Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 16/207
uitspraak van de meervoudige kamer van 19 juli 2016 in de zaak tussen
[eiser], wonende te [woonplaats], eiser
(gemachtigde: mr.drs. P.C.M. Boeters),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB) opgelegd.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 3 december 2015 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 juni 2016.
Eiser is verschenen, met zijn gemachtigde en [persoon A]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon B], [persoon C] en [persoon D].
Overwegingen
Feiten
1. Bij akte van 8 juni 2006 is aan eiser de volgende onroerende zaak geleverd:
een gebouw bestaande uit een bioscoop, een winkelruimte alsmede bovenwoningen met aanbehoren, ondergrond en erf, plaatselijk bekend als [adres] [plaats], kadastraal bekend gemeente [plaats], sectie [sectie], nummers [nummers] (hierna: het bioscooppand). Daarvan was nummer [nummer] belast met een zakelijk recht van opstal ten behoeve van een derde. Bij een eerder aangegane koopovereenkomst had eiser het bioscooppand gekocht voor € 1.125.000.
2. Bij akte van 25 oktober 2006 zijn aan eiser geleverd het naast het bioscooppand gelegen gebouw, plaatselijk bekend als [adres] [plaats], kadastraal bekend als gemeente [plaats], sectie [sectie], nummer [nummer] en het onder punt 1. vermelde recht van opstal, dat daarmee teniet ging. Deze zaken kocht eiser voor € 350.000.
3. Bij akte van 3 september 2007 is aan eiser het achter het bioscooppand gelegen pand geleverd, plaatselijk bekend als [adres] [plaats], kadastraal bekend als gemeente [plaats], sectie [sectie], nummer [nummer]. Eiser heeft hiervoor € 367.500 betaald.
4. Eiser was van plan om het bioscooppand en een belendend pand te slopen en op de vrijgekomen ruimte een Grand Café te realiseren. In juni 2006 heeft eiser daarvoor de eerste plannen ingediend bij de welstandscommissie van de gemeente [nummer] (hierna: de Gemeente). Op 3 augustus 2006 heeft de welstandscommissie daarop positief geadviseerd. Op 4 april 2007 is de bouwvergunning aangevraagd en op 31 juli 2007 is de sloopvergunning voor het bioscooppand verleend. De sloopwerkzaamheden zijn eind 2007 afgerond. Gedurende de tweede helft van 2007 is veelvuldig overleg gevoerd met de Gemeente. De Gemeente stelde nadere eisen aan het plan. Naar aanleiding hiervan heeft eiser op 10 januari 2008 zijn aanvraag voor de bouwvergunning ingetrokken. In juli 2007 was eiser met [persoon E] (hierna: [persoon E]) overeengekomen dat [persoon E] in het project zou participeren. Rond de jaarwisseling 2007/2008 heeft [persoon E] zich teruggetrokken uit het project.
5. In 2008 heeft eiser een plan ontwikkeld om op het vrijgekomen terrein een bedrijfsruimte met daarboven drie luxe appartementen te realiseren. De daarvoor vereiste bouwvergunning is op 11 mei 2009 aan eiser verleend. Eiser is in april 2009 met de bouw begonnen en heeft die in 2010 afgerond.
6. In 2010 heeft eiser de bedrijfsruimte verkocht voor € 865.000. Eind 2010 heeft eiser de appartementen, inmiddels plaatselijk bekend als [appartementen], laten taxeren. Aan [appartement X] is toen een waarde toegekend van € 642.000, aan [appartement Y] een waarde van € 630.000 en aan [appartement Z] een waarde van € 456.000. De appartementen bleken onverkoopbaar en zijn in 2011 en 2012 verhuurd. [appartement X] en [appartement Y] zijn verhuurd voor € 2.500 per maand en [appartement Z] voor € 1.800 per maand.
7. Met de ontwikkeling van oorspronkelijk het Grand Café en nadien de bedrijfsruimte en de appartementen heeft eiser een verlies geleden van € 629.902 (hierna: het verlies). Van het verlies heeft eiser in zijn aangifte IB voor 2010 een bedrag van € 530.517 aangegeven als negatief resultaat uit een werkzaamheid. De aangifte vermeldt een inkomen uit werk en woning, vóór toepassing van de persoonsgebonden aftrek (hierna: pga), van € 382.909 negatief, een inkomen uit sparen en beleggen, vóór pga, van € 20.932 en een pga van € 229.563.
8. Bij het vaststellen van de aanslag heeft verweerder het verlies niet in aftrek toegelaten en het inkomen uit werk en woning, vóór pga, vastgesteld op € 147.608. De persoonsgebonden aftrek is door verweerder vastgesteld op € 207.200. De aanslag is aldus opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (inkomen uit box 1) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (inkomen uit box 3) van nihil. Bij het opleggen van de aanslag is bij beschikking een in volgende jaren te verrekenen persoonsgebonden aftrek vastgesteld van € 38.660 (€ 207.200 -/- € 147.608 -/- € 20.932).
Geschil9.In geschil is of het verlies, als negatief resultaat uit een werkzaamheid, in mindering kan komen op het inkomen uit box 1. Indien het verlies in aanmerking genomen kan worden is tussen partijen niet in geschil dat dit uiteindelijk leidt tot een verlies uit werk en woning van € 463.667.
10. Eiser stelt zich op het standpunt dat het verlies is aan te merken als het resultaat uit een werkzaamheid, omdat sprake is van het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal actief vermogensbeheer te buiten gaat. Eiser heeft daarvoor aangevoerd dat hij aan het project veel meer tijd heeft besteed dan een gemiddelde eigenaar zou doen. Het was, aldus eiser, aanvankelijk de bedoeling op het terrein een Grand Café te realiseren dat zou worden verhuurd en waarmee een rendement van ruim 10 procent per jaar kon worden gerealiseerd. Toen dit niet door kon gaan, is gekozen voor de bedrijfsruimte met de bovenwoningen, maar ook daarvan kon redelijkerwijs worden verwacht dat hiermee voordeel zou worden behaald. Pas toen de appartementen te huur werden aangeboden, omdat ze onverkoopbaar bleken te zijn, vond een overgang plaats van box 1 naar box 3.
11. Verweerder stelt dat geen sprake is van een resultaat uit een werkzaamheid en heeft daarvoor aangevoerd dat eiser de desbetreffende onroerende zaken aanvankelijk aangaf in box 3. Verder stelt verweerder dat de door eiser genoemde werkzaamheden normaal vermogensbeheer niet te buiten gingen en redelijkerwijs niet kon worden verwacht dat met het project voordeel kon worden behaald.
12. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot vaststelling van een verlies uit werk en woning van € 463.667.
13. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
14. Op grond van artikel 3.90 van de Wet IB 2001 is het belastbaar resultaat het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit één of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Op grond van artikel 3.91, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals het uitponden van onroerende zaken, het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot onderhoud of andere aanpassingen aan een zaak, of het aanwenden door de belastingplichtige van voorkennis of daarmee vergelijkbare vormen van kennis.
15. Volgens de memorie van toelichting bij de Wet IB 2001 (Belastingherziening 2001), Kamerstukken II, 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 132, dient onder een (overige) werkzaamheid te worden verstaan het verrichten van enige vorm van arbeid in het economische verkeer die is gericht op het behalen van een geldelijk voordeel en niet is aan te merken als winst uit onderneming of als loon uit dienstbetrekking. Het geldelijk voordeel dient subjectief te zijn beoogd en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs te worden verwacht. Normaal vermogensbeheer vormt geen werkzaamheid.
16. Bestaat een werkzaamheid uit het realiseren van onroerende zaken teneinde die te verkopen of te verhuren en gaan de daarmee gepaard gaande activiteiten normaal vermogensbeheer te boven, dan is sprake van een werkzaamheid in vorenbedoelde zin, welke voortduurt zolang het daarmee beoogde resultaat – de verkoop of de aanwending ter belegging – nog niet is bereikt. Bij de beëindiging van de werkzaamheid moeten de vermogensbestanddelen die ter belegging worden aangewend, tegen de waarde in het economische verkeer worden opgenomen in de rendementsgrondslag voor het inkomen uit box 3.
17. Vast staat dat eiser aanvankelijk een Grand Café wilde realiseren teneinde dit te gaan verhuren, maar dit project moest worden afgeblazen en eiser is overgegaan tot de realisatie van een complex met een winkelruimte en drie woonappartementen met de bedoeling die te verkopen. Verder staat vast dat de appartementen onverkoopbaar bleken te zijn en uiteindelijk zijn verhuurd.
18. Eiser heeft aangevoerd dat het Grand Café verhuurd had kunnen worden voor € 220.000 per jaar. Het Grand Café zou volgens eiser, gelet op deze potentiële, jaarlijkse verhuuropbrengst, bij de oplevering ervan reeds een waarde vertegenwoordigen van € 2.640.000, waarvoor een investering nodig zou zijn van ongeveer € 2.200.000. Aangaande het uiteindelijk gerealiseerde project, namelijk een winkelruimte en drie woonappartementen, heeft eiser voorts aangevoerd dat de opbrengst en kosten daarvan werden geraamd op respectievelijk € 3.300.000 en € 3.178.000. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser met deze cijfermatige onderbouwing, in aanmerking nemend zijn kennis en expertise in dezen als zijnde aannemer van beroep, voldoende aannemelijk gemaakt dat met zowel het aanvankelijk geplande project als het uiteindelijk gerealiseerde project werd deelgenomen aan het economische verkeer, in die zin dat daarmee het behalen van geldelijk voordeel door eiser werd beoogd en dat voordeel ook redelijkerwijs kon worden verwacht. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder de door eiser gestelde kosten en opbrengsten van de beide projecten als zodanig ook niet heeft betwist. Hetgeen verweerder hiertegen overigens heeft aangevoerd, is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende om tot een ander oordeel te komen.
19. Eiser heeft in het kader van de door hem verrichte werkzaamheden in de beide projecten onder meer verklaard dat hij, omdat hij zelf aannemer van beroep is, werkzaamheden heeft uitgevoerd die gewoonlijk, te weten in het geval van zogenoemd normaal vermogensbeheer, zouden worden uitbesteed aan derden. Deze werkzaamheden behelsden onder meer het voeren van besprekingen met architect, constructeur, leveranciers en installateurs, de selectie en coördinatie van de inzet van onderaannemers en het als meewerkend voorman dagelijks op de bouwplaats aanwezig zijn en controles uitvoeren. De rechtbank acht deze gemotiveerde verklaring van eiser geloofwaardig en aannemelijk, en neemt daarbij in aanmerking dat verweerder ook de inhoud van deze door eiser gestelde werkzaamheden als zodanig niet heeft betwist. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser hiermee eveneens voldoende aannemelijk gemaakt dat de met de uitvoering van de beide projecten gepaard gaande werkzaamheden normaal vermogensbeheer te boven gingen. Hetgeen verweerder overigens hiertegen heeft aangevoerd, acht de rechtbank onvoldoende om tot een ander oordeel te komen.
20. Met inachtneming van de onder punt 18 en 19 gegeven oordelen is de rechtbank van oordeel dat bij de uitvoering van de beide projecten telkenmale sprake is geweest van een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.90 en 3.91, derde lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet IB 2001. Dit oordeel heeft als gevolg dat bij de verkoop van de winkelruimte het voordeel op dat moment in de heffing dient te worden betrokken en dat de woonappartementen toen zij uit de verkoop werden gehaald en werden bestemd om te worden verhuurd op dat moment voor de waarde in het economische verkeer zijn gaan behoren tot de rendementsgrondslag van het inkomen uit box 3. De met de uitvoering van de projecten behaalde voordelen behoren daarmee tot het inkomen uit box 1. Het gelijk is dus aan eiser.
21. Op grond van het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard. Omdat de aanslag is vastgesteld op nihil dient de aanslag te worden gehandhaafd, dient het verlies uit werk en woning te worden vastgesteld op € 463.667 en dient de nog in aanmerking te nemen persoonsgebonden aftrek te worden vastgesteld op € 186.268 (€ 207.200 -/- € 20.932).
Proceskosten
22. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.484 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, alsmede 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- handhaaft de belastingaanslag;
- stelt het verlies uit werk en woning vast op € 463.667;
- stelt het bedrag van de nog in aanmerking te nemen persoonsgebonden aftrek vast op € 186.268;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.484;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, voorzitter, en mr.dr. N. Djebali en mr. E.J.W. Heithuis, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 juli 2016.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021,
2500 EA Den Haag.