2. De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken de naheffingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij fax van 2 maart 2005, ontvangen bij de rechtbank op 2 maart 2005, pro forma beroep ingesteld. De motivering van het beroepschrift met dagtekening 18 maart 2005 is ontvangen bij de rechtbank op 21 maart 2005. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 273.
1.4. De inspecteur heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 maart 2006 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede de inspecteur.
1.6. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
1.7. De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
1. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Vanaf eind 1996 heeft regelmatig overleg plaatsgevonden tussen [bank] en [aannemer].
over de bouw van een nieuw kantoorpand voor de Bank met de naam [bank] in [woonplaats]. Begin 1997 is door de Raad van Bestuur van de Bank besloten dat het [bank-project] zou worden aangekocht.
2.2. Begin 1997 heeft de Bank met de gemeente [woonplaats] gecorrespondeerd over de aanwending van de begane grond van het te bouwen pand. In de maanden maart tot en met juni 1997 zijn verdere onderhandelingen gevoerd tussen de Bank en de aannemer.
2.3. In juni 1997 heeft de Bank besloten de mogelijkheden om omzetbelasting te verrekenen nader te onderzoeken. Vervolgens is in een bestuursvergadering van 15 juli 1997 een budget van ƒ 20.000 vrij gemaakt voor de inrichting van een BTW structuur.
2.4. Op 8 september 1997 is door de aannemer de bouwvergunning aangevraagd. Deze is op 9 februari 1998 verleend. Op 17 maart 1998 is door de aannemer een koopovereenkomst met de gemeente [woonplaats] gesloten voor de aankoop van het bouwterrein.
2.5. Op 22 april 1998 is belanghebbende opgericht door de Bank en [BV]. De bank treedt op als commanditair vennoot en [BV] als beherend vennoot. De directie over [BV] is in handen van [BV1]. [BV1] behoort tot de [Bank1] met welke bank de Bank is gelieerd.
2.6. De Bank heeft ƒ 40.000.000 ingebracht als kapitaal in belanghebbende. Deze inbreng is gebaseerd op het voor de bouw van de kantoortoren [bank] (hierna: het kantoorpand) benodigde kapitaal.
2.7. Op 28 april 1998 is het bestuur van de Bank akkoord gegaan met de definitieve planning van de nieuwbouw.
2.8. Op 17 augustus 1998 is de koopaannemingsovereenkomst voor de bouw van het kantoorpand gesloten tussen belanghebbende en de aannemer. De kosten voor de realisatie van het kantoorpand bedroegen ƒ 36.566.000 exclusief omzetbelasting.
2.9. Bij notariële akte van 4 september 1998 is de grond voor het kantoorpand, groot ongeveer 19 aren negentien centiaren, aan het [plein] te [woonplaats] aan belanghebbende geleverd. In dezelfde akte is ten behoeve van belanghebbende een zakelijk recht van opstal gevestigd voor het hebben van een parkeergarage onder openbaar gebied en een nooduitgang aan datzelfde plein.
2.10. Gedurende het jaar 1999 is er vanuit de Bank regelmatig bemoeienis geweest met de indeling en inrichting van het kantoorpand in aanbouw.
2.11. Bij akte van 10 december 1999 zijn het bijna afgebouwde kantoorpand en de ondergrond door belanghebbende in eigendom overgedragen en geleverd aan de Bank, tegen een koopsom van ƒ 1.175.000, inclusief ƒ 175.000 aan omzetbelasting. Ter zake van deze levering heeft de Bank f 2.133.000 overdrachtsbelasting voldaan.
2.12. Op 10 december 1999 heeft de Bank eveneens alle rechten en verplichtingen uit hoofde van de koopaannemingsovereenkomst overgenomen van belanghebbende.
2.13. Op 29 december 1999 heeft belanghebbende de warmte koude opslag installatie (hierna: WKO-installatie) alsmede de daarmee samenhangende rechten en verplichtingen overgedragen aan ]BV] tegen een koopsom van ƒ 1.329.363 exclusief omzetbelasting. Tegen hetzelfde bedrag is de WKO-installatie op 18 januari 2000 overgedragen aan de Bank.
2.14. Op 22 maart 2000 heeft belanghebbende het recht van opstal voor de parkeergarage en nooduitgang overgedragen aan [BV2].
2.15. Vanaf 1 april 2000 zijn de roerende zaken, alsmede de inrichting en installaties van de dealingroom door belanghebbende aan de Bank verhuurd voor een bedrag van ƒ 1.010.000 (exclusief omzetbelasting) per jaar.
2.16. De Bank heeft het kantoorpand in het jaar 2000 in gebruik genomen. Belanghebbende heeft tijdens de bouw van het kantoorpand in 1998 en 1999 alle aan haar in rekening gebrachte BTW in aftrek gebracht. De belastingdienst heeft de in aftrek gebrachte omzetbelasting (deels) nageheven door oplegging van de naheffingsaanslag welke de aanleiding van het geschil vormt.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag terecht werd opgelegd. Niet meer in geschil is dat de boete moet worden verminderd tot € 10.556.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. De inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
Ter zitting hebben zij hieraan het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende:
Ik bestrijd de stelling van de inspecteur dat [BV] slechts op papier bij de [belanghebbende] betrokken is. [BV] is slechts op papier bij de bouw betrokken. Tevens bestrijd ik de stelling van de inspecteur dat je uit de feiten kunt afleiden dat er sprake is van misbruik van recht. Zo de rechtbank tot de conclusie mocht komen dat er wel misbruik van recht is, dan zou dit betekenen dat we de zaken moeten stellen zoals deze zouden zijn geweest zonder de toegepaste constructie, en dan is er dus integratieheffing in 2000.
Ik zie niet in wat het renteloos fourneren van kapitaal door de Bank in belanghebbende te maken heeft met de stelling van de inspecteur. Inbreng van kapitaal ziet de inspecteur als één geheel. Hij onderbouwt dit niet verder dus ga ik er van uit dat hij dit standpunt laat vallen.
Met betrekking tot het economisch verkeer; Halifax zegt dat het niet uitmaakt of het een symbolische vergoeding is. De hoogte is niet relevant. Het is een levering ongeacht de hoogte van het bedrag.
Voor de toepassing van het BUA leidt de inspecteur uit artikel 20 vierde Pro lid van de koopaannemingsovereenkomst af dat er reeds een duurzame relatie was tussen belanghebbende en de Bank. Dit is een onjuiste gevolgtrekking. Hetgeen daar is opgenomen zijn algemene bepalingen in een koopaannemingsovereenkomst en dat wordt altijd opgenomen. Wanneer er foto’s van het pand worden gemaakt moet de gebruiker ook toestemming verlenen. In dat kader moet je de bepaling lezen. De conclusie van de inspecteur dat uit de bepaling blijkt dat de Bank huurder van de roerende zaken is, is onjuist.
Er wordt niet in strijd met de Zesde Richtlijn gehandeld. De uitkomst van deze opzet is het gevolg van de subjectieve maatstaf van heffing voor de omzetbelasting. Het probleem is niet onbekend en zou te repareren zijn door middel van een aangepaste maatstaf van heffing maar de wetgever heeft daar bewust vanaf gezien. In 1987 is de vraag gerezen of er niet een ander maatstaf van heffing moest komen.
In casu is het ontgaan van de heffing wel de drijfveer geweest van de hele opzet. Indien dat Europeesrechtelijk misschien misbruik van recht is, dan hoeft het dat nog niet te zijn voor het Nederlands recht. In 1995 is deze constructie als voorbeeld geschetst bij het wetsvoorstel om BTW-constructies aan te pakken. De staatssecretaris heeft gezegd dat daar voor de BTW niets aan te doen was en daarom is men over gegaan tot het heffen van overdrachtsbelasting. Nederland kan de Wet OB niet zonder toestemming in afwijking van de Zesde Richtlijn aanpassen.
Ik ben voorts van mening dat er geen sprake is van misbruik van recht.
Een klein stukje van de boete heeft betrekking op het jaar 2000. De boete moet worden verminderd tot € 10.556.
De inspecteur:
Ik onderschrijf dat [BV] geen actieve rol had bij de bouw van het pand.
Met betrekking tot hetgeen de gemachtigde opmerkt over de economische grondslag: ik zie niet zoveel verschil tussen de zakelijke en economische grondslag. Er is sprake van misbruik van recht en dit leidt tot naheffing in 1999 omdat in dat jaar de vooraftrek is genoten.
Het beschouwen van de kapitaalinbreng als vergoeding voor de bouw is een van de methoden van fiscale kwalificatie. Er moet worden gekozen voor de methode die het meest recht doet aan de fiscale norm.
Ik bestrijd dat er een integratieheffing heeft plaatsgevonden. Maar als belanghebbende stelt dat deze heeft plaatsgevonden dan verschillen zij en ik van mening over de maatstaf van heffing.
Een relatiegeschenk doet zich voor binnen een bestaande relatie en zo’n relatie bestaat tussen belanghebbende en de Bank door de verhuur van roerende goederen. Deze relatie bestond op het moment dat het pand verkocht werd, hetgeen blijkt uit artikel 20, lid 4 van de koopaannemingsovereenkomst waarin staat “indien daarbij de handelsnaam van de verhuurder”. Dus is er een zakelijke relatie. De Bank is nooit huurder van de onroerende zaak geweest dus gaat het over de verhuur van de inventaris.
Ik zie dit als een voorbeeld van een zaak die past in de doctrine van het Halifax-arrest van het EG Hof van Justitie. Als een ondergrens in het samenstel van handelingen wordt overschreden, treedt het leerstuk van misbruik van recht in werking. De motieftoets wordt geobjectiveerd.
Het jaar 1999 is het juiste tijdvak voor naheffing omdat in dat jaar de vooraftrek is genoten. Dat in 2000 moet worden nageheven bij een gelieerde partij staat hier los van. Er is uitsluitend over 1999 nageheven omdat in dat jaar de integratieheffing als gevolg van de toepassing van het BUA had moeten plaatsvinden.
In het arrest Halifax is bepaald dat je de transacties moet herdefiniëren. Ofwel, er is sprake van een rechtstreekse prestatie van de bouwer aan de Bank, ofwel er is sprake van een reële levering tegen een reële vergoeding door de [belanghebbende] aan de Bank. Dit rechtvaardigt mijn aanslag.
We hebben (ter zake van een integratieheffing)bij de Bank een naheffingsaanslag tot behoud van rechten opgelegd. In dat geval is de maatstaf van heffing bij de Bank hoger.
Bij de totstandkoming van de antimisbruikwetgeving is gezegd dat de onderhavige situatie onwenselijk is. Toen is besloten om de lacune in de Wet onder meer door middel van overdrachtsbelasting te repareren. Maar dat neemt niet weg dat sprake is van misbruik van de normen van de BTW.
Van de boete heeft een klein stukje betrekking op 2000. Dat heeft te maken met de WKO installatie. De boete moet worden verminderd tot € 10.556.
Belanghebbende concludeert voor wat betreft de omzetbelasting:
Primair tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag;
Subsidiair: tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 1.713.261;
Meer subsidiair: tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 1.920.901.
De inspecteur concludeert primair tot onbevoegdheid van de rechtbank en subsidiair, voor wat betreft de omzetbelasting, tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beide partijen concluderen voor wat betreft de boete tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de boete tot € 10.556.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en hetgeen zij ter zitting hebben aangevoerd.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Bevoegdheid van de rechtbank
4.1.1. Met als dagtekening 18 november 2004 heeft de inspecteur een brief naar belanghebbende doen uitgaan met als onderwerp “beslissing op bezwaarschrift”. De brief bevat een volledige bespreking van belanghebbendes bezwaar, een motivering en een conclusie met betrekking tot de uitspraak op het bezwaarschrift. In de laatste alinea is vermeld:
“U ontvangt binnenkort de formele uitspraak op uw bezwaarschrift. Hierin wordt verwezen naar deze brief. Ook kunt u hierin lezen hoe u moet handelen als u het niet eens bent met mijn beslissing”.
4.1.2. De dagtekening van de formele uitspraak op het bezwaarschrift is 21 januari 2005 en dee uitspraak bevat, naast de beslissing, een verwijzing naar de brief van 18 november 2004. Belanghebbendes beroepschrift is bij de rechtbank binnengekomen op 2 maart 2005.
4.1.3. Met de inwerkingtreding op 1 januari 2005 van de Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties (Wet van 15 december 2004, Stb. 2004, 672) is de rechtbank met ingang van 1 januari 2005 bevoegd als eerste feitelijke instantie voor de behandeling van beroepszaken in rijksbelastingen. Op het beroep tegen een uitspraak op een bezwaarschrift die is gedagtekend voor het tijdstip van inwerkingtreding van de wet, is het recht zoals dit gold vóór dat tijdstip van toepassing gebleven. De inspecteur stelt dat de brief van 18 november 2004 moet worden aangemerkt als uitspraak op het bezwaar zodat niet de rechtbank doch het gerechtshof bevoegd is.
4.1.4. De rechtbank leest de brief van de inspecteur van 18 november 2004 aldus dat hij, hoewel in die brief zonder voorbehoud een beslissing op het bezwaarschrift van belanghebbende wordt medegedeeld, daarmee niet de in art 7:10 Awb Pro bedoelde uitspraak heeft willen doen. In die brief is dit aan belanghebbende kenbaar gemaakt door mede te delen dat de bijbehorende beschikking ("de formele uitspraak") binnenkort zou worden toegezonden. Met de formele uitspraak heeft de inspecteur kennelijk de uitspraak bedoeld, die op 21 januari 2005 aan belanghebbende is toegezonden en die een rechtsmiddelenverwijzing bevatte. Nu de brief van 18 november 2004 verwijst naar een nog te ontvangen formele uitspraak en voorts geen rechtsmiddelenverwijzing bevat, en de mogelijkheid te procederen in twee feitelijke instanties de rechtsbescherming van de belastingplichtige verbetert, dient naar het oordeel van de rechtbank de formele uitspraak van 21 januari 2005 aangemerkt te worden als de uitspraak waartegen beroep kan worden ingesteld. Derhalve is de rechtbank bevoegd.
4.2. Ten gronde.
4.2.1. De inspecteur heeft primair gesteld dat sprake is van misbruik van recht en dat de aftrek van voorbelasting bij belanghebbende moet worden teruggenomen omdat ook de Bank geen recht zou hebben op die aftrek.
4.2.2. In het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen te Luxemburg (het Hof) 21 februari 2006, nr C-255/02, [partij] (gepubliceerd in BNB 2006/170, verder: het arrest [partij]), welk arrest betrekking heeft op een omzetbelastingconstructie voor de bouw van 4 call centra voor een bank, heeft het Hof onder meer voor recht verklaard:
2. De Zesde richtlijn moet aldus worden uitgelegd dat zij zich verzet tegen het recht van een belastingplichtige om de voorbelasting af te trekken indien de transacties waarop dit recht is gebaseerd een misbruik vormen.
Om te kunnen vaststellen dat sprake is van misbruik, is ten eerste vereist dat de betrokken transacties, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden in de desbetreffende bepalingen van de Zesde richtlijn en de nationale wettelijke regeling tot omzetting daarvan, ertoe leiden dat in strijd met het doel van deze bepalingen een belastingvoordeel wordt toegekend. Ten tweede moet uit een geheel van objectieve factoren blijken dat het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen.
3. Wanneer een misbruik is vastgesteld, moeten de in het kader daarvan verrichte transacties zo worden geherdefinieerd dat de situatie wordt hersteld zoals zij zou zijn geweest zonder de transacties die dit misbruik vormen.
4.2.3. Het Hof heeft met betrekking tot de eerste toets van het begrip “misbruik” onder meer het volgende overwogen:
-78. Dienaangaande zij eraan herinnerd dat de aftrekregeling van de Zesde richtlijn tot doel heeft de ondernemer geheel te ontlasten van de in het kader van al zijn economische activiteiten verschuldigde of betaalde BTW. Het gemeenschappelijke BTW-stelsel waarborgt derhalve een volstrekt neutrale fiscale belasting van alle economische activiteiten, ongeacht het oogmerk of het resultaat ervan, mits die activiteiten op zich in beginsel aan de heffing van BTW zijn onderworpen (…).
-79. Volgens vaste rechtspraak moeten artikel 2 van Pro de Eerste richtlijn (67/227/EEG) van de Raad van 11 april 1967 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelastingen (PB 1967, 71, blz. 1301; hierna: `Eerste richtlijn') en artikel 17, leden 2, 3 en 5, van de Zesde richtlijn immers aldus worden uitgelegd, dat er in beginsel een rechtstreeks en onmiddellijk verband dient te bestaan tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium, en een of meer in een later stadium verrichte handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat, opdat de belastingplichtige recht op aftrek van de voorbelasting kan hebben en de omvang van dat recht kan worden bepaald (…)
-80. Werd het belastingplichtigen echter toegestaan de voorbelasting volledig af te trekken, hoewel zij in het kader van hun normale handelstransacties deze BTW niet - ook niet gedeeltelijk - zouden hebben kunnen aftrekken op grond van enige handeling die voldoet aan de voorwaarden van de aftrekregeling van de Zesde richtlijn of van de nationale wettelijke regeling tot omzetting daarvan, dan zou zulks in strijd zijn met het beginsel van de fiscale neutraliteit en bijgevolg met het doel van deze regeling.
En omtrent de tweede toets, volgens welke de betrokken transacties in wezen tot doel moeten hebben een belastingvoordeel te verkrijgen:
- 81 (…) , zij eraan herinnerd dat het aan de nationale rechter staat vast te stellen wat de werkelijke inhoud en betekenis van de betrokken handelingen zijn. Hierbij kan hij het louter artificiële karakter van deze handelingen in aanmerking nemen alsmede de banden van juridische, economische en/of persoonlijke aard tussen de bij de constructie ter verlaging van de belastingdruk betrokken ondernemers (…).
4.2.4. De rechtbank zal eerst vaststellen of de betrokken transacties, in weerwil van de formele toepassing van de bepalingen van de Zesde Richtlijn en de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB), ertoe leiden dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend (de eerste toets).
4.2.5. Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat niet gezegd kan worden dat het voorliggende samenstel van (rechts)handelingen in strijd is met de Wet OB, nu bij de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel tot wijziging van de Wet OB, de Wet belastingen van rechtsverkeer en enkele andere wetten in verband met de bestrijding van constructies met betrekking tot onroerende zaken (Kamerstukken nr. 24 172) constructies als deze zijn gesignaleerd en voor de omzetbelasting zijn geaccepteerd. Uit de Memorie van Toelichting bij het wetsontwerp nr 24 172 blijkt dat de wetgever bij de genoemde wetgeving is uitgegaan van de premisse dat de constructies waarop de wet zag in de Uitvoeringssfeer niet konden worden bestreden en dat daardoor wettelijke maatregelen noodzakelijk waren. Naar het oordeel van de rechtbank kan derhalve niet worden gezegd dat de door belanghebbende beoogde fiscale gevolgen van het voorliggende samenstel van (rechts)handelingen, zoals vermeld onder 2. als zodanig door de wetgever zijn geaccepteerd en heeft de beslissing van het Hof in de zaak Halifax op dit punt een nieuwe situatie doen ontstaan.
4.2.6. Tussen partijen is kennelijk niet in geschil dat de gekozen constructie leidt tot een belastingvoordeel door de combinatie van volledige aftrek van voorbelasting en - door de lage prijs waartegen het kantoorpand aan de Bank is verkocht - beperking van te betalen omzetbelasting. Evenmin is kennelijk tussen partijen in geschil dat bij nieuwbouw van het kantoorpand in opdracht van de Bank zelf, de ingebruikneming van het kantoorpand zou zijn aangemerkt als een belaste levering voor de omzetbelasting op de voet van artikel 3, eerste lid, letter h, Wet OB (integratieheffing) zodat de Bank op de voet van artikel 8, derde lid, Wet OB omzetbelasting verschuldigd zou zijn geworden over (nagenoeg) het gehele bedrag, de omzetbelasting niet daaronder begrepen, dat voor het kantoorpand (inclusief de ondergrond) zou moeten worden betaald, indien deze op het tijdstip van de levering zouden worden aangeschaft of voortgebracht in de toestand waarin zij zich op dat tijdstip bevinden (hierna: de voortbrengingskosten) terwijl de ter zake van de bouw in rekening gebrachte voorbelasting op de voet van artikel 15 Wet Pro OB integraal aftrekbaar zou zijn geweest. De rechtbank sluit zich bij deze zienswijze van partijen aan.
4.2.7. De rechtbank is van oordeel dat de Bank dit belastingvoordeel alleen heeft kunnen behalen doordat zij, met het tussenschakelen van belanghebbende als formele opdrachtgever voor de bouw, de bouwsom voor het pand formeel heeft kunnen transformeren in een (niet met omzetbelasting belaste) kapitaalinbreng in belanghebbende. De rechtbank acht aannemelijk dat het belang bij de bouw van het kantoorpand van meet af aan alleen bij de Bank heeft gelegen, en dat het tussenschakelen van belanghebbende alleen mogelijk is geweest doordat belanghebbende en de Bank gelieerde partijen zijn. Afgezien van het fiscale voordeel heeft het tussenschakelen van belanghebbende voor de bouw van het kantoorpand immers geen reële functie gehad. Aldus heeft belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank door gebruik te maken van de formele toepassing van de voorwaarden in de Wet OB in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel dit belastingvoordeel gerealiseerd.
4.2.8. Niet in geschil is – belanghebbende heeft dat ter zitting ook erkend - dat het wezenlijk doel van de betrokken transacties erin heeft bestaan dit belastingvoordeel te verkrijgen zodat ook aan de tweede toets is voldaan.
4.2.9. Het vorenoverwogene, een en nader in onderling verband bezien, leidt de rechtbank tot het oordeel dat ten aanzien van de bouw van het kantoorpand sprake is van misbruik als bedoeld in het arrest Halifax.
4.2.10. Uit het onder 4.2.6. overwogene volgt dat het uit dat misbruik voortvloeiende belastingvoordeel in het onderhavige geval per saldo, beoordeeld vanuit belanghebbende en de Bank tezamen, is ontstaan in het jaar 2000. Immers, in dat jaar is het kantoorpand in gebruik genomen en zou de Bank, indien belanghebbende niet zou zijn tussengeschakeld, de omzetbelasting verschuldigd zijn geworden.
4.2.11. De inspecteur stelt dat desalniettemin de door belanghebbende in 1999 in aftrek gebrachte voorbelasting bij haar terecht is nageheven. Belanghebbende stelt dat naheffing pas mogelijk is over het jaar 2000.
4.2.12. Uit het arrest Halifax blijkt dat de transacties tussen belanghebbende en de Bank zo moeten worden geherdefinieerd dat de situatie wordt hersteld zoals zij zou zijn geweest zonder de transacties die dit misbruik vormen. Het Hof heeft dienaangaande overwogen:
-91. Het staat dus in beginsel aan de lidstaten om te bepalen onder welke voorwaarden de BTW door de schatkist kan worden nagevorderd, waarbij zij evenwel binnen de uit het gemeenschapsrecht voortvloeiende grenzen moeten blijven (…).
-92. In dit verband zij er evenwel aan herinnerd dat de maatregelen die de lidstaten krachtens artikel 22, lid 8, van de Zesde richtlijn kunnen nemen ter waarborging van de juiste heffing van de belasting en ter voorkoming van fraude, niet verder mogen gaan dan ter bereiking van die doelstellingen noodzakelijk is (…). Zij mogen dus niet op zodanige wijze worden aangewend, dat zij afbreuk zouden doen aan de neutraliteit van de BTW, een basisbeginsel van het bij de desbetreffende gemeenschapsregeling ingevoerde gemeenschappelijke BTW-stelsel (…).
-93. Verder zij eraan herinnerd dat de vaststelling van een misbruik niet moet leiden tot een sanctie, waarvoor een duidelijke en ondubbelzinnige rechtsgrondslag vereist is, maar tot een verplichting tot terugbetaling als louter gevolg van deze vaststelling van een misbruik, waardoor de voorbelasting ten onrechte geheel of ten dele in aftrek is gebracht (…).
-94. Bijgevolg moeten transacties waarmee een misbruik gepaard is gegaan, zo worden geherdefinieerd dat de situatie wordt hersteld zoals zij zou zijn geweest zonder de transacties die dit misbruik vormen.
-95. Dienaangaande mag de belastingadministratie met terugwerkende kracht nabetaling van de afgetrokken bedragen vorderen voor elke transactie waarvan zij vaststelt dat misbruik is gemaakt van het recht op aftrek (…).
-96. De belastingadministratie moet evenwel ook daarvan elke belasting aftrekken die op een in een later stadium verrichte transactie heeft gedrukt, welke belasting de betrokken belastingplichtige artificieel was verschuldigd in het kader van de constructie om de belastingdruk te verlagen, en in voorkomend geval dient zij het teveel betaalde terug te geven.
-97. Zo ook moet zij de belastingplichtige die, indien er geen transacties waren geweest die een misbruik opleveren, degene was geweest ten behoeve van wie de eerste transactie die geen misbruik oplevert zou zijn verricht, in staat stellen de BTW die op deze in een vorig stadium verrichte transactie drukt overeenkomstig de bepalingen van de aftrekregeling van de Zesde richtlijn af te trekken.
4.2.13. De rechtbank verstaat dit aldus dat voor het onderhavige geval de door belanghebbende afgetrokken voorbelasting van haar kan worden nageheven onder aftrek van de door belanghebbende op aangifte voldane omzetbelasting, waar tegenover de Bank recht heeft op aftrek van de voorbelasting die drukt op de bouwkosten van het pand waarna, bij ingebruikneming door de Bank, een integratieheffing over de totale voortbrengingskosten van het kantoorpand zal plaatsvinden.
4.2.14. De inspecteur heeft de aanslag opgelegd over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 1999 en de nageheven voorbelasting berekend aan de hand van de volledige bouwkosten tot dan toe. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat een deel van die voorbelasting is voldaan in 1998 en dat de in het jaar 1999 ter zake van de bouw van het kantoorpand afgetrokken voorbelasting € 1.920.901 bedraagt. De rechtbank heeft geen reden te twijfelen aan de juistheid van hetgeen belanghebbende ter zake heeft gesteld en zal derhalve van dit bedrag uitgaan. Hierop komt, blijkens het arrest [partij], in mindering het bedrag aan omzetbelasting groot € 79.412 dat belanghebbende in 1999 ter zake van de levering van het kantoorpand aan de Bank heeft voldaan zodat de naheffingsaanslag zal worden verminderd tot € 1.841.489.
4.3. De boete
4.3.1. Tussen partijen is niet meer in geschil dat de boete moet worden verminderd tot € 10.556. Nu belanghebbende overigens tegen de boete geen bezwaren heeft aangevoerd en de boete de rechtbank juist voorkomt, blijft deze in stand.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Belanghebbende heeft verzocht om de inspecteur te veroordelen tot het vergoeden van de werkelijke kosten. Uit de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting is de rechtbank niet gebleken dat er sprake is van bijzondere omstandigheden zoals bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht die aanleiding geven tot een integrale vergoeding van de kosten. De kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand derhalve vastgesteld op € 1.449 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1,5).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de naheffingsaanslag tot € 1.841.489 omzetbelasting;
- vermindert de boete tot € 10.556;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.449, en wijst de Staat aan als rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende zal voldoen;
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 273 aan deze vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 20 november 2006 door mr. W. Brouwer , voorzitter, mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr. A.J. Kromhout, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. L. Abbing-van Kleef, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te [woonplaats] (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ [woonplaats], dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303,
2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.