Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 18/5752
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van
in de zaak tussen
[X] , te [Q] , eiseres
(gemachtigde: mr. [A] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Enschede, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [XXXX] ) belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM) opgelegd van € 500.000. Gelijktijdig is bij beschikking € 85.570 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Eiseres heeft bij brief van 16 oktober 2018, ontvangen door de rechtbank op 17 oktober 2018, beroep ingesteld tegen het niet tijdig beslissen op bezwaar door verweerder.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 21 december 2018 de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
Eiseres heeft bij brief van 22 januari 2019, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, de gronden aangevuld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 oktober 2019.
Namens eiseres is [B] verschenen, bijgestaan door de gemachtigde, mr. [C] en [D] . Namens verweerder zijn mr. [E] (hierna: [E] ), mr. [F] (hierna: [F] ), [G] , mr. [H] (hierna: [H] , [I] , [J] , [K] en mr. [L] verschenen.
Ter zitting zijn gezamenlijk en gelijktijdig met dit beroep de beroepen van eiseres met betrekking tot de voldoeningen over de twaalf maanden van 2011 behandeld met zaaknummers AWB 18/4903 tot en met 18/4914, 19/2419 tot en met 19/2424, 19/2426 tot en met 19/2435, 19/2642, 19/2645 tot en met 19/2652, 19/2654, 19/2656 tot en met 19/2664, 19/3138 tot en met 19/3141, 19/3143 tot en met 19/3160, 19/3162, 19/3163, 19/3164, 19/3166, 19/3167, 19/3168, 19/3170 tot en met 19/3173, 19/3177 en 19/3178.
Eiseres heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. Verweerder heeft geen bezwaar gemaakt tegen het overleggen van de zich daarbij bevindende stukken. Verweerder heeft ter zitting eveneens een nader stuk overgelegd. Hiertegen heeft geen eiseres geen bezwaar gemaakt.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres handelt in auto’s van verschillende, overwegend exclusieve, merken. Eiseres is geen erkende dealer. Zij heeft in [plaats a] (Dld.) de vennootschap naar Duits recht [N] (hierna: [N] ) opgericht. Deze vennootschap koopt auto’s in, die via eiseres aan Nederlandse klanten worden doorverkocht. Veel van deze auto’s betrekt zij van [P] (hierna: [P] ), een vennootschap waarvan [R] directeur is, en van [N] .
2. Aan eiseres is krachtens artikel 8 van Pro de Wet op de belastingen van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM) vergunning verleend om per tijdvak van een kalendermaand aangifte te doen.
3. Eiseres heeft over 2011 aangifte gedaan ter zake van in totaal 89 auto’s. Alle auto’s waarvan de hoogte van de BPM in geschil is, hebben een registratie in Duitsland voorafgaand aan de registratie in Nederland. Ten tijde van de aangifte hadden al deze auto’s ten minste 3.000 kilometer op de teller.
4. Bij brief van 29 november 2016 heeft verweerder de naheffingsaanslag aangekondigd. Met dagtekening 20 december 2016 is de naheffingsaanslag opgelegd.
Geschil
5. In geschil is of terecht en tot het juiste bedrag een naheffingsaanslag is opgelegd. Verweerder heeft de naheffingsaanslag in eerste instantie gebaseerd op een schatting, maar deze in de loop van de procedure per auto toegespitst. Verder is in geschil of de uitspraak op bezwaar bevoegd is gedaan en of de naheffingsaanslag in strijd met het vertrouwensbeginsel is opgelegd. Niet in geschil is dat verweerder de maximale dwangsom heeft verbeurd vanwege het te laat beslissen op bezwaar.
Beoordeling van het geschil
Bevoegdheid
6. Eiseres is van mening dat de uitspraak op bezwaar is gedaan door [E] , dezelfde inspecteur die de naheffingsaanslag heeft opgelegd, en dat dit in strijd komt met artikel 10:3 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).
7. Op grond van artikel 10:3, derde lid, van de Awb wordt mandaat tot het beslissen op een bezwaarschrift niet verleend aan degene die het besluit waartegen het bezwaar zich richt krachtens mandaat heeft genomen. Hoewel in dit geval geen sprake is van een mandaatverlening maar van attributie, volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 8 februari 2002, ECLI:NL:HR:2002:AD9084, dat de strekking van dit artikel meebrengt dat ook wanneer degene aan wie een bevoegdheid is geattribueerd de feitelijke uitoefening van die bevoegdheid, al dan niet op grond van een schriftelijk mandaat, overlaat aan een ander, de heroverweging in de bezwaarschriftprocedure moet gebeuren door een ander dan degene die in feite het primaire besluit heeft genomen. Dit arrest is gewezen in de tijd dat op grond van artikel 19, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling Belastingdienst slechts de hoofden van de eenheden als inspecteur konden optreden. Zij konden op grond van het vierde lid van dat artikel binnen hun eenheid ambtenaren aanwijzen die namens hen de bevoegdheid van inspecteur uitoefenden. Die situatie is door de Hoge Raad onder de reikwijdte van artikel 10:3 van Pro de Awb gebracht. Na het arrest is de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 in werking getreden. Voor zover hier van belang zijn de algemeen directeuren van een aantal benoemde organisatieonderdelen (Belastingdienst Particulieren, MKB, GO en CAP) op grond van artikel 5 van Pro die regeling inspecteur. [E] behoort daar niet toe. Daarom moet hij worden beschouwd als degene aan wie de bevoegdheid is overgelaten zoals hiervoor omschreven. De redenering van het arrest uit 2002 gaat dus naar het oordeel van de rechtbank nog steeds op.
8. De uitspraak op bezwaar is ondertekend door [F] . Volgens eiseres is de uitspraak op bezwaar echter materieel afkomstig van [E] . Die was ook aanwezig bij het hoorgesprek, evenals [F] en de heer [M] (hierna: [M] ). Het was de bedoeling dat [H] bij het hoorgesprek zou zijn, maar die was er niet. [M] heeft echter minder inhoudelijke kennis en behandelt geen bezwaren. Volgens eiseres heeft [F] alleen verstand van formeel recht en niet van BPM. Dit zou hij ook hebben verklaard. [E] opperde de mogelijkheid van een tweede hoorgesprek met [H] , maar die bleek dat vervolgens niet nodig te vinden. [F] weet volgens eiseres onvoldoende van de BPM voor een werkelijke heroverweging. Inhoudelijk is de uitspraak op bezwaar ook identiek aan de eerdere uitspraken van [E] . Daarmee is volgens eiseres gegeven dat de uitspraak op bezwaar materieel afkomstig is van [E] .
9. Verweerder heeft het voorgaande betwist.
10. Hoewel de standpunten in de uitspraak op bezwaar overeenkomen met de standpunten die van [E] uit andere procedures bekend zijn, is dat naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende om tot de conclusie te komen dat [E] uitspraak op bezwaar heeft gedaan. [F] heeft de uitspraak op bezwaar ondertekend. Hij heeft ter zitting verklaard dat hij daadwerkelijk uitspraak op bezwaar heeft gedaan, dat het geschil voor een belangrijk deel betrekking had op formele punten, dat hij uit eerdere jaren de discussies ook wel kent en dat hij over de inhoud met [H] heeft gesproken. [H] heeft ter zitting verklaard dat hij de conceptuitspraak heeft “tegengelezen”, dat de inhoudelijke discussie vooral zag op de vraag of de auto’s nieuw of gebruikt waren en dat hij geen aanleiding had [F] op dat punt tegen te spreken. Gelet op deze verklaringen is de rechtbank van oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat de uitspraak op bezwaar materieel van [E] is. Artikel 10:3 van Pro de Awb is dus niet geschonden.
Vertrouwensbeginsel
11. De stelling van eiseres dat de naheffingsaanslag is opgelegd in strijd met het vertrouwensbeginsel is volledig gebaseerd op het late moment waarop de naheffingsaanslag is opgelegd. Louter stilzitten van verweerder rechtvaardigt echter volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad niet het vertrouwen dat geen (naheffings)aanslag zal worden opgelegd. Niet is gesteld dat sprake is van een afspraak, toezegging of uitlating van verweerder op grond waarvan eiseres erop mocht vertrouwen dat geen naheffing zou volgen. Op grond van artikel 20, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een naheffingsaanslag pas door het verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar, waarin de belastingschuld is ontstaan of de teruggave is verleend. De naheffingsaanslag is binnen die termijn en dus tijdig opgelegd. Van strijd met het vertrouwensbeginsel of enig ander beginsel van behoorlijk bestuur is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. Het beroep van eiseres op het arrest van de Hoge Raad van 10 februari 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5258, maakt dit oordeel niet anders nu het daaraan ten grondslag liggende feitencomplex wezenlijk anders is dan in de onderhavige zaak.
Beroep niet-tijdig beslissen
12. Aangezien inmiddels uitspraak op bezwaar is gedaan, heeft eiseres niet langer belang bij een beslissing op het beroep tegen het niet tijdig beslissen. Zij heeft niet gesteld of aannemelijk gemaakt dat daarbij nog een belang resteert. Partijen zijn het erover eens dat verweerder de maximale dwangsom verschuldigd is. Deze bedraagt op grond van artikel 4:17, eerste en tweede lid, van de Awb € 1.442.
Inhoudelijke beoordeling
13. De redenen voor de naheffing zijn - samengevat - dat een deel van de auto’s volgens verweerder nieuw is, dat voor een deel van de auto’s (door verweerder aangeduid als jong en exclusief) ten onrechte een beroep op een koerslijst zou zijn gedaan en dat een deel van de auto’s is heringevoerd na een eerdere import (soms minder dan zes maanden na export, soms langer).
14. Verweerder heeft vanwege de dreigende verjaring van de naheffingstermijn in eerste instantie volstaan met een schatting en op die grond € 500.000 nageheven. In de bezwaarfase is het bedrag per auto berekend. Deze berekening heeft betrekking op vijf auto’s in januari, tien auto’s in februari, acht auto’s in maart, twee auto’s in april, vier auto’s in mei, vier auto’s in juni, vijf auto’s in juli, drie auto’s in augustus, drie auto’s in september, vijf auto’s in oktober, tien auto’s in november en twee auto’s in december. Ook is daarbij in een aantal gevallen geconcludeerd dat op aangifte te veel is voldaan. Dit betreft auto 1 van april, auto 3 van mei, auto’s 3 en 7 van juli, auto’s 1, 3 en 4 van augustus, auto 1 van september, auto 6 van november en auto 2 van december. Gesaldeerd komt het totaalbedrag hoger uit dan € 500.000, zelfs als rekening wordt gehouden met aftrek voor de auto’s waarvoor te veel BPM is voldaan.
15. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 14 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:AU0837, brengt het feit dat de voldoening van BPM plaatsvindt namens de betrokken kentekenhouders mee dat een constatering van het in gebreke zijn gebleven om het juiste bedrag aan BPM te voldoen slechts kan geschieden onder aanwijzing van de kentekenhouder wiens belastingschuld het betreft. Voor een naheffingsaanslag die niet is te herleiden tot een dergelijke constatering is in het wettelijke systeem geen plaats. Verweerder heeft de auto’s aangewezen waarvoor is nageheven. Als van het volledige bedrag per auto zou worden uitgegaan voor alle auto’s die verweerder oorspronkelijk heeft aangewezen tot de bedragen die verweerder dat in eerste instantie voorstond, zou dat moeten leiden tot een vermindering per auto om het totaal niet boven € 500.000 te laten uitkomen. Ter zitting heeft verweerder echter voor een aantal auto’s de naheffing prijsgegeven. Dit ziet de rechtbank als een nieuwe onderbouwing van het bedrag van € 500.000. Omdat het totaal nu niet meer boven € 500.000 komt, ziet de rechtbank geen noodzaak tot een vermindering per auto.
16. De rechtbank verwijst voor de inhoudelijke beoordeling voor het overige naar de uitspraak van vandaag in de voldoeningszaken (zaaknummers 18/4903 e.v.). Hieruit volgt dat de naheffingen slechts in stand blijven voor zover sprake is van herinvoer binnen zes maanden na export en in enkele individuele situaties doordat van verkeerde getallen is uitgegaan. Voor auto 4 van maart berekent de rechtbank de BPM € 23.879, maar verweerder is uitgegaan van € 23.631. De rechtbank zal daarbij aansluiten om niet buiten de omvang van het geschil te treden.
17. In tabelvorm leidt dit tot de volgende uitkomsten:
maand
auto nr.
BPM voldaan
BPM verschuldigd
naheffing
januari
4
€ 10.368
€ 15.241
€ 4.873
januari
6
€ 7.266
€ 8.550
€ 1.284
januari
7
€ 18.360
€ 19.814
€ 1.454
februari
5
€ 8.341
€ 10.341
€ 2.000
februari
6
€ 7.210
€ 10.983
€ 3.773
februari
7
€ 7.528
€ 9.452
€ 1.924
februari
9
€ 8.290
€ 8.560
€ 270
februari
12
€ 3.040
€ 4.189
€ 1.149
maart
2
€ 20.839
€ 22.347
€ 1.508
maart
4
€ 19.373
€ 23.631
€ 4.258
mei
1
€ 12.354
€ 12.411
€ 57
juni
2
€ 6.272
€ 8.811
€ 2.539
juni
4
€ 21.216
€ 23.412
€ 2.196
september
3
€ 26.273
€ 26.276
€ 3
november
9
€ 2.134
€ 2.883
€ 749
18. In totaal is voor deze vijftien auto’s € 28.037 te weinig BPM voldaan. De rechtbank zal de naheffingsaanslag verminderen tot dat bedrag.
19. Gelet op het voorgaande is het beroep gegrond.
20. Aangezien eiseres geen afzonderlijke gronden tegen de beschikking heffingsrente heeft aangevoerd, zal de in rekening gebrachte heffingsrente dienen te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de naheffingsaanslag.
Proceskosten
21. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Zij ziet geen aanleiding voor een integrale proceskostenvergoeding, omdat niet gezegd kan worden dat verweerder tegen beter weten in of anderszins zeer onzorgvuldig heeft gehandeld. De kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 9.192. Daarbij gaat de rechtbank ervan uit dat deze procedure samenhang vertoont met de twaalf beroepen ter zake van de twaalf maandaangiften omdat het voor elke auto gaat om de vraag wat de hoogte van de BPM is. Uitgaand van twaalf beroepen, per beroep 1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 254, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1 bedraagt de totale vergoeding € 18.384. De rechtbank heeft dit nader gemotiveerd in de uitspraak over de voldoeningen. Zij volstaat met verwijzing naar die motivering. De rechtbank kent in de uitspraken met betrekking tot de voldoeningen en de naheffing elk de helft van het totaalbedrag toe. Dat is € 9.192. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep tegen het niet-tijdig beslissen op bezwaar niet-ontvankelijk;
- verklaart het beroep tegen de uitspraak op bezwaar gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de navorderingsaanslag tot € 28.037;
- vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- stelt de door verweerder verschuldigde dwangsom vast op € 1.442;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 9.192;
- bepaalt dat verweerder het betaalde griffierecht van € 338 aan eiseres dient te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. K. Gilhuis en mr. A.P. Vaatstra, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.H. Ruis, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op:
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.