Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/2177
Uitspraakdatum: 24 april 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende] B.V., gevestigd te [woonplaats], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Eiser en verweerder worden hierna ook aangeduid als respectievelijk belanghebbende en Inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 30 juni 2004 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 27.248,
alsmede bij afzonderlijke beschikking een boete van € 6.812. Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar aangetekend.
1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 10 juni 2005 de naheffingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 14 juni 2005, ontvangen bij de rechtbank op 15 juni 2005, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 276. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de Inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 maart 2006 te [woonplaats], tezamen met het onderzoek in de zaak die bij de rechtbank is geregistreerd onder nr. 05/2178.
Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende
alsmede de Inspecteur.
1.5. De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Belanghebbende was in 2004 ondernemer voor de omzetbelasting. De ondernemingsactiviteiten bestaan uit het voeren van een groothandel in (borst)prothesen en cosmetische producten, waaronder [product]. Belanghebbende heeft het product in 2004 binnen Nederland geleverd met toepassing van het (verlaagde) tarief als bedoeld in artikel 9, tweede lid, letter a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). De omzetbelasting werd op aangifte voldaan.
2.2. Bij belanghebbende is een boekenonderzoek voor de omzetbelasting ingesteld voor de jaren 1999 tot en met 2004. Daarbij heeft de Inspecteur geconcludeerd dat het algemene tarief omzetbelasting van toepassing was op de levering van het product. Op 26 januari 2005 is naar aanleiding van dit onderzoek de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Het bedrag van de naheffingsaanslag heeft betrekking op het bedrag aan omzetbelasting dat ontstaat door het verschil tussen toepassing van het verlaagde tarief (6%) en het algemene tarief (19%) ter zake van de leveringen van het product in 2004.
2.3. Het product is een gel welke na inplantering in het lichaam ingekapseld wordt met een laagje collageen (0,02 mm). De gel bestaat voor 97% uit steriel water. Het product is ontworpen voor het corrigeren van kleine en grotere tekorten van het zachte weefsel van het menselijk lichaam. Het product kent verschillende verpakkingsvormen afhankelijk van de vraag of aanwending ten aanzien van de lippen, het gezicht of het lichaam in het algemeen geschiedt. Bij aanwending wordt de gel door een daartoe opgeleide arts door middel van een injectiespuit in het lichaam gebracht. Na inplantering wordt de ingekapselde gel bewerkt door middel van een vorm van massage teneinde het implantaat de gewenste vorm te geven. Het geïmplanteerde product kan worden verwijderd.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
(a) kan het product worden gerangschikt onder Tabel I post a 35 behorende bij de Wet OB als zijnde een chirurgische inplanteringsprothese, zodat ter zake van de leveringen waar de naheffingsaanslag betrekking op heeft het verlaagde tarief van toepassing is?
(b) Is aan belanghebbende terecht een boete wegens grove schuld opgelegd?
Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
Voor het geval de eerste vraag ontkennend moet worden beantwoord is niet in geschil dat de aanslag tot het juiste bedrag is vastgesteld.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende:
Het product is afkomstig uit Italië en is gemaakt als een endoprothese, hetgeen ook staat vermeld op de verpakking. Het wordt via een naald ingebracht en niet met behulp van een chirurgische incisie. Het product blijft afzonderlijk identificeerbaar en verwijderbaar. Het doel van het product is niet zozeer cosmetisch, in de zin de schoonheid bevorderend bedoeld, maar veeleer ter opvulling voor “damage”. Zo kan het worden gebruik bij een “kippenborst” of pectus excavatum. Het product wordt via een injectie ingespoten. Degenen die ermee mogen werken worden daartoe speciaal opgeleid en het vraagt speciale injectietechnieken. Deze mogen alleen door artsen worden toegepast en niet door verpleegkundigen.
Het is ook inzetbaar bij hiv patiënten. Bij deze mensen ontstaat lipodistrofie. Ons product leent zich voor de opvulling van de leemtes die hierdoor ontstaan. Wij hebben een afspraak met de vereniging van aidspatiënten. Het product maakt het gezicht van een aidspatiënt weer toonbaar. In verband daarmee krijgen wij € 600 per patiënt per jaar van het aidsfonds.
Bij de importeur van het product in Portugal is geaccepteerd dat het een prothese is en dat het verlaagde tarief van toepassing is.
Ten aanzien van producten als botox geldt dat, wanneer ingespoten, deze zich oplossen en een worden met het collageen van het lichaam. Botox verdooft de zenuw, terwijl het product een vulstof is die blijft zitten. Mocht een infectie optreden, dan is het via incisie te verwijderen net als een borstprothese. Het is een blijvend middel, terwijl de andere esthetische middelen niet blijvend zijn. De stof met het lichaam kapselt het in. Alles wat ergens het lichaam ingaat, krijgt een kapsel van huid of spierweefsel. Op de vraag van de rechtbank of de stof zelf een kapsel heeft of dat het zo is dat de stof zorgt dat het lichaam dit zelf maakt, wordt geantwoord dat ik denk dat het lichaam dit doet.
Overigens staat nergens dat het lage tarief niet zou mogen gelden bij cosmetische ingrepen.
Een borstprothese is voor 90% cosmetisch. Wat de chirurgische ingreep betreft, de nomenclatuur is 10 jaar geleden geschreven. Tegenwoordig werken een hersenchirurg en een oogarts ook via laser. Daar komt geen incisie aan te pas. Ik acht de toelichting in zoverre niet meer relevant omdat naar huidige maatstaven ook een ingreep als de onderhavige bij zou kunnen staan.
De Inspecteur blijft niet inzien dat er een groot verschil is tussen het product en [product2]. Eenmaal aangebracht zit ons middel in het lichaam net als iedere andere prothese, terwijl een product als [product2] opgaat in het lichaam. [product2] is absoluut een ander product. De bolletjes zijn collageen die zich gaan zetten in het lichaam en het is puur cosmetisch. Je vergelijkt appels met peren.
Het product is puur gemaakt voor de reconstructieve chirurgie. Het product stimuleert het bindweefsel, maar blijft als zodanig in stand. Het middel [product2] kan niet verwijderd worden.
Het verschil tussen ons middel en een borstprothese is dat een borstprothese via incisie wordt ingebracht en tevoren op maat wordt gemaakt. Tegenwoordig zijn er ook inflatable borstprothesen die via de navel worden ingebracht. Er zijn tegenwoordig ook nieuwe technieken in de orthopedie. De technieken zijn veranderd.
Wij positioneren het product voor de doelgroep hiv-patiënten. Maar als een arts het cosmetisch wil aanwenden dan kan dat ook.
De Inspecteur
Het product is geen prothese. Ik doe in dit kader een beroep op het arrest van de Hoge Raad in de zaak [product2]. Het lichaam zorgt ook in dit geval voor het inkapselen van de gel en deze bestaat voor 97% uit steriel water. Het effect is gelijk aan een behandeling met [product2], ook bij [----]-bolletjes is het gladtrekken van de huid het doel.
Het product is overwegend cosmetisch van aard. Onduidelijk is welke functie wordt overgenomen. De Duitse brochure heeft het over “Schönheitsfehler”. Uit deze brochure wordt duidelijk dat het iets voor schoonheid is.
Er is geen sprake van een chirurgische ingreep. In dat kader wijs ik op de uitspraak van het hof in de zaak [product2]. Voor het antwoord op de vraag wat wel een chirurgische prothese is, verwijs ik naar pagina 3 van de conclusie van dupliek.
Mijn inziens maakt het uit of het product van water wordt gemaakt. Als je voor de uitleg kijkt naar het spraakgebruik en de wetsgeschiedenis, dan valt iets van water niet aan te merken als een prothese. Er moet iets meer zijn dan alleen water.
Dat de cosmetische aanwending niet van belang zou zijn, bestrijd ik. Indien het product alleen voor cosmetische doelen zou zijn, dan is niet van toepassing dat het dient ter vervanging van een lichaamsdeel. Indien sprake is van nieuwe technieken zou de wet moeten worden aangepast. De wet is echter zoals ze is.
De [----]-bolletje blijven ook in het lichaam, vandaar dat de vergelijking met [product2] wel juist is.
Borstimplantaten zijn geen chirurgische inplanteringsprothesen, dus de vergelijking hiermee gaat mank. De verbinding met het lichaam is ook hier het geval.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de aanslag, alsmede tot vernietiging van de boetebeschikking.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Ten aanzien van de naheffingsaanslag
4.1. Uit de onder 2.3 vermelde feiten, alsmede uit de door belanghebbende ter zitting gegeven toelichting leidt de rechtbank af dat de leveringen van belanghebbende betrekking hebben op de gel (met eventuele toebehoren) voordat deze door een arts wordt ingebracht in het menselijk lichaam en voordat het in model brengen van deze gel door middel van een vorm van massage plaatsvindt. Hieruit volgt dat het product zoals dat door belanghebbende wordt geleverd niet de vorm heeft die het uiteindelijk in het lichaam van een patiënt zal hebben. Afgezien daarvan staat op het moment van levering evenmin vast of, op welke plaats in het lichaam en in welke vorm het product zijn functie zal gaan uitoefenen. Het product zoals dat door belanghebbende wordt geleverd dient dan ook eerder gezien te worden als grondstof voor een mogelijke prothese, zodat naar het oordeel van de rechtbank niet worden gezegd dat het product zoals dat door belanghebbende wordt geleverd een chirurgische inplanteringsprothese is.
4.2. De stelling van belanghebbende dat bij de importeur van het product in Portugal is geaccepteerd dat het product een prothese is en dat op leveringen in Portugal het verlaagde tarief van toepassing is, kan niet tot de conclusie leiden dat op leveringen van het product in Nederland eenzelfde regime kan gelden. Gezien het bepaalde in artikel 12, lid 3, onderdeel a, juncto Bijlage H van de Zesde Richtlijn (77/388/EEG) is het begrip “chirurgische implanteringsprothese” geen communautair begrip. De uitleg van dit begrip is, indien het is vervat in nationaal wettelijke bepalingen, voorbehouden aan ieder van de staten afzonderlijk. De onder Portugese wetgeving gegeven kwalificatie ten aanzien van het product mist derhalve - wat hier verder van zij - betekenis voor de toepassing van de Nederlandse wetgeving.
4.3. Gelet op het vorenoverwoge is het gelijk met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur.
Ten aanzien van de boetebeschikking
4.4. Op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van 25% van de nageheven belasting wegens grove schuld.
4.5. Belanghebbende stelt primair dat de Inspecteur bij de afhandeling van het bezwaar niet ingegaan is op het bezwaar tegen de boete en de boete derhalve reeds om die reden vernietigd dient te worden. De rechtbank is het eens met deze stelling voorzover deze inhoudt dat de uitspraak op bezwaar met betrekking de boete onvoldoende is gemotiveerd. Voorzover een inspecteur in zijn uitspraak een onvoldoende motivering geeft voor zijn besluit een opgelegde boete te handhaven of niet verder te verminderen, brengt de loop van de procedure in belastingzaken evenwel met zich mee dat dit niet leidt tot vernietiging of vermindering van de boetebeschikking, maar kan de rechter de door de inspecteur gegeven motivering aanvullen of verbeteren. Overigens is gesteld noch gebleken dat belanghebbende door de handelwijze van de Inspecteur in zijn verdediging is geschaad. De stelling van belanghebbende dient te worden afgewezen.
4.6. Belanghebbende stelt subsidiair dat er sprake is van een pleitbaar standpunt, hetgeen de Inspecteur bestrijdt. Bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een pleitbaar standpunt, gaat de rechtbank er van uit dat onder dit begrip dient te worden verstaan een opvatting over de kwalificatie van de feiten of de toepassing van het recht op de feiten welke in redelijkheid verdedigbaar is. Mede uit de door belanghebbende ter zitting gegeven toelichting leidt de rechtbank af dat het product na aanwending daarvan in het lichaam - en anders dan het geval bij het product [product2] – een zodanige vorm aanneemt dat het afzonderlijk identificeerbaar blijft, uit het lichaam verwijderd kan worden en niet opgaat in het lichaam. Na aanwending daarvan in het lichaam vertoont het product derhalve in ieder geval een gelijkenis met een prothese. Op grond van het voorgaande heeft belanghebbende, door te verdedigen dat het product moet worden aangemerkt als chirurgische inplanteringsprothese en dat dus de levering daarvan onder het verlaagde tarief voor de omzetbelasting valt, naar het oordeel van de rechtbank een pleitbaar standpunt ingenomen als voormeld. Het gelijk met betrekking tot de tweede in geschil zijnde vraag is derhalve aan de zijde van belanghebbende.
4.7. Gelet op al het vorenoverwogene dient het beroep van belanghebbende gegrond te worden verklaard.
5. Griffierecht
Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht dient aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht te worden vergoed.
6. Proceskosten
Beroepsfase
De rechtbank vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Daarbij wordt uitgegaan van twee samenhangende zaken waarin belanghebbende gedeeltelijk in het gelijk is gesteld. Dit betreft naast de onderhavige zaak de zaak met nr. 05/2178 ten name van belanghebbende.
Voornoemde kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld op de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand ad € 805 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). De rechtbank acht geen omstandigheden aanwezig om van het bepaalde in artikel 2, eerste lid, Besluit proceskosten bestuursrecht af te wijken.
De rechtbank zal in deze zaak en de hiervóór genoemde zaak een proceskostenvergoeding toekennen van € 805: 2 = € 402,50.
Bezwaarfase
De rechtbank acht geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van haar bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken, nu belanghebbende hier in de bezwaarfase niet om heeft verzocht, zodat niet is voldaan aan het bepaalde in artikel 7:15, derde lid, van de Awb.
7. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voorzover deze betrekking heeft op de boete,
- vernietigt de boetebeschikking,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 402,50,
- gelast dat het door belanghebbende ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ad € 276 aan haar wordt vergoed, en,
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten en het griffierecht aan belanghebbende dient te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan op 24 april 2006 door mr. W. Brouwer, voorzitter, mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr. D. Hund, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van drs. J.M.C. Hendriks, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch, dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303,
2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.