Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/1088
Uitspraakdatum: 26 maart 2007
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Eiser en verweerder worden hierna respectievelijk aangeduid als belanghebbende en inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Belanghebbende heeft op zijn aangifte omzetbelasting over het tijdvak december 2004 een bedrag aan verschuldigde belasting aangegeven van € 5.779, een voorbelasting van € 5.224 en het saldo, € 555 voldaan op 31 januari 2005. Vervolgens heeft hij bezwaar aangetekend tegen de voldoening van de belasting.
1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 14 maart 2005 dit bezwaarschrift afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 31 maart 2005, ontvangen bij de rechtbank op 1 april 2005, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 138.
1.4. De inspecteur heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 januari 2006 te Breda.
Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de inspecteur. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 15 augustus 2006 aan partijen is toegezonden.
1.6. Op grond van artikel 8:68 AWB Pro heeft de rechtbank het onderzoek heropend. Het nadere onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 24 oktober 2006 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, alsmede namens de inspecteur. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 1 november 2006 aan partijen is toegezonden.
1.7. De rechtbank heeft met toepassing van artikel 8:64 van Pro de Algemene wet bestuursrecht het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft de rechtbank met toepassing van artikel 8:45 van Pro de Algemene wet bestuursrecht partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.
1.8. Met toestemming van partijen heeft de rechtbank bepaald dat de nadere zitting achterwege blijft. De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Een chiropractor stelt diagnose bij stoornissen aan het bewegingsapparaat (wervelkolom en zenuwstelsel) en voert behandelingen uit om die stoornissen te verhelpen of te voorkomen met als bedoeling het functioneren van het zenuwstelsel en de algehele gezondheid te verbeteren. De behandeling kenmerkt zich door met de hand uitgevoerde chiropractische correcties, met als doel abnormale bewegingspatronen of -beperkingen op te heffen en te streven naar het normaliseren van de verstoorde zenuwfunctie teneinde herstel te bewerkstelligen.
2.2. In Nederland is tot op heden nog geen erkende opleiding tot chiropractor. In het buitenland bestaan verschillende erkende opleidingen hiervoor, onder andere in Engeland en de Verenigde Staten. Belanghebbende is opgeleid aan het [college] in [woonplaats], Engeland.
2.3. De opleiding valt onder de kwaliteitsbewaking van de University of [woonplaats] en duurt 5 jaar. Om tot de opleiding toegelaten te worden dienen Nederlandse studenten in het bezit te zijn van een VWO diploma met exacte vakken. Afgestudeerde Nederlandse artsen voldoen aan de toelatingscriteria. Afgestudeerde fysiotherapeuten kunnen toegelaten worden in het tweede jaar.
2.4. De Nederlandse Chiropractoren Associatie (NCA) is de beroepsorganisatie van chiropractors in Nederland. De NCA laat slechts chiropractors toe tot haar associatie als zij voldoen aan de navolgende eisen:
? De vooropleiding: aanbevolen wordt een vooropleiding die in Nederland het recht geeft om toegelaten te worden tot een medische faculteit, te weten VWO met exacte vakken, VWO met profiel Natuur en Gezondheid of VWO met profiel Natuur en Techniek.
? De opleiding chiropractie aan een van de wereldwijd erkende colleges: overal in de wereld worden door de beroepsverenigingen dezelfde eisen gehanteerd
? Het volgen van na- en bijscholing
Voor buitenlandse chiropractors geldt bovendien nog de eis om op een behoorlijk niveau de Nederlandse taal te beheersen.
2.5. Daarnaast is er een onafhankelijke Stichting Chiropractie Nederland (SCN) in het leven geroepen bij welke chiropractors zich kunnen laten registreren indien zij voldoen aan de door die stichting gestelde eisen, onder meer bestaande uit een opleidingseis en een taaleis. Tevens moet een praktijkstage van, naar de rechtbank begrijpt 2 jaar, worden gevolgd waarna een registratie-examen afgelegd kan worden. De registratie bij de SNC is voor de duur van 1 jaar en kan worden verlengd indien aan de eisen voor herregistratie wordt voldaan. Een van die eisen is dat jaarlijks een minimum aantal uren bijscholing (studiepunten) plaatsvindt. Het op haar internet-site gepubliceerde Huishoudelijk Reglement College Chiropractie van de SCN voorziet voorts in onder meer: bij- en nascholingseisen, de eis van onderworpenheid aan intercollegiaal overleg, toetsing en visitatie, een minimaal aantal als chiropractor werkzame uren, een gedragscode en een klachtenregeling en een geschillencommissie.
2.6. Belanghebbende heeft de Amerikaanse titel van Doctor in Chiropractic (hierna: titel). Deze titel wordt verleend door de NCA wanneer wordt voldaan aan de volgende eisen: de kandidaat moet de vijf jaren durende universitaire opleiding tot Master of Chiropractic hebben gevolgd aan het AECC waarna hem bij voltooiing van die studie de titel Master of Chiropractic wordt verleend. Daarna dient de kandidaat een praktijkjaar in Nederland te volbrengen, het zogenoemde GEP jaar hetgeen staat voor General Graduation Programme. Met het behalen van de titel wordt de kandidaat volwaardig lid van de NCA en kan hij zich laten registreren bij het SCN.
2.7. Belanghebbende is sedert 1998 als zelfstandig gevestigd chiropractor werkzaam in [woonplaats] en als zodanig ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB). Hij oefent zijn praktijk tevens uit in [woonplaats] (België). Hij is lid van de NCA en geregistreerd in het register van de SCN.
2.8. Het beroep van chiropractor is niet genoemd in Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (hierna: de Wet BIG).
2.9. Belanghebbende heeft, voor wat betreft de in geschil zijnde aangifte, over zijn prestaties het algemene tarief voor de omzetbelasting toegepast en op aangifte voldaan.
2.10. Tussen partijen is niet in geschil dat van tenminste één chiropractor in Nederland bekend is dat hij zowel als arts als als chiropractor is geregistreerd.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de prestaties van belanghebbende als chiropractor zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten eerste, van de Wet OB.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de inspecteur ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen partijen overigens hebben aangevoerd, verwijst de rechtbank naar de processen-verbaal van de zittingen.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en terugbetaling van de belasting die op de onderhavige aangifte werd voldaan.
De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Artikel 11, eerste lid, letter g, ten eerste, van de Wet OB geeft een vrijstelling voor de diensten door beoefenaren van een beroep waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet BIG. Hiermede wordt invulling gegeven aan hetgeen bepaald is in de Zesde richtlijn onder artikel 13, A, eerste lid, sub c, de vrijstelling voor de gezondheidskundige verzorging van de mens in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken Lidstaat.
4.2. Het geschil, zoals dat door partijen nader is gespecificeerd, spitst zich toe op de vraag of de prestaties van belanghebbende als chiropractor op grond van artikel 13, A, eerste lid, sub c, van de Zesde richtlijn zijn vrijgesteld voor de heffing van omzetbelasting.
4.3. Het arrest, gewezen op 27 april 2006 (gevoegde zaken C443/04 en C-444/04, hierna: Solleveld), van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: Hof van Justitie), ondermeer gepubliceerd in BNB 2006/25, biedt een leidraad voor de beoordeling van de toepassing van de vrijstelling onder artikel 13, A, eerste lid 1, sub c, van de Zesde richtlijn en zal dienaangaande voor zover hier van toepassing door de rechtbank worden gevolgd.
4.4. Het Hof van Justitie verklaart in Solleveld voor recht:
“Artikel 13, A, lid 1, sub c, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, moet aldus worden uitgelegd dat het de lidstaten een beoordelingsvrijheid verleent om met het oog op de in die bepaling voorziene vrijstelling de paramedische beroepen en de gezondheidskundige verzorging van de mens die deel uitmaakt van die beroepen, te omschrijven. In de uitoefening van die beoordelingsvrijheid moeten de lidstaten echter het door die bepaling nagestreefde doel, namelijk te garanderen dat de vrijstelling uitsluitend geldt voor diensten verleend door personen die de vereiste beroepskwalificaties bezitten, alsmede het beginsel van fiscale neutraliteit in acht nemen.
Een nationale regeling die het beroep van psychotherapeut uitsluit van de omschrijving van paramedische beroepen, is slechts in strijd met dat doel en dat beginsel voorzover – hetgeen door de verwijzende rechter moet worden nagegaan – de psychotherapeutische behandelingen zouden zijn vrijgesteld van BTW indien zij door psychiaters, psychologen of elk ander (para)medisch beroep werden uitgevoerd, hoewel zij, wanneer zij door psychotherapeuten worden verleend, gelet op de beroepskwalificaties van deze laatste, van een gelijkwaardige kwaliteit kunnen worden geacht.
Een nationale regeling die bepaalde specifieke werkzaamheden op het gebied van de gezondheidskundige verzorging van de mens die door fysiotherapeuten worden verricht, zoals behandelingen met behulp van stoorvelddiagnostiek, uitsluit van de omschrijving van dat paramedisch beroep, is slechts in strijd met datzelfde doel en datzelfde beginsel voorzover – hetgeen door de verwijzende rechter moet worden nagegaan – die behandelingen zouden zijn vrijgesteld van BTW indien zij door artsen of tandartsen werden uitgevoerd, hoewel zij, wanneer zij door fysiotherapeuten worden uitgevoerd, gelet op de beroepskwalificaties van deze laatste, van een gelijkwaardige kwaliteit kunnen worden geacht.”
4.5. Niet is in geschil dat de chiropractische behandeling aangemerkt moet worden als een gezondheidskundige verzorging van de mens. De rechtbank is op grond van de in 2.2 tot en met 2.4 weergegeven opleidingseisen van de chiropractische zorgverleners van oordeel dat die gezondheidskundige verzorging van voldoende kwaliteitsniveau is om als paramedisch beroep in de zin van artikel 13 voornoemd Pro te worden aangemerkt.
4.6. Gelet op hetgeen onder 2.3 tot en met 2.7 is weergegeven alsmede hetgeen partijen daarover hebben verklaard, komt de rechtbank tot het oordeel dat belanghebbende als geregistreerd chiropractor over de vereiste beroepskwalificaties beschikt om dat paramedisch beroep uit te oefenen.
4.7. In zijn onder 4.3. vermelde arrest heeft het Hof van Justitie overwogen dat de uitsluiting van een beroep of een specifieke werkzaamheid op het gebied van de gezondheidskundige verzorging van de mens van de omschrijving van de paramedische beroepen die de nationale regeling gebruikt voor de vrijstelling voorzien in artikel 13, A, eerste lid, sub c, van de Zesde richtlijn, gerechtvaardigd moet kunnen worden door objectieve redenen gebaseerd op de beroepskwalificaties van de zorgverleners. Een dergelijke uitsluiting is in strijd met het beginsel van fiscale neutraliteit indien de personen die dat beroep of die werkzaamheid uitoefenen, soortgelijke gezondheidskundige verzorging verlenen als personen die op grond van de nationale regeling in aanmerking komen voor de vrijstelling. Daarbij heeft, zo volgt uit het arrest, te gelden dat van soortgelijke gezondheidskundige verzorging sprake is indien de beroepskwalificaties van de betrokken zorgverleners hetzij identiek zijn, hetzij indien de verleende zorg voor de zorgontvanger een gelijkwaardig kwaliteitsniveau heeft.
4.8. Tussen partijen is niet in geschil dat een bij de NCA en SCN geregistreerde chiropractor die tevens een arts is (arts/chiropractor), voor zijn werkzaamheden als chiropractor onder de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, sub 1, van de Wet OB, valt. Nu niet is gebleken dat dit op een onjuist rechtsoordeel berust, volgt de rechtbank partijen hierin.
4.9. In aanmerking nemende dat - naar tussen partijen niet in geschil is - met betrekking tot de chiropractische behandeling de arts/chiropractor geen andere werkzaamheden verricht dan de chiropractor, dat de opleiding tot chiropractor voor artsen niet verschilt en tot dezelfde eindtermen leidt als die voor niet-artsen, komt de rechtbank tot het oordeel dat de beroepskwalificaties van de arts/chiropractor en de chiropractor hetzelfde zijn. De enkele omstandigheid dat hun vooropleiding kan verschillen, doet aan dit oordeel niet af. De rechtbank is derhalve van oordeel dat aannemelijk is geworden dat de kwaliteit van de door chiropractors verleende chiropractische zorg van gelijkwaardig niveau is als die zorg verleend door een arts/chiropractor.
4.10. Uit hetgeen onder 4.6 tot en met 4.9 is overwogen volgt dat een arts/chiropractor en een geregisteerde chiropractor, niet zijnde een arts, soortgelijke gezondheidskundige verzorging in de zin van artikel 13, A, eerste lid, sub c, van de Zesde richtlijn verlenen. Reeds hierom behoren de handelingen van chiropractors fiscaal niet anders te worden behandeld dan die van arts/chiropractor. Dit brengt, gelet op het arrest en hetgeen onder 2.10 is vastgesteld, met zich dat de werkzaamheden van de als zodanig geregistreerde chiropractor in de vrijstelling moeten delen.
4.11. Uit al het vorenoverwogene volgt dat het beginsel van fiscale neutraliteit zich ertegen verzet de diensten van chiropractors welke zijn ingeschreven in het door de SCN bijgehouden register met betrekking tot de door hen verstrekte chiropractische zorg uit te sluiten van de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten eerste, van de Wet. Geoordeeld moet derhalve worden dat de uitsluiting van chiropractors van de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten eerste, van de Wet, de grenzen overschrijdt van de beoordelingsvrijheid die artikel 13, A, eerste lid, sub c, van de Zesde richtlijn de lidstaten biedt.
4.12. Al het vorenoverwogene brengt met zich dat naar het oordeel van de rechtbank belanghebbende voor zijn in het kader van zijn praktijk voor chiropractie verrichte diensten terecht aanspraak maakt op toepassing van de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten eerste, van de Wet.
4.13. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard en dient belanghebbende een teruggaaf te worden verleend van € 555.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1,5).
Voor vergoeding van de kosten van de bezwaarfase bestaat geen mogelijkheid nu daarom in de bezwaarfase niet is gevraagd.
De rechtbank is van oordeel dat de schade voorzover deze bestaat uit de kosten van het beroep en het bezwaar enkel op grond van de artikelen 8.74 tot en met 8.75a van de Awb voor vergoeding in aanmerking komen. Nu overigens geen schade is gesteld of gebleken wijst de rechtbank het verzoek om schadevergoeding op grond van artikel 8:73 Awb Pro, af.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- gelast de inspecteur een teruggave van omzetbelasting te verlenen over het tijdvak december 2004 tot een bedrag van € 555;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 966, onder aanwijzing van de Staat als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbende dient te vergoeden;
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 138 aan deze vergoedt;
- wijst het verzoek om schadevergoeding af.
Deze uitspraak is gedaan op 26 maart 2007 door mr. W. brouwer, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en mr. W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van rm. M.S.J. Pijnenburg-Braspenning, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.