Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/3843
Uitspraakdatum: 8 april 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
Gemeente, gevestigd te [woonplaats],
eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
verweerder.
Eiseres en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 januari 2004 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 1.818.514, alsmede bij beschikking een boete van € 59.948.
1.2. De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 23 juni 2006 de naheffingsaanslag verminderd tot € 1.801.093 en de boete tot € 44.748.
1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 31 juli 2006, ontvangen bij de rechtbank op 1 augustus 2006, beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 februari 2008 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende haar gemachtigde, alsmede de inspecteur.
1.6. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan belanghebbende.
1.7. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Belanghebbende heeft in juli 1996 de gemeentelijke technische school te [woonplaats] in eigendom overgedragen aan de Stichting voortgezet onderwijs [woonplaats] (hierna: de Stichting). De Stichting is in datzelfde jaar gestart met de ontwikkeling van plannen voor de bouw van een nieuw schoolgebouw voor het [college] (de nieuwbouw) en heeft daartoe adviseurs, een architect en een maquettebouwer ingeschakeld.
2.2. Vanaf maart 1998 heeft overleg plaatsgevonden tussen het schoolbestuur van het [college] en belanghebbende over de financiering van de nieuwbouw en de (economische en juridische) eigendom van het te realiseren schoolgebouw. Op 31 maart 1999 heeft de gemeenteraad van belanghebbende besloten ƒ 18.425.000 in de vorm van een krediet beschikbaar te stellen aan het [college] voor de met de bouw en infrastructuur op het schoolterrein gemoeide kosten.
2.3. Op 28 april 2000 heeft belanghebbende ƒ 875.000 overgemaakt aan het schoolbestuur van het [college] met de omschrijving “voorschot nieuwbouw [college]”. Dit bedrag ziet op facturen die de school voor de nieuwbouw heeft betaald.
2.4. Op 28 september 2000 heeft het [college] aan een aantal ondernemers verzocht om facturen in verband met de nieuwbouw, die vanaf 1 januari 1999 op haar naam zijn gesteld, te crediteren en nieuwe facturen op te maken op naam van belanghebbende. Dit is gedaan.
2.5. Bij akte van 20 november 2000 zijn de bestaande school en ondergrond op grond van artikel 76u van de Wet op het voortgezet onderwijs op naam van belanghebbende gesteld.
2.6. Op 6 februari 2001 heeft belanghebbende aan het [college] een bouwvergunning afgegeven voor de nieuwbouw en op 11 mei 2001 een sloopvergunning voor de bestaande school.
2.7. De nieuwbouw is verzorgd door aannemer [Bouwbedrijf] [woonplaats] B.V. (de aannemer). De aannemer heeft facturen, groot ƒ 13.136.400, € 297.971,15 en € 16.538,65, voor de nieuwbouw gezonden aan belanghebbende zonder daarop omzetbelasting in rekening te brengen. De facturen vermeldden dat de omzetbelasting naar belanghebbende was verlegd. Belanghebbende had daarom verzocht. Belanghebbende heeft de omzetbelasting die blijkens de facturen naar haar was verlegd, niet in haar aangiften omzetbelasting verwerkt. De aannemer heeft daarnaast facturen gezonden aan het [college] van ƒ 122.670 met ƒ 23.307,30 aan omzetbelasting en € 137.374,71 deels met omzetbelasting, deels met de vermelding “omzetbelasting verlegd”.
2.8. Bij akte van 29 augustus 2003 heeft belanghebbende het nieuwe schoolgebouw met ondergrond aan de Stichting verkocht en geleverd. De koopsom bedroeg € 2.355.176,70 vermeerderd met € 447.483,57 aan omzetbelasting. In de akte van levering zijn onder meer de volgende bepalingen opgenomen:
“Voorkeursrecht tot terugkoop
Artikel 8
a. Indien Koper[Stichting] te eniger tijd zou willen overgaan tot gehele of gedeeltelijke verkoop – daaronder begrepen verlening van een beperkt gebruiksrecht – van het verkochte, is hij verplicht het verkochte eerst aan Verkoper[belanghebbende] aan te bieden tegen een bij deze overeenkomst bepaalde koopprijs van tweemiljoen achthonderdtweeduizend zeshonderdzestig euro en zevenentwintig eurocent (€ 2.802.660,27), onder opgave van de overige voorwaarden waarop hij wens te vervreemden.
(…)
c. Indien Verkoper geen gebruik maakt van zijn terugkooprecht, is Koper gerechtigd het aangebodene aan derden te verkopen onder gelijke voorwaarden, danwel niet minder bezwarende voorwaarden. In dat geval komt het verschil tussen de verkoopprijs aan derden en de optieprijs van Verkoper geheel aan de Verkoper toe.
(…)
Artikel 9
a. Met betrekking tot het Verkochte verleent Koper, zolang Koper eigenaar is van het Verkochte, aan Verkoper een koopoptie door laatstgenoemde onbeperkt uit te oefenen.
(…)
d. De koop casu quo de levering, krachtens dit kooprecht zal geschieden voor een gelijke prijs als is omschreven in artikel 8 sub Pro a. en onder gelijke voorwaarden en bepalingen als in onderhavige levering is neergelegd, behoudens voormeld voorkeursrecht van koop en koopoptierecht.
(…)
Artikel 10
Indien Koper tot verkoop overgaat zonder Verkoper de gelegenheid te hebben gegeven van zijn terugkooprecht als bedoeld in artikel 8 gebruik Pro te maken of zijn medewerking tot overdracht als bedoeld in artikel 8 niet Pro verleent (…) of overgaat tot verkoop zonder verkoper de gelegenheid te hebben gegeven op de in artikel 9 aangegeven Pro wijze van zijn koopoptie gebruik te maken, zal hij ten behoeve van Verkoper verbeuren een direct opeisbare boete van negenmiljoen vijfentwintigduizendvijfentwintigduizend euro (€ 9.025.000,00) onverminderd het recht van Verkoper om vergoeding te eisen van de eventueel door hem, Verkoper, geleden meerdere schade.”
2.9. Op 6 november 2004 is namens de inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Naar aanleiding van de bevindingen tijdens het boekenonderzoek, blijkend uit het rapport van 10 juni 2005, zijn aan belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag en boete opgelegd. Daarbij is de inspecteur ervan uitgegaan dat belanghebbende bij de bouw en de overdracht van de school heeft gehandeld als overheid en niet als ondernemer.
2.10. Van de nageheven belasting betreft
- € 477.645 de aftrek van voorbelasting die is gefactureerd voor de nieuwbouw;
- € 1.254.526 de omzetbelasting voor de nieuwbouw die door de aannemer naar belanghebbende was verlegd;
- € 71.997 in een onjuist tijdvak in aftrek gebrachte voorbelasting. Tussen partijen is niet meer in geschil dat een deel daarvan ad € 37.413 betrekking heeft op 2002 en niet in een onjuist tijdvak in aftrek is gebracht en dat daarvan de helft betrekking heeft op algemene kosten van de gemeente in het kader van haar handelen als overheid;
- € 14.346 dubbel geclaimde aftrek van voorbelasting. Deze post is niet meer in geschil.
2.11. In de uitspraak op bezwaar is de naheffingsaanslag verminderd met € 17.421. De inspecteur is daarbij uitgegaan van een levering in 2003 van de nieuwbouw door belanghebbende als ondernemer aan de Stichting tegen een vergoeding van € 11.380.176, ofwel € 9.025.000 meer dan tussen belanghebbende en de Stichting is overeengekomen. De correctie is door de inspecteur gesteld op 19% van laatstbedoeld bedrag, zijnde € 1.714.750. Daarnaast zijn de correcties van € 71.997 en € 14.346 gehandhaafd, zodat de naheffingsaanslag uitkomt op € 1.801.093.
2.12. De vergrijpboete ten bedrage van € 44.748 is opgelegd omdat belanghebbende de omzetbelasting die is vermeld op de in 2.8. vermelde akte van levering van 29 augustus 2003 pas heeft aangegeven en voldaan bij de aangifte over het vierde kwartaal 2003. De boete is na bezwaar verminderd met € 15.200 of 25% van de niet in aftrek toegelaten voorbelasting die aan belanghebbende was gefactureerd in een tijdvak dat was gelegen buiten het tijdvak van de naheffing.
3. Geschil
3.1. In geschil is allereerst of belanghebbende de nieuwbouw aan de Stichting heeft geleverd in de zin van artikel 3 van Pro de Wet omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), dan wel jegens de Stichting een dienst heeft verricht bestaande in het tegen vergoeding ter beschikking stellen van de nieuwbouw.
Indien belanghebbende ter zake een levering heeft verricht is voorts in geschil of belanghebbende die levering heeft verricht als ondernemer en zo ja, wat de maatstaf van heffing voor die levering is.
Indien belanghebbende ter zake een dienst heeft verricht is tussen partijen niet in geschil dat belanghebbende daarbij niet is opgetreden als ondernemer en dat mitsdien ook geen sprake is van een verlegging van de ter zake van de prestatie van de aannemer verschuldigde belasting naar belanghebbende.
Voor het geval belanghebbende een levering als ondernemer heeft verricht en als maatstaf van heffing dient te gelden het tussen belanghebbende en de Stichting overeengekomen bedrag is voorts in geschil of belanghebbende zich heeft schuldig gemaakt aan misbruik van recht.
Tussen partijen is niet meer in geschil dat de toepassing van artikel 37 van Pro de Wet in het onderhavige geval geen rol speelt en dat geen sprake is van onbehoorlijk bestuur door de inspecteur.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en hetgeen zij daar ter zitting aan hebben toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert primair tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vermindering van de naheffingsaanslag tot € 14.348 en vernietiging van de boete en subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot € 86.504 en vernietiging van de boete.
3.4. De inspecteur concludeert voor wat betreft de omzetbelasting tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot primair € 116.505, subsidiair € 608.736 en meer subsidiair € 1.773.844 en daarnaast tot handhaving van de boete.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Goederen worden in de zin van de Wet geleverd door de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken aan een ander over te dragen (HvJ EG 8 februari 1990, Safe Rekencentrum B.V., C-320/88, Jurispr. blz. I-00285, BNB 1990/271, en HR 4 juli 1990, nr. 24942, BNB 1990/272). De nieuwbouw zou in het onderhavige geval alleen dan aan de Stichting zijn geleverd in vorenbedoelde zin indien de macht om als een eigenaar over de nieuwbouw te beschikken door belanghebbende aan de Stichting is overgedragen. Daarvoor is niet voldoende de vaststelling dat de feitelijke beschikkingsmacht over de nieuwbouw is overgedragen. Daarnaast dient aan de Stichting het (volledige) economische belang en de macht om als eigenaar over de zaak te kunnen beschikken te zijn overgedragen.
4.2. Naar het oordeel van de rechtbank beperken de in de akte van 29 augustus 2003 opgenomen onder 2.8. vermelde bepalingen de beschikkingsmacht van de Stichting zozeer dat niet gezegd kan worden dat de Stichting de macht heeft verkregen om als eigenaar over de nieuwbouw te beschikken. De aanbiedingsverplichting van de Stichting aan belanghebbende en de koopoptie van belanghebbende, beide tegen een prijs die veel lager is dan het bedrag waarvoor de nieuwbouw is gebouwd, in combinatie met de daaraan gekoppelde boeteclausule, maken het voor de Stichting immers praktisch onmogelijk om de nieuwbouw aan een ander dan belanghebbende te verkopen en zo dat wel het geval zou zijn komt hetgeen door de Stichting meer wordt verkregen dan haar aankoopprijs volledig ten goede van belanghebbende.
4.4. Nu belanghebbende de nieuwbouw niet aan de Stichting heeft geleverd als bedoeld in artikel 3 van Pro de Wet maar zij deze wel aan de Stichting ter beschikking heeft gesteld en daarvoor, blijkens de akte van 29 augustus 2003, een vergoeding heeft bedongen, dient die terbeschikkingstelling te worden aangemerkt als een dienst door belanghebbende aan de school als is bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, van de Wet. Voor dat geval is niet meer in geschil dat belanghebbende dan niet als ondernemer is opgetreden en dat belanghebbende geen recht heeft op aftrek van voorbelasting die aan haar in rekening is gebracht ter zake van de nieuwbouw.
4.5. De naheffingsaanslag dient dan als volgt te worden herrekend:
Voorbelasting:
In een onjuist tijdvak in aftrek gebracht € 71.997 min € 37.413 (2002) € 34.584
Niet aftrekbare voorbelasting 2002 € 37.413
Dubbel geclaimde aftrek van voorbelasting € 14.346
Overige voorbelasting in verband met de nieuwbouw € 477.645
Af: Over de levering betaalde omzetbelasting = - € 447.483
Naheffing € 116.505
4.6. Partijen zijn ter zitting overeengekomen dat de boete moet vervallen indien geen sprake is geweest van een levering. De rechtbank sluit zich daarbij aan.
4.7. Gelet op het vorenoverwogene is het beroep gegrond.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 voor conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de naheffingsaanslag tot € 116.505;
- vernietigt de boete;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 805, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 281 aan deze vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 8 april 2008 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en mr. D.B. Bijl, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.