Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 14/9980
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 17 april 2015 in de zaak tussen
[eiseres], wonende te [plaats], eiseres
(gemachtigde: mr. M.N.M. van der Zande),
en
[P], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2014 een verklaring arbeidsrelatie (VAR) loon uit dienstbetrekking gegeven.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 maart 2015 te Den Haag.
Eiseres is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde. Verweerder is vertegenwoordigd door [vertegenwoordigers]
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is dialyse verpleegkundige en staat als zodanig ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel.
2. Eiseres heeft voor de jaren 2010, 2012 en 2013 aanvragen ingediend ter verkrijging van een beschikking VAR-Winst uit onderneming (VAR-WUO). Als omschrijving van haar werkzaamheden heeft zij op deze aanvragen ‘dialyse verpleegkundige’ vermeld. Aan eiseres zijn VAR-WUO beschikkingen over deze jaren volledig geautomatiseerd en zonder nadere beoordeling verstrekt.
3. Eiseres heeft op 4 november 2013 een aanvraag ingediend om afgifte van een VAR-WUO voor het jaar 2014. Als omschrijving van haar werkzaamheden vermeldt zij ‘dialyse verpleegkundige’. Eiseres verricht deze werkzaamheden via bemiddeling van AmbuCare, waarmee eiseres een zogenoemde ‘opdrachtovereenkomst freelance’ heeft gesloten. Verder is eiseres gedurende het jaar 2014 voor 32 uur per week in dienstbetrekking werkzaam bij een ziekenhuis.
4. In de opdrachtovereenkomst freelance die eiseres met AmbuCare heeft gesloten is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:
“Ondergetekenden, in aanmerking nemende dat:
- opdrachtgever aan opdrachtnemer een opdracht verstrekt tot het verrichten van werkzaamheden, buiten dienstbetrekking, bestaande uit werkzaamheden op het gebied van dialyse-verpleegkundige
- opdrachtgever is niet verplicht aan opdrachtnemer een volgende opdracht te verstrekken noch is opdrachtnemer verplicht om een volgende opdracht van opdrachtgever te aanvaarden;
verklaren te zijn overeengekomen:
1. Algemene informatie opdracht – duur en locatie
Opdrachtgever en opdrachtnemer hebben gezamenlijk besloten de opdrachtnemer diensten in ziekenhuizen aan te bieden. Dit kan gaan om ziekenhuizen in heel Nederland. De duur wordt afgestemd met de opdrachtnemer.
2.Werkzaamheden
De inhoud, aard en omvang van de werkzaamheden die aan opdrachtnemer zijn opgedragen betreffen: werkzaamheden op het gebied van dialyse-verpleegkundige. Opdrachtnemer is werkzaam ten behoeve van het ziekenhuis waar de dienst plaatsvindt.
3.Tarief
Het honorarium van opdrachtnemer bedraagt € 35,- per gewerkt uur excl. ORT (conform CAO Ziekenhuizen met omrekenfactor 1,5) en reiskosten à € 0,19 per kilometer, te vermeerderen met BTW. Tijdens ziekteperioden of vakantieperioden waarin niet wordt gewerkt wordt geen honorarium betaald. Het honorarium wordt wekelijks door opdrachtnemer aan opdrachtgever gefactureerd inclusief BTW. De factuur wordt binnen 14 dagen na ontvangst door opdrachtgever betaald.
Opdrachtnemer beschikt over een geldige VAR verklaring van de belastingdienst. Een kopie daarvan dient binnen twee werkdagen na ondertekening van deze overeenkomst aan opdrachtgever te worden toegezonden, bij gebreke waarvan deze overeenkomst per direct zal zijn ontbonden zonder dat daarvoor een ingebrekestelling vereist is.
Opdrachtgever is van mening dat op iedere factuur gestuurd door opdrachtnemer aan opdrachtgever BTW moet worden geheven. Indien opdrachtnemer beslist om hier vanaf te zien vrijwaart opdrachtnemer de opdrachtgever voor eventuele aanspraken van de fiscus.
Voorts verklaart opdrachtnemer de overeengekomen werkzaamheden uit te voeren in de zelfstandige uitoefening van zijn of haar beroep. Het over het overeengekomen honorarium verschuldigde bedrag aan inkomensbelasting en premies sociale verzekering is voor rekening van opdrachtnemer. Opdrachtnemer vrijwaart opdrachtgever voor eventuele aanspraken van de fiscus en/of premies sociale verzekering met betrekking tot het overeengekomen honorarium (…)
5.Ontbinding
Ieder der partijen kan deze overeenkomst terstond schriftelijk opzeggen zonder rechterlijke tussenkomst en met inachtneming van een opzegtermijn van één maand. (…)
7.Zelfstandigheid
Opdrachtnemer is bij het uitvoeren van de afgesproken werkzaamheden geheel zelfstandig. Het staat opdrachtnemer vrij om binnen de gemaakte afspraken het overeengekomen resultaat te verwezenlijken.
Opdrachtnemer heeft het recht om zijn of haar werktijden zelf vast te stellen, met dien verstande dat de werkzaamheden uiterlijk binnen de in artikel 2 aangegeven Pro periode dienen te zijn verricht.”
5. Eiseres heeft ter zitting een e-mail bericht van AmbuCare overgelegd, gedateerd 2 maart 2015. Voor zover van belang is daarin het volgende opgenomen:
“Hierbij kan ik jou bevestigen dat tarieven met ZZP-ers wel degelijk onderhandelbaar zijn maar dat AmbuCare hierin wel een maximaal te onderhandelen tarief heeft vastgesteld per functie.
Verder staat op onze website ook beschreven dat ZZP-ers zich bij ons aan kunnen melden en hoe dat in zijn werk kan gaan: (…)
Naast onze uitzend-/detacheringstak bieden wij dus wel degelijk bemiddeling aan.
Bemiddeling kan op verschillende manieren plaatsvinden. De bemiddeling die op jouw situatie in 2014 van toepassing is geweest is de volgende:
AmbuCare heeft als intermediair opgetreden als opdrachtnemer van de opdrachtgever ([opdrachtgever]). AmbuCare heeft als intermediair zelf een opdrachtovereenkomst met de opdrachtgever ([opdrachtgever]) afgesloten voor de uitvoering van de werkzaamheden. Vervolgens treedt AmbuCare als opdrachtgever op om een opdrachtovereenkomst met de ZZP-er ([naam]) als onderaannemer of subopdrachtnemer af te sluiten. AmbuCare en mevr. Verveer zijn dus tot een akkoord gekomen voor de verkregen opdracht in het [opdrachtgever] voor de periode van 22 juli tm 23 september 2014.
Volgens de gegevens op de website van de belastingdienst is het toegestaan om een enkele keer via een uitzend-/detacheringsbureau te werken. De belastingdienst ziet jou dan nog steeds als zelfstandig ondernemer. (…)”
6. Eiseres heeft verklaard dat AmbuCare geen loonheffingen inhoudt en dat zij voor haar werkzaamheden facturen indient - afhankelijk van de afnemer - met of zonder BTW.
7. Op de aanvraag onder 3 heeft verweerder met dagtekening 23 januari 2014 de in geding zijnde VAR-loon uit dienstbetrekking afgegeven.
Geschil8. In geschil is of verweerder terecht een VAR-loon uit dienstbetrekking heeft gegeven voor de dialyse werkzaamheden die eiseres heeft verricht via AmbuCare.
9. Eiseres stelt dat zij haar werkzaamheden als zelfstandig ondernemer heeft verricht en aldus in aanmerking komt voor een VAR-WUO. Zij beroept zich hierbij op de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 23 september 2014 (ECLI:NL:GHARL:2014:7283). Verder stelt eiseres dat zij haar werkzaamheden verricht op basis van een overeenkomst van opdracht als bedoeld in artikel 7:400 van Pro het Burgerlijk Wetboek. Tevens verzoekt eiseres om een schadevergoeding wegens gederfde inkomsten van € 50.000. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar afgifte van een VAR-WUO en toekenning van een schadevergoeding.
10. Verweerder weerspreekt dat eiseres de dialyse werkzaamheden verricht als zelfstandig ondernemer. Eiseres bewijst niet dat zij de dialysewerkzaamheden uitvoert onder eigen naam, voor eigen verantwoordelijkheid en voor eigen risico. Ook ten opzichte van AmbuCare dient zij zich te houden aan de contractuele bepalingen die AmbuCare met de ziekenhuizen is aangegaan. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
Kwalificatie van de werkzaamheden
11. Gelet op de rangorderegeling van artikel 2.14, eerste lid, van de Wet IB 2001 zal de rechtbank eerst nagaan of eiseres met de in haar aanvraag opgegeven dialyse werkzaamheden geacht kan worden winst uit onderneming te genieten.
12. Ingevolge artikel 3.2 van de Wet IB 2001 is belastbare winst uit onderneming het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit één of meer ondernemingen verminderd met de ondernemersaftrek. Onder onderneming wordt mede verstaan, aldus artikel 3.5 van de Wet IB 2001, het zelfstandig uitgeoefende beroep en onder ondernemer de beoefenaar van een zelfstandig beroep.
13. Volgens vaste jurisprudentie is sprake van een zelfstandig uitgeoefend beroep, indien de werkzaamheden door de belastingplichtige zelfstandig en voor eigen rekening en risico worden verricht en hij daarbij ondernemersrisico loopt (vergelijk onder meer Hoge Raad 16 september 1992, nr. 27 830, ECLI:NL:HR:1992:ZC5085 en Hoge Raad 29 mei 2009, nr. 07/10538, ECLI:NL:HR:2009:BH0499).
14. Op eiseres rust de last om te bewijzen dat sprake is van ondernemerschap. Het gaat er in dit verband om of eiseres in de arbeidsrelatie die zij heeft met AmbuCare voldoende zelfstandigheid bezit die er toe leidt dat sprake is van ondernemerschap (vergelijk Hoge Raad 21 april 1993, nr. 28 257, ECLI:NL:HR:1993:ZC5331).
15. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van voldoende zelfstandigheid ten opzichte van haar opdrachtgever AmbuCare en daarmee fiscaal van een onderneming. Daartoe acht de rechtbank het volgende van belang. Eiseres is afhankelijk van één bemiddelaar, te weten AmbuCare, om haar werkzaamheden als dialyse verpleegkundige te kunnen uitvoeren. Zoals eiseres ter zitting heeft verklaard biedt zij haar diensten niet rechtstreeks aan een ziekenhuis aan, aangezien ziekenhuizen enkel via een zogenoemd bemiddelingsbureau, zoals AmbuCare, flexibel personeel willen inzetten. Verder acht de rechtbank van belang dat eiseres naast de werkzaamheden die zij via AmbuCare verricht voor 32 uur in dienstbetrekking werkzaam is bij een ziekenhuis en haar mogelijke inzet bij een ander ziekenhuis via AmbuCare hierdoor beperkt wordt. Uit artikel 7 van Pro de onder 4 genoemde opdrachtovereenkomst volgt dat eiseres binnen de gemaakte afspraken haar werkzaamheden verricht. Hiermee wordt gedoeld op de afspraken die AmbuCare met een ziekenhuis maakt. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat zij voordat zij patiënten mag behandelen met het hoofd van de betreffende afdeling van het ziekenhuis een gesprek heeft om de protocollen van het ziekenhuis door te nemen. Dit wijst er naar het oordeel van de rechtbank op dat eiseres gebonden is aan de werkwijze en richtlijnen van het ziekenhuis. Het werken volgens protocollen leidt als zodanig niet tot zelfstandigheid.
16. Op grond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat eiseres de voor de aanwezigheid van ondernemerschap vereiste zelfstandigheid ontbeert. Dat eiseres enig betalingsrisico of ander ondernemersrisico loopt ter zake van de door haar via AmbuCare verrichte dialysewerkzaamheden heeft zij niet aannemelijk gemaakt. Dat zij een aansprakelijkheidsverzekering heeft afgesloten is onvoldoende bewijs voor het tegendeel.
Loon uit dienstbetrekking
17. Ingevolge artikel 3.81 van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 10 van Pro de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964), voor zover hier van belang, is loon al wat uit een dienstbetrekking wordt genoten. Op grond van het bepaalde in artikel 7:610 van Pro het Burgerlijk Wetboek is voor de aanwezigheid van een dienstbetrekking vereist dat er sprake is van een gezagsverhouding, een verplichting voor de werknemer tot het verrichten van arbeid gedurende een zekere tijd en een verplichting voor de werkgever tot het betalen van loon. De bewijslast dat eiseres in dienstbetrekking stond tot AmbuCare, rust op verweerder.
18. Met hetgeen hij daartoe heeft aangevoerd heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat er sprake was van een gezagsverhouding tussen eiseres en AmbuCare en dat zij verplicht was persoonlijke arbeid te verrichten. Eiseres is voor haar werkzaamheden afhankelijk van één bemiddelaar, te weten AmbuCare, die ook de afspraken maakt met de ziekenhuizen waarbinnen eiseres haar werkzaamheden dient te verrichten. Daarnaast heeft eiseres zich te houden aan de protocollen van de betreffende ziekenhuizen. Het voorgaande in samenhang bezien brengt naar het oordeel van de rechtbank mee dat sprake is van een gezagsverhouding. Verder dient eiseres de werkzaamheden persoonlijk te verrichten. Uit de opdrachtovereenkomst met AmbuCare volgt niet dat eiseres zich door een ander kan laten vervangen. Verweerder heeft dan ook terecht een VAR-loon uit dienstbetrekking afgegeven.
Overeenkomst van opdracht
19. Met betrekking tot de stelling van eiseres dat zij werkt op basis van een overeenkomst van opdracht overeenkomstig artikel 7:400 e.v. van het Burgerlijk Wetboek en derhalve geen sprake is van een gezagsverhouding oordeelt de rechtbank als volgt. Eiseres heeft deze stelling enkel gemotiveerd ten aanzien van werkzaamheden die zij heeft verricht voor een andere organisatie, te weten Evita. Ten aanzien van de werkzaamheden die zij verricht via AmbuCare mist deze stelling echter feitelijke grondslag.
Proceskosten en schadevergoeding
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling en evenmin voor een schadevergoeding nu het beroep ongegrond is.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C.H.M. Lips, rechter, in aanwezigheid van
mr. B. van Eeuwijk, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 17 april 2015.
griffier voorzitter
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021,
2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.