Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 18/5971
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 2 april 2019 in de zaak tussen
[eiseres] , gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres(gemachtigde: mr. M.J. van Dam),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 5 april 2018 over het tijdvak 1 mei tot en met 31 mei 215 een naheffingsaanslag accijns opgelegd waarbij € 16.973 accijns op minerale oliën en € 281 voorraadheffing is nageheven, alsmede bij beschikkingen € 1.568 aan belastingrente in rekening is gebracht en een verzuimboete van € 1.725 opgelegd.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 24 augustus 2018 de naheffingsaanslag, de beschikking belastingrente en de opgelegde verzuimboete gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 februari 2019. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [A] en [B] .
Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is eigenaresse van de tanklichter “ [naam schip] ” (het schip). Het schip beschikt over vier bunkertanks, te weten een dagtank en drie bunkertanks gelegen aan bak- en stuurboordzijde van het achterschip en voorzijde van het schip.
2. Op 30 mei 2015 is als onderdeel van “Actie Afromen MO 2015” een accijnscontrole ingesteld aan boord van het schip. Op dat moment lag het schip afgemeerd in het Amsterdams havengebied.
3. Tijdens de controle hebben de controleurs door middel van het aflezen van de peilglazen vastgesteld dat in de vier bunkertanks in totaal 37.010 liter gasolie aanwezig was. Uit de vier bunkertanks zijn door de controleurs monsters genomen en voor onderzoek naar het Douanelaboratorium (laboratorium) gestuurd. Uit diezelfde bunkertanks zijn door de controleurs tevens contramonsters genomen en deze vier monsters zijn verzegeld achtergelaten aan boord van het schip.
4. Tijdens de controle heeft de schipper aan de controleurs een zogenoemde bunkerbon overhandigd. Op deze bunkerbon is vermeld dat het schip op 15 mei 2015 4.545 liter gasolie bij [B.V.] ( [B.V.] ) heeft gebunkerd.
5. Bij brieven van 24 juni 2015 heeft het laboratorium bekendgemaakt dat alle vier de monsters een rode kleur hadden en dat de bunkertank aan de voorzijde van het schip het voorgeschreven gehalte herkenningsmiddel Solvent Yellow bevatte en dat het zwavelgehalte niet hoger was dan het op grond van de Europese Norm EN 590 toegestane gehalte van 10 milligram per kilogram. De monsters van de dagtank en de bunkertanks gelegen aan bak- en stuurboordzijde van het achterschip bevatten daarentegen niet in voldoende mate het voorgeschreven gehalte Solvent Yellow en een te hoog zwavelgehalte. Zo bevatte het monster van de dagtank een gehalte aan Solvent Yellow van 4,9 gram per 1000 liter en een zwavelgehalte van 13 milligram per kilogram, het monster van de bunkertank gelegen aan de bakboordzijde van het achterschip bevatte een gehalte aan Solvent Yellow van 4,5 gram per 1000 liter en een zwavelgehalte van 15 milligram per kilogram en het monster van de bunkertank gelegen aan de stuurboordzijde van het achterschip bevatte een gehalte aan Solvent Yellow van 4,4 gram per 1000 liter en een zwavelgehalte van 16 milligram per kilogram.
6. Naar aanleiding van de resultaten van het laboratorium heeft verweerder eiseres met dagtekening 20 november 2017 verzocht de herkomstbescheiden van de aangetroffen gasolie te overleggen. In reactie hierop heeft eiseres facturen over de periode van januari tot en met mei 2015 afkomstig van [B.V.] , Bunkerstation [naam bunkerstation] en [naam bunkerstation] overgelegd. Op deze facturen wordt de geleverde gasolie steeds omschreven als "Diesel ULS 2011 (Excl. Accijns” dan wel “EN590”.
7. Verweerder heeft zich vervolgens op het standpunt gesteld dat eiseres de herkomst van de in de dagtank en in de bunkertanks gelegen aan bak- en stuurboordzijde van het achterschip aanwezige gasolie niet heeft aangetoond, zodat sprake is van het voorhanden hebben van een accijnsgoed, te weten een hoeveelheid gasolie van 35.210 liter, buiten een accijnsschorsingsregeling zonder dat over dat goed accijns is betaald. Verweerder heeft daarom de onderhavige naheffingsaanslag aan eiseres opgelegd.
Geschil
8. In geschil is of de naheffingsaanslag, de beschikking belastingrente en de verzuimboete terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd.
9. Eiseres stelt -samengevat- dat de naheffingsaanslag ten onrechte aan haar is opgelegd, omdat sprake is van schending van het beginsel van détournement de pouvoir, niet gebleken is dat de controleurs bevoegd waren, het verslag van de controlebevindingen niet als grondslag kan dienen voor de naheffingsaanslag en de monstername niet op een juiste wijze is geschied. Verder stelt eiseres dat de aangetroffen gasolie is gebruikt voor de vrijgestelde doelstelling, te weten voor de voortstuwing van het schip, dat door middel van bunkerbonnen en facturen de herkomst van de gasolie is aangetoond en eiseres ten onrechte als belastingplichtige is aangemerkt. Dat de vrijstelling wordt geweigerd is volgens eiseres in strijd met artikel 14 van Pro de Richtlijn 2003/96/EG van 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit (Energierichtlijn), het arrest van het Hof van Justitie van 13 juli 2017, ECLI:EU:C:2017:537 (het arrest van het HvJ) en met de Overeenkomst betreffende het douane- en belastingregime voor gasolie, die in de Rijnvaart als boordvoorraad wordt verbruikt (de Gasolieovereenkomst).
10. Verweerder stelt -samengevat- dat de naheffingsaanslag terecht en overeenkomstig de geldende wet- en regelgeving is opgelegd. Volgens verweerder voldoet de aangetroffen gasolie niet aan de vereisten voor de vrijstelling en heeft eiseres met de overgelegde stukken de herkomst van de gasolie niet aangetoond.
Beoordeling van het geschil
11. Artikel 1, eerste lid, onderdeel e, van de Wet op de accijns (de Wet) bepaalt dat onder de naam accijns een belasting wordt geheven van minerale oliën. Ingevolge het tweede lid wordt de accijns verschuldigd ter zake van de uitslag tot verbruik van de minerale olie.
12. Op grond van artikel 2, eerste lid, onderdeel b, van de Wet wordt onder uitslag tot verbruik verstaan het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving.
13. Op grond van artikel 34, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit accijns (Uitvoeringsbesluit) wordt van accijnsgoederen die worden vervoerd of voorhanden zijn, niet zijnde onder een accijnsschorsingsregeling, aan de hand van bescheiden de herkomst aangetoond.
14. Als artikel 2, eerste lid, onderdeel b, van de Wet toepassing vindt, wordt, op grond van artikel 51, eerste lid, onder b, van de Wet, de accijns geheven van de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft en enig andere persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is.
15. Op grond van artikel 66, eerste lid, onder a, van de Wet wordt onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden en beperkingen vrijstelling van accijns verleend ter zake van de uitslag tot verbruik van minerale oliën die worden gebruikt voor de aandrijving van schepen of als scheepsbehoeften aan boord van schepen. De artikelen 19 en 20 van het Uitvoeringsbesluit geven voorwaarden en nadere regels ten behoeve van de wettelijke vrijstelling. In het tweede lid van artikel 20 is Pro bepaald dat de vrijstelling uitsluitend wordt verleend indien de oliën zijn voorzien van herkenningsmiddelen als bedoeld in artikel la, derde lid, van de Wet.
16. Op grond van artikel la, derde lid, van de Wet kan bij algemene maatregel van bestuur worden bepaald dat aan minerale oliën bij ministeriële regeling, onder daarbij te stellen voorwaarden, voorgeschreven herkenningsmiddelen worden toegevoegd. Als herkenningsmiddel wordt, blijkens artikel 13, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling accijns (Uitvoeringsregeling), aan gasolie toegevoegd per 1000 liter, ten minste 6 gram en niet meer dan 9 gram, Solvent Yellow 124. Verder moet aan lichte gasolie mede een voldoende hoeveelheid kleursel worden toegevoegd om deze een goed zichtbare en blijvende rode kleur te geven.
17. Artikel 83 van Pro de Wet biedt de mogelijkheid fysieke controle uit te oefenen op het nakomen van fiscale verplichtingen.
18. Op grond van artikel 84 van Pro de Wet kan de inspecteur of een door hem aangewezen ambtenaar die het onderzoek verricht, vorderen dat van goederen één of meer monsters worden verstrekt. Bij ministeriële regeling worden regels gesteld omtrent het nemen van monsters. Artikel 56 van Pro de Uitvoeringsregeling schrijft voor dat een op grond van het hiervoor genoemde artikel gevorderd monster wordt genomen onder toezicht van de inspecteur of een door hem aangewezen ambtenaar, dat het monster zodanig wordt verpakt dat de identiteit van het monster is gewaarborgd en dat het monster wordt onderzocht in of in opdracht van het Laboratorium van de Belastingdienst met gebruikmaking van internationaal erkende onderzoeksmethoden.
19. Op grond van artikel 14, eerste en tweede lid, van de Uitvoeringsregeling wordt een hoeveelheid gasolie die is opgenomen bij een temperatuur die hoger of lager is dan 15°C op de aldaar voorgeschreven wijze herleid naar een hoeveelheid bij 15°C.
20. Artikel 14 van Pro de Energierichtlijn luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
1. Naast de algemene bepalingen van Richtlijn 92/12/EEG inzake vrijgesteld gebruik van belastbare producten, en onverminderd andere communautaire bepalingen, verlenen de lidstaten voor onderstaande producten vrijstelling van belasting, op voorwaarden die zij vaststellen met het doel een juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstelling te verzekeren en fraude, ontwijking of misbruik te voorkomen:
a)(...)
b)(...)
c) energieproducten die worden geleverd voor gebruik als brandstof voor de vaart op communautaire wateren (met inbegrip van visserij) en niet voor gebruik aan boord van particuliere pleziervaartuigen, en aan boord van een vaartuig opgewekte elektriciteit.
21. De rechtbank overweegt dat verweerder, dan wel een door hem aangewezen ambtenaar, op basis van de hiervoor aangehaalde wettelijke bepalingen bevoegd was het schip te betreden met het doel onderzoek, waaronder ook het vorderen van monsters, te verrichten en toezicht uit te uitoefenen op de nakoming van de regels in de accijnswetgeving. Niet gebleken is dat verweerder de hem toekomende bevoegdheid heeft gebruikt voor andere doeleinden. Dat de controle door verweerder is ingesteld om fraude en diefstal te bestrijden, kan dan ook niet leiden tot het oordeel dat sprake is van schending van het beginsel van détournement de pouvoir.
22. Verweerder heeft voorts gemotiveerd gesteld en de rechtbank acht geloofwaardig dat de ambtenaren die het onderzoek daadwerkelijk hebben uitgevoerd, bevoegd waren om het onderzoek uit te voeren en monsters te nemen. Artikel 84 van Pro de Wet bepaalt dat een aangewezen ambtenaar kan vorderen dat van goederen één of meer monsters worden verstrekt. Tussen partijen is niet in geschil dat de controleurs zelf bemonsterd hebben. Verweerder heeft in dit verband verklaard dat de monsters onder toezicht van de schipper zijn genomen en dat de schipper zich akkoord heeft verklaard met de wijze van monsterneming. De rechtbank heeft geen aanleiding om aan die verklaring van verweerder te twijfelen en neemt daarbij in aanmerking dat uit het door verweerder overgelegde formulier “Akkoordverklaring Representativiteit monsterneming” (akkoordverklaring) blijkt dat de schipper verklaard heeft akkoord te gaan met de wijze van monsterneming en de grootte van het genomen monster. De rechtbank leidt hieruit af dat het vorderen van monsters niet nodig was. De omstandigheid dat de monsters niet zijn gevorderd kan dan ook niet leiden tot het oordeel dat de controleurs hun bevoegdheden hebben overschreden dan wel dat de monsters onrechtmatig zijn genomen. De controleurs waren immers bevoegd tot het vorderen van monsters en daarmee waren zij ook bevoegd voor het mindere, te weten het nemen van monsters met toestemming van de schipper. Van schending van artikel 84 van Pro de Wet is naar het oordeel van de rechtbank dus geen sprake. Dat de schipper zijn naam niet heeft vermeld op de akkoordverklaring, doet niet af aan het feit dat de monsters met zijn toestemming zijn genomen. Daar komt bij dat eiseres als eigenaresse van het schip bij uitstek weet wie de schipper is. Voor zover eiseres stelt dat de schipper niet bevoegd was om toestemming te verlenen, kan dit verweerder niet worden tegengeworpen. Deze omstandigheid behoort, wat daar ook van zij, tot het risico van eiseres, nog daargelaten dat eiseres haar stelling niet nader heeft toegelicht. Gelet op het voorgaande ziet de rechtbank geen reden om te bepalen dat de monsters niet als bewijs gebruikt mogen worden.
23. Naar aanleiding van de controle is door de controleurs vervolgens digitaal een verslag van de bevindingen (het verslag) opgesteld. De rechtbank acht het opgemaakte verslag voldoende gedetailleerd omschreven en op de akkoordverklaring is tevens per bunkertank handgeschreven vermeld hoeveel liter gasolie tijdens de controle is aangetroffen. In hetgeen eiseres met betrekking tot verslag heeft aangevoerd, ziet de rechtbank geen aanleiding om te twijfelen aan de inhoudelijke juistheid van de hierin opgenomen bevindingen. Eiseres heeft geen objectieve en verifieerbare gegevens in het geding gebracht die uitwijzen dat de bevindingen van de controleurs niet juist zijn. De omstandigheid dat het verslag niet is gedateerd en ondertekend, maakt niet dat het verslag buiten beschouwing moet worden gelaten. De rechtbank heeft namelijk geen aanleiding te twijfelen aan verweerders verklaring dat de wijze van vastlegging gestandaardiseerd is, dat het verslag digitaal is opgesteld door daartoe bevoegde ambtenaren en vervolgens door deze ambtenaren digitaal is ondertekend op het moment van vastlegging in het automatiseringssysteem van verweerder. Verweerder heeft het verslag dan ook aan zijn besluitvorming ten grondslag mogen leggen.
24. Eiseres heeft met wat zij heeft aangevoerd voorts niet aannemelijk gemaakt dat de monstername niet op een juiste wijze heeft plaatsgevonden en dat de genomen monsters niet representatief zijn voor de inhoud van de bunkertanks. De rechtbank acht aannemelijk verweerders stelling dat het vloeistofniveau in de bunkertanks enkel aan de hand van de peilglazen vastgesteld kon worden. Verweerder heeft ter zitting voorts geloofwaardig verklaard en door eiseres is onvoldoende weersproken dat de herkenningsvloeistof Solvent Yellow een homogene vloeistof vormt tezamen met de minerale olie. De rechtbank acht daarom aannemelijk dat de plaatsen waar de monsters getrokken zijn niet uitmaken voor de uitkomsten van het onderzoek. Eiseres heeft voorts niet aannemelijk gemaakt dat de trimstand van het schip van invloed is op het gehalte Solvent Yellow in de monsters. Hoewel uit het verslag niet blijkt dat tijdens de controle de temperatuur van de gasolie in de bunkertanks is herleid naar 15°C, zoals voorgeschreven in artikel 14, eerste en tweede lid van de Uitvoeringsregeling, heeft de rechtbank geen aanknopingspunten om aannemelijk te achten dat de temperatuur van de gasolie op dat moment hoger was dan de omgevingstemperatuur en derhalve van invloed op de monsters. Verweerder heeft in dit verband immers onweersproken gesteld dat blijkens de gegevens van het Koninklijk Nederlands Meteorologisch Instituut de temperatuur op de dag van de controle gemiddeld 11,2°C was. Voor zover eiseres stelt dat de temperatuur van de gasolie destijds hoger was dan de omgevingstemperatuur, heeft zij dit niet onderbouwd. Eiseres heeft voorts de stelling van verweerder niet betwist dat het niet herleiden van de temperatuur niet in haar nadeel is geweest, omdat de omgevingstemperatuur tijdens de controle lager was dan 15°C. Dat de temperatuur in de machinekamer van invloed is op de temperatuur in de bunkertanks, heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt. Daar komt bij dat het schip gecontroleerd is toen het lag afgemeerd. Gelet op het voorgaande heeft verweerder mogen uitgaan van de op de peilglazen afgelezen hoeveelheden.
25. Vaststaat verder dat uit onderzoek van het laboratorium naar voren is gekomen dat
de aangetroffen gasolie in drie bunkertanks niet in voldoende mate het voorgeschreven gehalte Solvent Yellow en een te hoog zwavelgehalte bevatte. De rechtbank heeft geen aanleiding te twijfelen aan de bevindingen van het laboratorium. Voor zover eiseres stelt dat verweerder rekening had moeten houden met meetafwijkingen, slaagt dit niet. De aangetroffen gehaltes wijken immers niet slechts in geringe mate af van het minimum gehalte aan Solvent Yellow van 6 gram per 1.000 liter en het maximum gehalte aan zwavel van 10 milligram per kilogram. Eiseres heeft voorts niet weersproken dat de controleurs contramonsters hebben achtergelaten. Voor zover zij twijfels had omtrent de bevindingen van het laboratorium, had eiseres de contramonsters kunnen laten analyseren. Zij heeft dit echter om haar moverende redenen niet gedaan dan wel de resultaten van dat onderzoek niet kenbaar gemaakt. Dit betekent dat verweerder aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan dat de gasolie in zowel de dagtank als de bunkertanks gelegen aan bak- en stuurboordzijde van het achterschip niet voldoet aan de voorwaarden die ingevolge artikel 13, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling worden gesteld.
26. Het voorgaande heeft tot gevolg dat de uitslag tot verbruik van de gasolie, in de vorm van het voorhanden hebben daarvan, niet valt onder de vrijstelling van artikel 66, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet en ter zake van deze uitslag accijns verschuldigd is geworden, tenzij met herkomstbescheiden kan worden aangetoond dat over de gasolie accijns is geheven dan wel deze reeds eerder met vrijstelling van accijns aan het schip is afgeleverd.
27. Eiseres heeft daartoe bunkerbonnen en facturen afkomstig van [B.V.] , [naam bunkerstation] en [naam bunkerstation] overgelegd. Verweerder heeft gesteld dat gasolie afkomstig van deze bunkerstations geacht kan worden te zijn voorzien van de vereiste hoeveelheden Solvent Yellow en te voldoen aan de Europese Norm EN 590 ten aanzien van het zwavelgehalte. Ook heeft verweerder in dit verband toegelicht dat [B.V.] en [naam bunkerstation] aangesloten zijn bij de Stichting Vignet Olie Scheepvaart en als zodanig gecertificeerd zijn voor de levering van gasolie bestemd voor de scheepvaart die is voorzien van het vereiste Solvent Yellow gehalte. Hoewel verweerder daartoe geen stukken heeft overgelegd, acht de rechtbank verweerders stelling geloofwaardig dat bunkerstations het Solvent Yellow gehalte controleren en eventuele afwijkingen melden bij de douane en ook periodiek door de douane worden gecontroleerd en dat daaruit blijkt dat bunkerstations in de regel steeds voldoen aan de wettelijke normen voor wat betreft het Solvent Yellow gehalte. Gelet op het voorgaande heeft de rechtbank, in samenhang met het gegeven dat het in het normale zakenverkeer gebruikelijk is dat je datgene levert wat je zegt te leveren en bunkerstations zich laten voorstaan op de juiste samenstelling van het door hun geleverde product, geen aanleiding te veronderstellen dat gasolie afkomstig van [B.V.] , [naam bunkerstation] en [naam bunkerstation] niet voldoet aan de wettelijke normen voor wat betreft het gehalte Solvent Yellow en zwavel. De in het schip aangetroffen gasolie heeft echter een lager Solvent Yellow gehalte en een hoger zwavelgehalte dan toegestaan, zodat niet aannemelijk is dat dit de gasolie is die blijkens de bunkerbonen en facturen aan eiseres is geleverd. Daar komt bij dat de aangetroffen gehaltes aan Solvent Yellow en zwavel niet aangemerkt kunnen worden als dusdanige geringe afwijkingen dat de gasolie om die reden geacht moet worden afkomstig te zijn van de hiervoor genoemde bunkerstations. Anders dan eiseres stelt, bestaat er geen algemene rechtsregel die verweerder ertoe verplicht nader onderzoek in te stellen naar de door eiseres overgelegde herkomstbescheiden. Nog daargelaten dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat het lagere Solvent Yellow gehalte het gevolg is van haperende apparatuur dan wel vermenging met de ten tijde van de bunkeringen al in de bunkertanks aanwezige gasolie, doet dit niet af aan het feit dat het zwavelgehalte in de aangetroffen gasolie hoger was dan toegestaan. Nu uit het voorgaande volgt dat eiseres de herkomst van de aangetroffen gasolie niet heeft aangetoond en evenmin heeft aangetoond dat over de gecontroleerde gasolie reeds accijns is geheven, voldoet eiseres niet aan de voorwaarden die ingevolge artikel 66 van Pro de Wet aan de vrijstelling van accijns worden gesteld.
28. Eiseres heeft zich voorts op het standpunt gesteld dat zij ten onrechte als belastingplichtige is aangemerkt. In dat verband overweegt de rechtbank als volgt. Tot
1 april 2010 was de definitie van “uitslag tot verbruik” neergelegd in artikel 2f van de Wet.
Per 1 april 2010 is, naar aanleiding van het van kracht worden van de Richtlijn 2008/118/EG van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG, de Wet gewijzigd en is artikel 51 in Pro de Wet opgenomen. De Memorie van Toelichting inzake de wijziging van de Wet (Kamerstukken II 2008/09, 32 031, nr. 3, p. 8 en 23) vermeldt hierover, voor zover hier van belang:
“Overeenkomstig artikel 7, tweede lid, onderdeel b, Accijnsrichtlijn 2008 wordt in artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de wet, het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven, aangemerkt als uitslag tot verbruik. De huidige Richtlijn 92/12/EEG kent deze bepaling niet. Zij is in de Accijnsrichtlijn 2008 opgenomen naar aanleiding van het arrest van het Hof van Justitie EG in de zaak Van de Water (HvJ EG 5 april 2001, zaak C 325/99 (G. van de Water tegen Staatssecretaris van Financiën), Jur. 2001, blz. I 2729 (BNB 2001/204)).
Op grond van deze nieuwe bepaling kan accijns worden geheven van een persoon die accijnsgoederen voorhanden heeft buiten een accijnsschorsingsregeling, terwijl over die goederen geen accijns is geheven. Deze mogelijkheid tot heffen is van belang in situaties, waarin accijnsgoederen worden aangetroffen waarvoor geen accijns is voldaan, maar waarvan niet kan worden vastgesteld waar deze goederen zijn vervaardigd of wat de herkomst van deze goederen is. Het enkele voorhanden hebben van deze accijnsgoederen wordt door de Accijnsrichtlijn 2008 dus aangemerkt als een zelfstandig belastbaar feit. Het huidige artikel 2f van de wet voorziet voor deze situatie in een belastbaar feit. De toepassing van deze bepaling in de praktijk is zeer sterk ingeperkt door de jurisprudentie van de Hoge Raad, (zie B.A. van Brummelen: Van vangnet tot schepnetje, Weekblad voor Fiscaal Recht 2005/1092).
De in de jurisprudentie van de Hoge Raad ontwikkelde voorwaarden voor toepassing van artikel 2f, zoals de feitelijke beschikkingsmacht en het wetenschapsvereiste, zijn voor de toepassing van het nieuwe artikel 2, eerste lid, onderdeel b, niet meer van belang. Ter zake van het in deze bepaling bedoelde «voorhanden hebben» wijst de Accijnsrichtlijn 2008 (artikel 8, eerste lid, onderdeel b) als belastingplichtige aan «de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft of enig ander persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is». Dit betekent dat ook een persoon, die niet de feitelijke beschikkingsmacht over de accijnsgoederen heeft, maar wel betrokken is bij het voorhanden hebben van die goederen, als belastingplichtige kan worden aangemerkt. De Accijnsrichtlijn 2008 vereist voorts niet dat degene die accijnsgoederen voorhanden heeft wetenschap droeg of redelijkerwijs had moeten dragen van het feit dat de goederen niet conform de wettelijke bepalingen in de heffing zijn betrokken (wetenschapsvereiste). Dit vereiste wordt door de Accijnsrichtlijn 2008 alleen gesteld in geval van een onregelmatigheid tijdens een overbrenging van accijnsgoederen onder een accijnsschorsingsregeling (artikel 8, eerste lid, onderdeel a, onder ii).
(…)
Op grond van artikel 51, eerste lid, onderdeel b, van de wet kan de accijns dus ook worden geheven van bij voorbeeld de handlangers van degene die de accijnsgoederen feitelijk voorhanden heeft of van het brein achter een fraude.”
29. Vast staat dat de aangetroffen gasolie een accijnsgoed is en uit het voorgaande volgt dat eiseres de herkomst van de aangetroffen gasolie niet heeft aangetoond. Vast staat verder dat eiseres eigenaresse is van het schip en dat zij blijkens de overgelegde stukken pleegt te betalen voor de door het schip gebunkerde gasolie. Gesteld noch gebleken is dat het schip in de onderhavige periode geëxploiteerd werd door een ander. Naar het oordeel van de rechtbank is als gevolg van het aanwezig zijn in de bunkertanks van niet-veraccijnsde minerale oliën, sprake van het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling. Gelet op het voorgaande is terecht geconstateerd dat sprake is van een belastbaar feit en is eiseres terecht als belastingplichtige aangemerkt. Met hetgeen eiseres heeft aangevoerd, heeft zij het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. Zoals volgt uit overweging 28 is betrokkenheid niet beperkt tot een daadwerkelijke fysieke betrokkenheid. Dat eiseres mogelijk niet wist dat de aanwezige gasolie niet conform de wettelijke bepalingen in de heffing was betrokken, kan dan ook niet tot een ander oordeel leiden. Het wetenschapsvereiste is immers niet meer van belang nu het betrokken zijn bij het voorhanden hebben van accijnsgoederen reeds voldoende is om te worden aangemerkt als belastingplichtige. De verwijzing van eiseres naar het arrest van de Hoge Raad van
14 mei 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO9493, slaagt niet. Toen dit arrest werd gewezen stond artikel 51 immers Pro nog niet in de Wet. Naar het oordeel van de rechtbank is evenmin gebleken dat verweerder het transparantiebeginsel heeft geschonden. Het betoog van eiseres dat heffing van accijns in dit geval zou leiden tot een ongerechtvaardigde verrijking van de Staat, vindt geen steun in het recht. De naheffingsaanslag is dus terecht aan eiseres opgelegd.
30. Dat eiseres is vrijgesproken van het haar tenlastegelegde feit, laat onverlet dat in de onderhavige fiscale procedure aan de hand van de voor het fiscale recht geldende bewijsregels getoetst kan worden of ter zake van dat feit sprake is van een belastbaar feit. Daar komt bij dat in het strafrecht andere bewijsregels gelden dan in het belastingrecht. Zo moeten strafbare feiten wettig en overtuigend worden bewezen en belastbare feiten moeten aannemelijk worden gemaakt.
31. Eiseres heeft voorts nog gesteld dat het weigeren van de vrijstelling in strijd is met artikel 14, eerste lid, aanhef en onder c, van de Energierichtlijn, omdat materieel aan alle voorwaarden voor de vrijstelling is voldaan en deze niet louter op grond van formele vereisten mag worden geweigerd. Ter ondersteuning van haar standpunt heeft eiseres verwezen naar het arrest van het HvJ. In tegenstelling tot de situatie die aan de orde was in voornoemd arrest - waarbij sprake was een vergunningsvereiste van de betrokken brandstofleverancier -, gaat het in de onderhavige zaak om de regels die gelden voor het toepassen van de vrijstelling. De verwijzing van eiseres naar het arrest van het HvJ slaagt dan ook niet. De rechtbank overweegt voorts dat de onderhavige regels omtrent de herkenningsmiddelen en het aantonen van de herkomst van de gasolie, naar het oordeel van de rechtbank niet verder gaan dan nodig om fraude, ontwijking of misbruik te voorkomen, nu deze maatregelen daar juist direct op gericht zijn. De regeling van artikel 66, van de Wet is dan ook niet in strijd met de Energierichtlijn (vgl. rechtbank Den Haag, 31 augustus 2017, ECLI: NL:RBDHA:2017:12055). De rechtbank volgt eiseres evenmin in haar stelling dat de Wet in strijd is met de Gasolieovereenkomst omdat daarin is bepaald dat de voorwaarden voor het met vrijstelling betrekken van gasolie zijn onderworpen aan de nationale voorschriften.
32. De rechtbank overweegt verder dat gasolie en Solvent Yellow homogeen zijn, vloeibaar en ondeelbaar. In zoverre kan de (theoretische) scheiding van gasolie, die voldoet aan de juiste hoeveelheid Solvent Yellow en gasolie die daar niet aan voldoet, niet worden gemaakt. De rechtbank is dientengevolge van oordeel dat over de gehele bunkertankinhoud dient te worden nageheven, wanneer op het moment van constatering minder dan de voorgeschreven hoeveelheid herkenningsvloeistof in de bunkertank is aangetroffen. De gehele bunkertank heeft op dat moment namelijk niet voldaan aan de voorwaarden die worden gesteld voor toepassing van de vrijstelling. Nu de naheffingsaanslag gebaseerd is op de inhoud van de drie onderhavige bunkertanks, is de naheffingsaanslag naar het oordeel van de rechtbank tot een juist bedrag opgelegd.
33. Gelet op artikel 26 van Pro de Wet voorraadvorming aardolieproducten 2012 is ook de naheffingsaanslag voorraadheffing terecht opgelegd.
34. Tegen de gegeven beschikking belastingrente heeft eiseres geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd. Ook anderszins is de rechtbank niet gebleken dat de rente is berekend in strijd met de wettelijke bepalingen of enige andere rechtsregel.
35. De onderhavige verzuimboete is opgelegd op grond van artikel 67c, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. Nu, zoals hiervoor is overwogen, de naheffingsaanslag terecht aan eiseres is opgelegd, is daarmee gegeven dat eiseres in verzuim was ten aanzien van het op aangifte voldoen van de accijns en voorraadheffing. Dit betekent dat de verzuimboete terecht aan eiseres is opgelegd. Eiseres heeft naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van afwezigheid van alle schuld. Eiseres heeft geen feiten en omstandigheden aangevoerd die aanleiding zouden kunnen geven tot matiging van de boete wegens wanverhouding tussen de boete en het beboetbare feit. De rechtbank acht de verzuimboete passend en geboden.
36. Gelet op wat hiervoor is overwogen, zal het beroep ongegrond worden verklaard.
Proceskosten
37. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Kouwenhoven, rechter, in aanwezigheid van
mr. H.J. Habetian, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 april 2019.
griffier rechter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,
2500 EH Den Haag.