Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 10/4725
Uitspraakdatum: 28 december 2011
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
Stichting [belanghebbende], statutair gevestigd te [plaats X],
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Venlo,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Belanghebbende heeft bij akte van levering van [datum] 2008 de onroerende zaak, een zorgcentrum bestaande uit een verzorgingshuis en een verpleeghuis, aan [adres] te ([postcode]) [plaats X] (hierna: zorgcentrum) verkregen. Verkoper was de [Provincie] (hierna: de Provincie). Ter zake van de verkrijging is aangifte gedaan door het aanbieden van de notariële akte ter registratie en is ter zake daarvan onder protest een bedrag van € 650.097 aan overdrachtsbelasting voldaan.
1.2. De voldane overdrachtsbelasting is als volgt berekend:
Koopprijs van het deel van de opstallen behorende tot het verzorgingshuis (exclusief omzetbelasting) € 5.633.397,00
Koopprijs van het deel van de opstallen behorende tot het verpleeghuis (exclusief omzetbelasting)
€ 5.201.576,47
Heffingsgrondslag € 10.834.973,47
x 6%
Overdrachtsbelasting € 650.097
1.3. Met dagtekening 19 september 2008 heeft de inspecteur op verzoek van belanghebbende een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting (aanslagnummer [nummer]) opgelegd van € 68.483. De naheffingsaanslag is als volgt opgebouwd:
Heffingsgrondslag conform aangifte € 10.834.973,47
Bij: Koopprijs van het deel van de grond bestemd voor verzorgingshuis € 604.869,80
Bij: Koopprijs grond bestemd voor verpleeghuis € 536.503,51
€ 11.976.346,78
Af: Heffingsgrondslag aangifte € 10.834.973,47
Nog heffen over € 1.141.373,31
x 6%
Nageheven overdrachtsbelasting € 68.483
1.4. Belanghebbende heeft bij brief van 7 april 2008, op of omstreeks diezelfde dag ontvangen door de inspecteur, bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte en bij brief van 5 november 2008, op diezelfde dag ontvangen door de inspecteur, bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag. Het bezwaar strekt tot teruggaaf van alle overdrachtsbelasting.
1.5. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 september 2010 het bezwaar van belanghebbende tegen de voldoening op aangifte ongegrond verklaard. Bij uitspraak op bezwaar van 6 september 2010 heeft de inspecteur het bezwaar van belanghebbende tegen de naheffingsaanslag niet-ontvankelijk verklaard en na ambtshalve beoordeling de naheffingsaanslag in stand gelaten.
1.6. Belanghebbende heeft bij brief van 1 november 2010, ontvangen bij de rechtbank op 2 november 2010, beroep ingesteld tegen de uitspraak inzake de voldoening op aangifte. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 298. Belanghebbende heeft geen beroep ingesteld tegen de uitspraak inzake de naheffingsaanslag.
1.7. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.8. Belanghebbende heeft vóór de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van de inspecteur wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
1.9. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 november 2011 te Breda.
Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, [gemachtigden], vergezeld van de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Eindhoven en tot bijstand vergezeld van [gemachtigde], en namens de inspecteur, [gemachtigde].
1.10. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij.
1.11. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. De Provincie bezat een klooster op eigen grond. Op die grond heeft zij een zorgcentrum gesticht, dat twee afzonderlijke gebouwen omvat, een verzorgingshuis en een verpleeghuis. De kostprijs daarvan bedroeg € 19.800.000 (inclusief omzetbelasting). Het klooster is geïntegreerd in het zorgcentrum,
2.2. De Provincie heeft het zorgcentrum aan belanghebbende verhuurd. Belanghebbende heeft het verzorgingshuis op 1 januari 2005 in gebruik genomen en het verpleeghuis op 15 mei 2006. Het zorgcentrum is zowel bestemd voor religieuzen als voor niet-religieuzen. Belanghebbende heeft volgens haar statuten tot doel aan ouderen huisvesting, zorg en dienstverlening op maat te leveren.
2.3. De huurovereenkomst, die door omstandigheden pas op [datum] 2007 werd gesloten, bevat onder meer de volgende bepalingen:
“(…)
Artikel 3
3.1.1 Deze huurovereenkomst wordt aangegaan voor de duur van 20 jaar (zegge: twintig jaar), gerekend vanaf het moment van feitelijke oplevering van de onroerende zaak aan huurder. (…)
3.2 Gedurende de bepaalde duur van 20 jaar kan deze huurovereenkomst door geen van de partijen worden opgezegd.
De huurovereenkomst kan in die periode uitsluitend op grond van wederzijds goedvinden door partijen worden beëindigd, (…)
(…)”.
2.4. Op 19 januari 2005 is tussen de Provincie en belanghebbende een overeenkomst gesloten in verband met het specifieke karakter van de huisvesting van een aantal in de communiteit levende religieuzen. De overeenkomst bevat bepalingen inzake het exclusieve gebruik van ruimten door de religieuzen. Krachtens de overeenkomst worden aan de Provincie wooneenheden, exclusieve ruimten, een refter en bergruimten ter beschikking gesteld. Daarnaast is tussen de Provincie en belanghebbende op 28 maart 2007 een overeenkomst gesloten waarin is vastgelegd en uitgewerkt dat de religieuze bewoners in hun geloofsbeleving gerespecteerd worden en in alle rust in het zorgcentrum kunnen samenleven. Ook is daarin een voorkeursrecht voor religieuzen bij toewijzing van vrijgekomen plaatsen vastgelegd.
2.5. Na afsluiting van het huurcontract zijn de Provincie en belanghebbende overeengekomen dat belanghebbende het zorgcentrum zou kopen. De verkoopprijs van € 11.976.346,78 is gebaseerd op het door het College Bouw Zorginstellingen goedgekeurde investeringsbedrag (voor de gebouwen) en de bouwkostennota 2006 (de grond). Omdat de verkoop van het verpleeghuis geschiedde binnen twee jaar na de eerste ingebruikneming daarvan was over de koopsom, voor zover die betrekking had op het verpleeghuis, van rechtswege omzetbelasting verschuldigd (artikel 11, eerste lid, onderdeel a, ten eerste, Wet op de omzetbelasting 1968).
2.6. Belanghebbende heeft verzocht om kwijtschelding van de volledige overdrachtsbelasting. Daarnaast heeft belanghebbende voor de overdrachtsbelasting die is voldaan ter zake van de verkrijging van het verpleeghuis een beroep gedaan op de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet belastingen van rechtsverkeer (WBR). In de akte van levering van [datum] 2008 zijn daartoe onder meer de volgende bepalingen opgenomen:
"(…)
BEROEP op VRIJSTELLING OVERDRACHTSBELASTING
Terzake de heffing van overdrachtsbelasting wordt een beroep gedaan op de vrijstelling van overdrachtsbelasting als bedoeld in artikel 15 lid 1 sub a van Pro de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer, ten aanzien van het deel van het verkochte dat bestemd is voor verpleging, waarvan de koopsom bij de specificatie van de koopprijs sub 1. en 3. is omschreven, (totaal vijf miljoen zeven honderd acht en dertig duizend negen en zeventig euro en acht en negentig eurocent (€ 5.738.079,98) aangezien over de levering daarvan omzetbelasting verschuldigd is en de omzetbelasting niet door koper in aftrek gebracht kan worden.
BEROEP op KWIJTSCHELDING OVERDRACHTSBELASTING I
Terzake de heffing van overdrachtsbelasting zal bezwaar gemaakt worden tegen de heffing van overdrachtsbelasting op deze akte ten aanzien van het deel van het verkochte dat bestemd is voor verzorging, waarvan de koopsom bij de specificatie van de koopprijs sub 5. en 6. is omschreven, (totaal zes miljoen twee honderd acht en dertig duizend twee honderd zes en zestig euro tachtig eurocent (€ 6.238.266,80) bedraagt.
BEROEP op KWIJTSCHELDING OVERDRACHTSBELASTING II
Terzake de heffing van overdrachtsbelasting zal eveneens bezwaar gemaakt worden tegen de heffing van overdrachtsbelasting op deze akte ten aanzien van het deel van het verkochte dat bestemd is voor verpleging, waarvan de koopsom bij de specificatie van de koopprijs sub 1. en 3. is omschreven, (totaal vijf miljoen zeven honderd acht en dertig duizend negen en zeventig euro en acht en negentig eurocent (€ 5.738.079,98)
TOELICHTING BEZWAAR Koper is van mening dat de in deze akte gerelateerde levering kwalificeert als levering waarvoor kwijtschelding van overdrachtsbelasting mogelijk is wegens verkrijging door een “Algemeen Nut Beogende Instelling” en/of werkzaam op een terrein waar voorheen ook verkoper actief was, zodat zich hier een geval voordoet van afsplitsing van taken al of niet in het kader van reorganisatie, danwel andere alsnog aan te voeren gronden welke door kwijtscheldingsbeleid worden erkend.
(…)"
2.7. Bij brief van 24 juni 2009, tijdens de bezwaarfase, is door belanghebbende aan het ministerie van Financiën verzocht om toepassing van de hardheidsclausule, zoals neergelegd in de Resolutie van de staatssecretaris van Financiën van 27 december 1988, nr. IB88/1084, onder meer gepubliceerd in V-N 1989/208 (hierna: de kwijtscheldingsresolutie). Dat verzoek is bij brief van 14 juli 2010 afgewezen.
2.8. De heffingsambtenaar van de [gemeente Y] heeft de waarde van het zorgcentrum voor de Wet waardering onroerende zaken (WOZ) voor het tijdvak 1 januari 2007 tot 1 januari 2008 vastgesteld op € 12.091.000 en voor het tijdvak 1 januari 2008 tot 1 januari 2009 op € 12.095.000.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
- Heeft belanghebbende op grond van de kwijtscheldingsresolutie recht op teruggaaf van de voldane overdrachtsbelasting?
- Bestaat recht op vrijstelling van overdrachtsbelasting ter zake van de verkrijging van het verpleeghuis op grond van artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de WBR? Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend. De inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en teruggaaf van € 650.097 overdrachtsbelasting. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
De kwijtscheldingsresolutie
4.1. Onderdeel 4, letter b, van de kwijtscheldingsresolutie bepaalt dat met toepassing van de hardheidsclausule een tegemoetkoming wordt verleend ten bedrage van de verschuldigde overdrachtsbelasting indien een binnen Nederland gevestigde instelling die werkzaam is in het algemeen belang, een gedeelte van haar taak onderbrengt bij een andere instelling en de op dat gedeelte van haar taak betrekking hebbende activa en passiva overdraagt aan die andere instelling. Daarbij geldt het vereiste dat bij de overdracht commerciële factoren geen rol spelen, terwijl voorts de overgedragen onroerende goederen bij beide instellingen dienstbaar zijn aan dezelfde, ten algemene nutte te verrichten werkzaamheden.
4.2. Belanghebbende heeft gesteld dat de Provincie steeds heeft voorzien in verzorging en verpleging van [de zusters] en dat die taak in het verleden is ondergebracht bij belanghebbende.
4.3. De rechtbank legt het bepaalde in de kwijtscheldingsresolutie zo uit dat de resolutie beoogt om de overdracht van onroerende zaken van overdrachtsbelasting vrij te stellen indien de overdracht geschiedt in direct verband met het onderbrengen van (een deel van) de taak waarvoor die onroerende zaken worden gebruikt. Naar het oordeel van de rechtbank houdt de overdracht van het zorgcentrum op [datum] 2008 geen verband met de overdracht van de taak van de zorg- en oudedagsvoorziening van de zusters. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat een dergelijk verband wel aanwezig is omdat de overdracht het sluitstuk is van een proces, dat ruim twintig jaar geleden begonnen was en waarvan ook de taakoverdracht onderdeel was. De rechtbank kan belanghebbende hierin niet volgen. Immers, belanghebbende is het zorgcentrum reeds in 2005/2006 gaan exploiteren en heeft toen ook de zorg voor de zusters overgenomen. De Provincie en belanghebbende zijn bij huurovereenkomst van [datum] 2007 overeengekomen om het zorgcentrum voor een periode van 20 jaar te verhuren. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld dat de Provincie oorspronkelijk de verhuur beschouwde als een langdurige belegging en dat de Provincie pas nadat er huurafspraken waren gemaakt, door het centraal gezag in Rome werd verplicht om het zorgcentrum te verkopen. Het was dus oorspronkelijk niet de bedoeling om in verband met de overdracht van de zorgtaken, ook het zorgcentrum over te dragen. De overdracht van het zorgcentrum op [datum] 2008 is dan niet geschied in verband met de eerdere overdracht van zorgtaken zodat niet is voldaan aan één van de vereisten van de kwijtscheldingsresolutie.
4.4. Het voormelde leidt tot het oordeel dat het beroep op de kwijtscheldingsresolutie faalt.
De vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de WBR
4.5. De inspecteur heeft toepassing van de vrijstelling voor het verpleeghuis op grond van artikel 15, vierde lid, van de WBR geweigerd omdat de verkoopprijs van het gehele zorgcentrum van € 13.066.581,97 (€ 11.976.346,78 plus € 1.090.235,19 omzetbelasting) lager was dan de stichtingkosten als bedoeld in die wetsbepaling.
4.6. In de parlementaire geschiedenis (Memorie van antwoord, Eerste Kamer der Staten-Generaal vergaderjaar 1995-1996, 24 172, nr. 20b, blz. 11) is met betrekking tot het vierde lid van artikel 15 van Pro de Wet BRV onder andere het volgende opgemerkt:
“(…)
De leden van de fracties van SGP, GPV en RPF vragen of het bepaalde in artikel 15, vierde lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer impliceert dat, in de situatie waarin een aannemer uit zakelijke overwegingen gehouden is om de laatste woning binnen een overigens winstgevend complex beneden de kostprijs te verkopen, de koper wordt geconfronteerd met omzetbelasting en overdrachtsbelasting.Naar de letter van het bepaalde in genoemd artikel 15, vierde lid, is deze conclusie juist. Ik wil in dit verband echter wijzen op hetgeen ik tot nu toe heb gezegd in de stukken omtrent de reikwijdte van deze bepaling. In het kort houdt dat in dat de toepassing van dat artikel dient te worden bezien tegen de achtergrond van de voorstellen in de omzetbelasting ter bestrijding van btw-constructies. In zijn algemeenheid kan worden gezegd dat in het kader van een redelijke toepassing van artikel 15, vierde lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer nagegaan dient te worden of ter zake van de in die bepaling bedoelde levering of dienst in de zin van de omzetbelasting wordt afgerekend op een wijze die overeenstemt met de bedoeling van de wetgever. Is dat laatste het geval, hetgeen in de gestelde vraag heel wel zo zou kunnen zijn, dan ben ik bereid op grond van een redelijke wetstoepassing genoemd artikel 15, vierde lid, buiten toepassing te laten.
(…)”
4.7. Ter zitting heeft de inspecteur er uiteindelijk mee ingestemd dat de vrijstelling alsnog wordt toegepast indien de rechtbank tot het oordeel komt dat van een constructie geen sprake is en tevens de koopprijs de waarde in het economisch verkeer vertegenwoordigt. De rechtbank heeft geen reden om te twijfelen aan de juistheid van de verklaring van belanghebbende ter zitting dat de Provincie het zorgcentrum oorspronkelijk als langdurige belegging aan belanghebbende wilde verhuren en pas later tot verkoop is besloten nadat daartoe een opdracht uit Rome was ontvangen. Dit leidt tot de conclusie dat bij de bouw, verhuur en verkoop aan belanghebbende geen sprake is geweest van een constructie als is bedoeld in de parlementaire geschiedenis. Deze conclusie wordt gesteund door de wijze waarop de koopprijs is vastgesteld, immers op basis van de objectieve normen van het College Bouw Zorginstellingen en het Bouwbesluit. De rechtbank heeft bij haar oordeel mede in aanmerking genomen dat zij aannemelijk acht dat de door belanghebbende betaalde prijs, bestaande uit de onder 2.5 vermelde geldsom plus de onder 2.4 vermelde verplichtingen in natura jegens de Provincie, in totaal niet noemenswaardig afwijkt van de waarde van het zorgcentrum in het economisch verkeer zoals vastgesteld voor de WOZ. Nu geen sprake is van een constructie en de koopprijs de waarde in het economisch verkeer vertegenwoordigt, dient, conform het standpunt van de inspecteur, teruggaaf te worden verleend voor de overdrachtsbelasting die is betaald voor het verpleeghuis.
4.8. Uit het vorenstaande volgt dat over een bedrag van € 5.738.080 geen overdrachtsbelasting verschuldigd is. De heffingsmaatstaf moet derhalve worden bepaald op € 6.238.266. De verschuldigde overdrachtsbelasting bedraagt dan € 374.295. Nu belanghebbende op aangifte € 650.097 heeft voldaan, heeft zij recht op teruggaaf van € 275.802. Vorenstaand oordeel houdt tevens in dat de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd.
Conclusie
4.9. Gelet op het vorenstaande is het beroep gegrond.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.092,50 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, ½ punt voor het indienen van een repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). Overige kosten die op grond van het Besluit voor vergoeding in aanmerking komen zijn gesteld noch gebleken.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond ;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- verleent teruggaaf van € 275.802 aan overdrachtsbelasting;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van
€ 1.092,50;
- gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 298 aan deze vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 28 december 2011 door mr. D.B. Bijl, voorzitter,
mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr.drs. M.M. de Werd, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.D.E. Copra-Carolie, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 5 januari 2012
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, vijfde lid en artikel 28, zevende lid AWR).
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.