Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 17/2167
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 12 november 2018
in de zaak tussen
Stichting [X] , te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Enschede, verweerder,
en
de Staat der Nederlanden (Minister van Rechtsbescherming),te Den Haag, de Staat
Procesverloop
Verweerder heeft met dagtekening 17 april 2014 aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [000] .A.01.150.0) loonheffingen opgelegd van € 241.764. Tevens is bij beschikking € 15.506 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 maart 2017 de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 24 april 2017, ontvangen door de rechtbank op 25 april 2017, tijdig beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft, na daartoe de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 oktober 2018. Namens eiseres zijn verschenen [A] , [B] en de gemachtigde mr. [gemachtigde] . Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [C] .
Verweerder heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota met bijlagen aan de rechtbank en de wederpartij toegezonden. Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
De Staat heeft afgezien van het voeren van verweer (Beleidsregel van de Minister van Veiligheid en Justitie van 8 juli 2014, nr. 436935, Stcrt. 2014, 20210).
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres houdt zich hoofdzakelijk bezig met zorg aan huis (verzorging, verpleging en begeleiding bij cliënten thuis), verpleeghuiszorg en reguliere zorg in meer beschermde woonvormen, en de zorg aan mensen met een lichamelijke handicap.
2. In het kader van een te maken kwaliteitsslag heeft eiseres haar medewerkers in 2010 een maatwerktraject, gebaseerd op de opleiding Eerst Verantwoordelijk Verzorgende (hierna: EVV), aangeboden. Deze opleiding bestaat uit onderdelen van een erkende beroepsopleiding op MBO-4-niveau. Meer specifiek betrof dit onderdelen uit de opleiding Maatschappelijke Zorg, kwalificatie Persoonlijk begeleider specifieke doelgroepen, geregistreerd onder nummer 92662 van het Centraal Register Beroepsonderwijs (hierna: “Crebo”) en de opleiding MBO-Verpleegkundige, kwalificatie MBO-Verpleegkundige met Crebonummer 93510 (hierna: de crebo-opleidingen).
3. [D] , sector Zorg & Welzijn heeft de opleiding EVV als maatwerktraject voor eiseres opgezet. In het contract [E] , getekend door [D] en eiseres op [2010] , is onder meer het volgende vermeld:
“(…).6. Opbouw en organisatie van het leertrajectDe opleidingsstructuur van het leertraject Eerst Verantwoordelijk Verzorgende wordt bepaald door clustering van beroepscompetenties uit het Profiel Eerst Verantwoordelijk Verzorgende in thema’s. Door clustering van beroepscompetenties zijn 4 thema’s te onderscheiden:
Thema 0: Introductie 1 dd
Thema 1: Klantgericht werken comp. 7, 1, 9 4 dd
Thema 2: Planning van zorg comp. 2, 3, 4, 8, 11 6 dd
Thema 3: Coordinatie van zorg comp. 3, 7, 5, 6, 10 6 dd
Thema 4: Zorgbeleid en deskundigheidsbevordering comp. 2, 10, 12, 13, 14 8 dd
(…)
12. Examinering en certificering”.
4. In de ‘ [F] ’ (hierna: de studiegids), heeft [D] informatie rondom het maatwerktraject vastgelegd. Hierin is onder meer vermeld:
“(…)
8.1.1. De doelstelling van het leertraject EVV
(…).
De functie Eerst Verantwoordelijk Verzorgende (EVV) is een vervolgopleiding voor het functieniveau van verzorgende.
Als instroomeis voor deze branche-erkende opleiding geldt, dat de deelnemers de kwalificatie verzorgende (niveau 3) of een daarmee vergelijkbaar opleidingsniveau bezitten.
Het opleidingsprogramma is opgebouwd uit 14 competenties en de afgeleide succescriteria uit het Profiel EVV.
De competenties EVV zijn tot een viertal thema’s geclusterd, ten einde een logisch samenhangend opleidingsprogramma te kunnen waarborgen.
Het onderwijs is competentiegericht vorm gegeven, waarbij kennis, vaardigheden en attituden geïntegreerd worden aangeboden en ingeoefend.
De succescriteria uit het Profiel EVV zijn richtinggevend voor het behalen van het eindresultaat in het leertraject.
(…)
7.1.2.2
Studiebelastinguren
Studiebelastinguren
Het aantal SBU’s (studiebelastinguren); dit zijn de uren die besteed worden aan voorbereidende opdrachten, begeleidende contacturen (theorie) en beroepspraktijkvorming (BPV) per thema komt neer op:
sbu
voorbereiding
theorie
praktijk
Thema 0
Introductie
4
-
4
-
Thema 1
Klantgericht werken
96
8
16
80
Thema 2
Planning en Zorg
144
12
24
120
Thema 3
Coördinatie van zorg
144
12
24
120
Thema 4
Zorgbeleid & desk.bevordering
192
16
32
160
Totaal
628
48
100
480
(…).
Voor de beroepspraktijkvorming dient de deelnemer een dienstverband te hebben van minimaal 20 uur bij een zorginstelling in de functie van gediplomeerd Verzorgende (niveau 3) of een daaraan gelijkwaardig diploma.
(…).
8.2.3.7. Uitreiking certificaten EVV
Indien alle Proeven van Bekwaamheid met goed gevolg zijn afgelegd reikt de examencommissie het certificaat en bijbehorende beoordelingslijst uit.
(…).”
5. In een ondertekende onderwijs- en praktijkovereenkomst tussen [D] en (als voorbeeld) twee medewerkers van eiseres (hierna: de POK) is opgenomen dat de medewerker een deel van de crebo-opleidingen – zoals vastgelegd in het contract [E] tussen [D] en eiseres – zal volgen. De omvang van de BPV bedraagt 16 klokuren per week. Begin- en einddatum van de opleiding zijn respectievelijk 1 december 2010 en 31 januari 2012.
6. De opleiding (de verschillende thema’s) wordt afgesloten met een proeve van bekwaamheid. Bij het afronden van de opleiding hebben de medewerkers een bewijs van deelname en een certificaat ontvangen. Op dit certificaat is vermeld dat het branche-erkende leertraject EVV met voldoende resultaat is afgrond. Het resultaat van de vier afzonderlijke thema’s is eveneens op het certificaat vermeld. Daarnaast hebben de deelnemers een bewijs van deelname ontvangen, waarop is vermeld welke werkprocessen van de onder 2 genoemde crebo-opleidingen zijn gevolgd.
7. Op 30 november 2012 is verweerder een boekenonderzoek gestart bij eiseres naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2012. Het onderzoek heeft zich gericht op de juistheid van de op grond van de Wet vermindering afdracht loonbelasting (hierna: WVA) geclaimde afdrachtvermindering onderwijs en de toepassing van de premiekorting arbeidsgehandicapten. Van de bevindingen van het boekenonderzoek is met dagtekening 3 april 2014 een controlerapport opgemaakt. Dit controlerapport behoort tot de gedingstukken.
8. Naar aanleiding van het boekenonderzoek is de hiervoor genoemde naheffingsaanslag aan eiseres opgelegd.
Geschil
9. In geschil is het antwoord op de vraag of eiseres recht heeft op de afdracht vermindering onderwijs als bedoeld in artikel 14 van Pro de WVA. Meer in het bijzonder verschillen partijen van mening of het door de werknemers van eiseres gevolgde leertraject (een deel van) een beroepsopleiding is in de zin van artikel 14, eerste lid, aanhef en onder a, van de WVA. Voorts is in geschil of de POK aan de (wettelijke) voorwaarden voldoet.
10. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het aangehechte proces-verbaal.
Beoordeling van het geschil
Ten aanzien van de pleitnota van verweerder
11. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat de pleitnota inclusief de bijlagen van verweerder gelet op de omvang (29 pagina’s), de inhoud en de omstandigheid dat deze door haar pas op 9 oktober 2018 om 15:28 uur is ontvangen buiten beschouwing moet worden gelaten. Eiseres stelt dat zij niet in de gelegenheid is geweest deze stukken voldoende te beoordelen en zij hierdoor in haar procesbelang is geschaad.
12. De rechtbank heeft ter zitting geoordeeld dat geen aanleiding bestaat de pleitnota en/of de bijlagen buiten beschouwing te laten. Deze stukken zijn door eiseres op dinsdagmiddag ontvangen, dat wil zeggen ruimschoots voor de zitting van vrijdagochtend. Dit is weliswaar laat maar de goede procesorde verzet zich in dit geval niet tegen toelating van deze stukken. Het komt voor rekening en risico van eiseres dat zij geen kennis heeft genomen van deze stukken. Bij dit oordeel heeft ook meegewogen dat in de pleitnota geen nieuwe standpunten zijn ingenomen en dat de bijlagen een tussen partijen niet betwist standpunt onderbouwden.
Wettelijk kader afdrachtvermindering onderwijs
13. In artikel 14, eerste lid, aanhef en onder a, van de WVA zoals die gold in de onderhavige jaren, is bepaald dat de afdrachtsvermindering onderwijs van toepassing is met betrekking tot de werknemer die de beroepspraktijkvorming volgt van de beroepsbegeleidende leerweg van een in artikel 7.2.2, eerste lid, onderdelen a tot en met e, van de Wet educatie en beroepsonderwijs (hierna: WEB) bedoelde beroepsopleiding, op de grondslag van een in artikel 7.2.8 van die wet bedoelde overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 van die wet genoemde partijen en mede ondertekend door het bestuur van het betreffende kenniscentrum beroepsonderwijs bedrijfsleven.
14. De artikelen 7.2.2 en 7.2.8 van de WEB luidden – voor zover van belang – in het onderhavige jaar als volgt.
“Artikel 7.2.2.1. De volgende beroepsopleidingen worden onderscheiden:
a. de assistentopleiding,
b. de basisberoepsopleiding,
c. de vakopleiding,
d. de middenkaderopleiding,
e. de specialistenopleiding, en
f. andere opleidingen.
2. De in het eerste lid bedoelde opleidingen bestaan uit:
a. een beroepsopleidende leerweg, omvattend een praktijkdeel van ten minste 20% en minder dan 60% van de studieduur, of
b. een beroepsbegeleidende leerweg, omvattend een praktijkdeel van 60% of meer van de studieduur, dan wel
c. zowel de onder a als de onder b bedoelde leerweg.
(…).
Artikel 7.2.8, tweede lidDe beroepspraktijkvorming wordt verzorgd op grondslag van een overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 genoemde partijen. De overeenkomst regelt de rechten en verplichtingen van partijen en omvat met inachtneming van het dienaangaande bij of krachtens deze wet bepaalde, ten minste bepalingen over:
a. de aanvangsdatum en einddatum van de beroepspraktijkvorming, alsmede het aantal te volgen praktijkuren per kalenderjaar,
a. de aanvangsdatum en einddatum van de beroepspraktijkvorming, alsmede het aantal te volgen praktijkuren per kalenderjaar,
b. de begeleiding van de deelnemer,
c. dat deel van de eindtermen dat de deelnemer tijdens de praktijkperiode dient te realiseren en de beoordeling daarvan, en
d. de gevallen waarin en de wijze waarop de overeenkomst voortijdig kan worden ontbonden.”
15. Op grond van artikel 7.2.9, eerste lid van de WEB, wordt de POK gesloten door de instelling, de deelnemer en het bedrijf dat of de organisatie die de BPV verzorgt.
Beoordeling afdrachtvermindering onderwijs
16. Om te beoordelen of verweerder de afdrachtvermindering onderwijs terecht heeft geweigerd dient de vraag te worden beantwoord of met de onderhavige maatwerkopleiding de beroepspraktijkvorming van de beroepsbegeleidende leerweg van een beroepsopleiding in de zin van artikel 7.2.2 van de WEB is gevolgd en dit op juiste wijze is vastgelegd.
17. De aan de werknemers aangeboden maatwerkopleiding betreft een deel van de onder 2 genoemde crebo-opleidingen. Dit zijn zogenoemde competentiegerichte opleidingen. Dit betekent dat deze opleidingen geen deelkwalificaties kennen (in tegenstelling tot eindtermgerichte opleidingen) maar dat de opleiding is opgedeeld in werkprocessen.
18. In de POK is uitdrukkelijk vermeld dat [D] de onderwijs-deelnemers in de gelegenheid stelt om een deel van de opleiding – zoals vastgelegd in het contract met de werkgever – te volgen. In het contract [E] , waar in de POK naar wordt verwezen, en in de studiegids is uiteengezet dat de opleidingsstructuur van het leertraject EVV is bepaald door clustering van de beroepscompetenties uit het Profiel EVV in vier thema’s. Deze thema’s zijn ook vermeld op het certificaat en het bewijs van deelname dat aan de deelnemers is uitgereikt. Dit leidt tot de conclusie dat in de POK in voldoende mate is vermeld welk deel van de crebo-opleidingen is gevolgd. De POK voldoet hiermee aan het bepaalde in artikel 7.2.8, tweede lid van de WEB. Tussen partijen is niet in geschil dat de POK ook aan de overige in dat artikel genoemde voorwaarden voldoet.
19. Doordat met de door de werknemers gevolgde maatwerkopleiding werkprocessen die behoren bij de crebo-opleidingen zijn gevolgd, zoals is vermeld op het bewijs van deelname, is sprake is van een beroepsopleiding in de zin van artikel 7.2.2. van de WEB.
20. Voor toepassing van de afdrachtvermindering onderwijs is niet méér vereist dan dat de werknemers ter zake van deelkwalificaties van een beroepsopleiding een beroepspraktijkvorming hebben gevolgd die deel uitmaakt van de beroepsbegeleidende leerweg (vergelijk Hoge Raad 20 oktober 2017, ECLI:NL:HR:2017:2658). De omstandigheid dat in het onderhavige geval sprake is van een competentiegerichte opleiding die geen deelkwalificaties kent is voor de rechtbank geen aanleiding anders te oordelen dan in het genoemde arrest. Er zijn naar het oordeel van de rechtbank geen deelkwalificaties nodig om een deel van een crebo-opleiding te hebben gevolgd.
21. Gelet op het vorenstaande moet het beroep gegrond worden verklaard. Tussen partijen is niet in geschil dat in verband met niet-tijdig geplaatste handtekeningen op de POK eiseres € 20.000 te veel aan afdrachtvermindering heeft ontvangen. De rechtbank zal de naheffingsaanslag loonheffingen dan ook verminderen tot € 20.000.
Immateriële schadevergoeding
22. Eiseres heeft verzocht om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaar- en beroepsfase. Geschillen over de heffing van belastingen behoren binnen een redelijke termijn te worden beslecht. Daarvoor geldt als uitgangspunt voor de bezwaar- en beroepsfase samen een termijn van twee jaar. Bij overschrijding van de redelijke termijn in belastingzaken wordt, behalve in geval van bijzondere omstandigheden, verondersteld dat eiseres immateriële schade heeft geleden in de vorm van spanning en frustratie. Van bijzondere omstandigheden is de rechtbank niet gebleken. Voor de schadevergoeding geldt als uitgangspunt een tarief van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond (vergelijk Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252).
23. De berekening van de hoogte van de immateriële schadevergoeding is als volgt. Het bezwaarschrift is ontvangen op 29 april 2014 en de uitspraak van de rechtbank is gedaan voor 29 november 2018. Dat betekent dat de procedure in eerste aanleg 4 jaar en 7 maanden heeft geduurd. Na aftrek van 2 jaar voor de redelijke termijn, bedraagt de overschrijding 2 jaar en 7 maanden, ofwel 31 maanden. Dit betekent een immateriële schadevergoeding van afgerond 6 keer een half jaar ad € 500 is € 3.000.
24. Voor de toerekening van dit bedrag aan verweerder en aan de Staat geldt het volgende. De periode tussen de ontvangst van het bezwaarschrift op 29 april 2014 en de uitspraak op bezwaar op 20 maart 2017 bedraagt 2 jaar en 11 maanden, terwijl de redelijke termijn voor de bezwaarfase 6 maanden bedraagt. Dat betekent een overschrijding in de bezwaarfase van 2 jaar en 5 maanden, ofwel 29 maanden. Dit brengt mee dat aan verweerder moet worden toegerekend 29/31 maanden maal € 3.000 is € 2.806. Aan de Staat moet het restant ad € 194 worden toegerekend. De rechtbank zal verweerder en de Staat dienovereenkomstig veroordelen om de immateriële schade te vergoeden.
Slotoverwegingen
25. Omdat geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente zijn aangevoerd, zal de in rekening gebrachte heffingsrente dienen te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de naheffingsaanslag.
26. De rechtbank ziet aanleiding voor een proceskostenveroordeling. De rechtbank stelt de vergoeding voor de door eiseres gemaakte proceskostenkosten op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.750,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de naheffingsaanslag loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 tot een bedrag van € 20.000;
- vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
- veroordeelt verweerder tot het betalen van een vergoeding voor geleden immateriële schade aan eiseres ten bedrage van € 2.806;
- veroordeelt de Staat (minister voor Rechtsbescherming) tot het betalen van een vergoeding voor geleden immateriële schade aan eiseres ten bedrage van € 194;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.750,50;
- bepaalt dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht vergoedt van € 333.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.M.F. Geerling, voorzitter, mr. J.M.W. van de Sande en mr.drs. S.J. Willems-Ruesink, rechters, in tegenwoordigheid van mr. G. van den Berg-Schokker, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 12 november 2018
De griffier is buiten staat deze
uitspraak mede te ondertekenen.
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.