Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummers: AWB 19/700 en 19/710
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van
in de zaken tussen
[eiser], te [woonplaats] , eiser
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser twee naheffingsaanslagen overdrachtsbelasting opgelegd met rente. Het gaat om naheffingsaanslag nummer [aanslagnummer] met een te betalen bedrag aan belasting van € 1.949 en een te betalen bedrag aan heffingsrente van € 544 en om naheffingsaanslag nummer [nummer 2] met een te betalen bedrag aan belasting van € 2.022 en een te betalen bedrag aan belastingrente van € 273.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 30 november 2018 de naheffingsaanslagen en de rentebeschikkingen gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen tijdig beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 april 2021. Namens eiser is verschenen zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen [naam 1] en [naam 2] .
Overwegingen
Feiten
Eiser vormde met [vennoot 1] , [vennoot 2] en [vennoot 3] (hierna: [vennoot 1] , [vennoot 2] en [vennoot 3] ) een vennootschap onder firma met de naam ‘Melkvoorziening [woonplaats] -Zuid’. In deze vennootschap werd een detailhandel in zuivelproducten en levensmiddelen gedreven.
Tot de gedingstukken behoort de akte van wijziging van de bepalingen van de vennootschap onder firma. Voor zover van belang luidt de akte als volgt:
“(…)
Artikel 15
(…)
2. Degenen, die de zaken der vennootschap voortzetten, hebben in alle gevallen van beëindiging der vennootschap tevens het recht om alle baten van de vennootschap over te nemen en aan zich te laten leveren of zich te doen toescheiden.
(…)
2. Degenen, die de zaken der vennootschap voortzetten, hebben in alle gevallen van beëindiging der vennootschap tevens het recht om alle baten van de vennootschap over te nemen en aan zich te laten leveren of zich te doen toescheiden.
(…)”
3. Tot het vennootschapsvermogen behoren de volgende onroerende zaken:
- het woonhuis met winkel, magazijn, garage en verder aan- en toebehoren aan de [adres 1] te [woonplaats] ;
- de schuur met erf en verder aan- en toebehoren aan de [adres 2] te [woonplaats] .
4. Per 1 januari 2010 is [vennoot 3] uit de vennootschap getreden en per 1 januari 2015 is [vennoot 2] uit de vennootschap getreden.
5. Op 20 juli 2016 zijn twee akten van verdeling opgemaakt: één akte voor de overdracht van het aandeel van [vennoot 3] aan de voortzettende vennoten [vennoot 2] , [eiser] en [vennoot 1] (hierna: akte 1) en één akte voor de overdracht van het aandeel van [vennoot 2] aan de voortzettende vennoten [eiser] en [vennoot 1] (hierna: akte 2).
6. Akte 1 luidt voor zover van belang als volgt:
“(…)
De comparanten verklaren vooraf:
(…)
d. de overdracht van het firma-aandeel heeft tot heden niet plaatsgevonden en zal thans plaatsvinden; In verband met het vorenstaande draagt de volmachtgever sub 1 zijn aandeel in de vennootschap in eigendom over aan de overige vennoten, zulks onder de verplichting voor de overige vennoten om aan de volmachtgever sub 1 uit te keren een bedrag groot tachtigduizend viertwintig euro (€ 80.024,00), zijnde de tegenwaarde van het aandeel van de volmachtgever sub 1 in het tot de vennootschap behorende reservefonds en herwaarderingsreserve, zulks overeenkomstig het bepaalde in artikel 15 juncto Pro artikel 13 van Pro gemelde vennootschapsakte en zoals berekend conform aangehechte bijlage.
Van gemeld bedrag van tachtigduizend vierentwintig euro (€ 80.024,00) is vóór heden reeds door betaling/verrekening voldaan een bedrag van zesenzestigduizend zeshonderdveertien euro (€ 66.614,00),(…).
Van gemeld bedrag van tachtigduizend vierentwintig euro (€ 80.024,00) is vóór heden reeds door betaling/verrekening voldaan een bedrag van zesenzestigduizend zeshonderdveertien euro (€ 66.614,00),(…).
Artikel 2De vennootschap is gelet op het hiervoor gemelde met ingang van 1 januari tweeduizendtien voortgezet door en voor rekening van de overige vennoten, zulks met dien verstande dat het risico van waardeverandering en tenietgaan van het registergoed (…) vanaf heden voor rekening van de verkrijgers zijn. (…)
2.2. Inhoud meerwaardeclausulea. de afrekeningsplichtige is verplicht om bij vervreemding van het registergoed aan ieder van de afrekeningsgerechtigden een bedrag te voldoen, dat gelijk is aan één/vierde van het voordelig verschil van de alsdan bedongen tegenprestatie voor het registergoed of de hogere waarde in het economisch verkeer enerzijds en het bedrag van driehonderdnegentachtigduizend negenhonderdtweeënnegentig euro (€ 389.992,00) waarop de onderhavige tegenprestatie groot tachtigduizend vierentwintig euro (€ 80.024,00) voor de afrekeningsgerechtigde is gebaseerd (…).
(…)”
7. De in de akte genoemde bijlage omvat een aflossingsschema. Dit schema luidt als volgt:
“Afrekening/uitkoop [vennoot 3] : 27 mei 2013
Afrekensom:
Reservefonds per 31-12-2009
€ 6600
Rente reservefonds 2010
€ 495
----------------
Reservefonds per 31-12-2010
€ 7095
Rente reserve fonds 2011
€ 532
----------------
Reservefonds per 31-12-2011
€ 7627
Rente reserve fonds 2012
€ 572
----------------
€ 8199
Rente reserve fonds per overdracht 30/6 2013
307
----------------
Totaal
€ 8506 (te voldoen bij
overdracht)
==========
overdracht)
==========
1/4e aandeel herwaarderingsreserve
€ 71518
==========
==========
Afrekening totaal
€ 80024
=========
=========
8 termijnen
2010 1e termijn
€ 8.938
2011 2e termijn
€ 8.940
2012 3e termijn
€ 8.940
2013 3e termijn
€ 8.940
2014 3e termijn
€ 8.940
2015 3e termijn
€ 8.940
2016 3e termijn
€ 8.940
2017 3e termijn
€ 8.940
--------
Totaal
€ 71518
Af: In 2010 reeds betaald 12 termijnen
van € 1.000 =
€ 12000
Overname laptop
858
In 2011 reeds betaald 8 termijnen van € 1.000 =
8000
----------------
€ 20858
------------------
Nog te betalen transporteren
€ 50660
Transport nog te betalen
€ 50660
Bij overdracht € 26.818 (termijnen 2010, 2011 en 2012), minus € 20.000
reeds betaald + € 858 voor overname laptop € 5960 (te voldoen bij overdracht)
De resterende termijnen dienen als volgt overgemaakt te worden:
Vanaf 1 juli 2013 € 8.940 : 6 = € 1.490 per maand 8940
Vanaf 1 januari 2014 € 8.940 : 12 = € 745 per maand 8940
Vanaf 1 januari 2015 € 8.940 : 12 = € 745 per maand 8940
Vanaf 1 januari 2016 € 8.940 : 12 = € 745 per maand 8940
Vanaf 1 januari 2017 € 8.940 : 12 = € 745 per maand 8940
---------
Vanaf 1 juli 2013 € 8.940 : 6 = € 1.490 per maand 8940
Vanaf 1 januari 2014 € 8.940 : 12 = € 745 per maand 8940
Vanaf 1 januari 2015 € 8.940 : 12 = € 745 per maand 8940
Vanaf 1 januari 2016 € 8.940 : 12 = € 745 per maand 8940
Vanaf 1 januari 2017 € 8.940 : 12 = € 745 per maand 8940
---------
- 50660
-----------------
-----------------
Saldo per 1 januari 2018
€ 0
==========
==========
Samenvattend bij overdracht te voldoen
Reservefonds per 30 juni 2013
€ 8506
Restant termijnen 2010, 2011 en 2012
€ 5960
-----------------
-----------------
Totaal
€ 14466
==========”
==========”
8. Akte 2 is nagenoeg gelijkluidend en luidt voor zover van belang als volgt:
“(…)
d. In verband met het vorenstaande draagt de comparant sub 1 zijn aandeel in de vennootschap in eigendom over aan de overige vennoten, zulks onder verplichting voor de overige vennoten om aan de comparant sub 1 uit te keren een bedrag groot zevenenvijftigduizend vierhonderddrieënnegentig euro (€ 57.493,00), zijnde de tegenwaarde van het aandeel van de comparant sub 1 in het tot de vennootschap behorende reservefonds en herwaarderingsreserve, zulks overeenkomstig het bepaalde in artikel 15 juncto Pro artikel 13 van Pro gemelde vennootschapsakte en zoals berekend conform aangehechte bijlage.
(…)
(…)
Artikel 2De vennootschap is gelet op het hiervoor gemelde met ingang van 1 januari tweeduizend vijftien voortgezet door en voor rekening van de comparanten sub 2.a en 2.b., zulks met dien verstande dat het risico van waardeverandering en tenietgaan van het registergoed (…) vanaf heden voor rekening van de verkrijgers zijn.
(…)
(…)
2.2. Inhoud meerwaardeclausulea. de afrekeningsplichtige is verplicht om bij vervreemding van het registergoed aan ieder van de afrekeningsgerechtigden een bedrag te voldoen, dat gelijk is aan één/derde van het voordelig verschil van de alsdan bedongen tegenprestatie voor het registergoed of de hogere waarde in het economisch verkeer enerzijds en het bedrag van driehonderdnegentachtigduizend negenhonderdtweeënnegentig euro (€ 389.992,00) waarop de onderhavige tegenprestatie groot tachtigduizend vierentwintig euro (€ 80.024,00) voor de afrekeningsgerechtigde is gebaseerd (…). ”
9. De in de akte genoemde bijlage omvat een aflossingsschema. Dit schema luidt als volgt:
“Afrekening/uitkoop [vennoot 2] /stand per 06-04-2016
Afrekensom totaal per 31-12-2014
€ 57493,-
Betaald in 2015 8x€1000
-€ 8000,-
Betaald in 2016 3x€710
-€ 2130,-
Huur Januari 2015
€ 700,
-------------
-------------
Afrekening totaal
€ 48063,-”
10. Eiser heeft op grond van de akte van verdeling voor de door hem verkregen aandelen in de firma van [vennoot 3] en [vennoot 2] aangifte overdrachtsbelasting gedaan voor belastingjaar 2016.
11. Eiser heeft vervolgens op 13 december 2017 bezwaar gemaakt tegen de op aangifte voldane overdrachtsbelasting omdat per vergissing in de aangifte niet het lagere belastingtarief van 2% is toegepast voor dat gedeelte van de verkrijgingen dat betrekking heeft op de woning.
12. Tot de gedingstukken hoort een brief van 22 maart 2018 van verweerder. In deze brief heeft verweerder het bezwaar tegen de voldoening in verband met het uittreden van [vennoot 3] niet-ontvankelijk verklaard omdat het te laat was. Wel heeft hij het bezwaar beoordeeld als een verzoek om ambtshalve herziening. Dat verzoek is gedeeltelijk toegewezen. In dezelfde brief heeft verweerder het standpunt ingenomen dat in 2010 de economische eigendom van het firma-aandeel is verkregen en hiervoor een naheffingsaanslag aangekondigd.
13. Met dagtekening 30 april 2018 heeft verweerder de naheffingsaanslagen overdrachtsbelasting opgelegd.
Geschil
14. In geschil is of het uittreden van de vennoten [vennoot 3] en [vennoot 2] in respectievelijk 2010 en 2015 heeft geleid tot verkrijgingen van economische eigendom in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBRV) voor eiser.
15. Tussen partijen is de maatstaf van heffing die ten grondslag heeft gelegen aan de naheffingsaanslagen niet in geschil.
Beoordeling van het geschil
16. Eiser stelt zich op het standpunt dat gelet op het bepaalde in artikel 15, tweede lid, van de firma-akte in 2010 en 2015 uitsluitend sprake is van een recht op levering. Op grond van het bepaalde in artikel 2, tweede lid, van de WBRV wordt een recht op levering niet aangemerkt als verkrijging van economische eigendom. Dat er een lange tijd heeft gezeten tussen de uittreding van [vennoot 3] en de akte van verdeling wordt veroorzaakt doordat pas in het voorjaar 2013 overeenstemming is bereikt over de vaststelling en wijze van uitbetaling van de koopsom. Dat het vervolgens nog zo lang heeft geduurd voordat de akte van verdeling kon worden gepasseerd kwam doordat de akte pas getekend kon worden nadat de SNS Bank bereid zou zijn de heer [vennoot 3] te ontslaan uit de hoofdelijke aansprakelijkheid van de hypotheekschuld. Pas begin juli 2016 heeft de SNS Bank zich hiertoe bereid verklaard, waarna de akte zo spoedig mogelijk is getekend. Ook hieruit blijkt volgens eiser al dat de economische eigendom van de onroerende zaak voor juli 2016 niet over kan zijn gegaan. [vennoot 3] was immers tot juli 2016 nog steeds hoofdelijk aansprakelijk voor de hypothecaire schulden. Het voorgaande geldt volgens eiser eveneens voor het uittreden van [vennoot 2] .
17. Verweerder is van mening dat door de uittreding en voortzetting per uittredingsdatum door de overblijvende vennoten de economische eigendom is verkregen van de onroerende zaak. De onroerende zaak maakte deel uit van het ondernemingsvermogen en stond op de balans van de vennootschap onder firma. Per 1 januari 2010 is [vennoot 3] uit de vennootschap onder firma getreden en zijn de voorzettende firmanten gerechtigd geworden tot het firma-aandeel van [vennoot 3] . Zij zijn daarmee eveneens gerechtigd geworden tot de economische eigendom van de onroerende zaak. Er is immers enig risico op waardeverandering van de onroerende zaak overgegaan evenals het gebruiksrecht van de onroerende zaak. Bij het uittreden per 1 januari 2015 van [vennoot 2] is hetzelfde gebeurd.
18. Op grond van de tekst van artikel 15, tweede lid, van de firma-akte verkrijgen de voorzettende vennoten uitsluitend een recht op levering. Naar het oordeel van de rechtbank vloeit evenwel uit de handelwijze van partijen voort dat zij aan de levering (in economische zin) kort na de uittreding van achtereenvolgens [vennoot 3] en [vennoot 2] uitvoering hebben gegeven. Vast staat dat [vennoot 3] per 1 januari 2010 is uitgetreden uit de vennootschap onder firma. Hij heeft zijn belang in de firma en daarmee zijn belang in de tot de onderneming behorende onroerende zaak overgedragen. Daarmee is ook enig risico op waardeverandering van de onroerende zaak overgegaan, alsmede het gebruiksrecht van de onroerende zaak. Eiser heeft dit ter zitting ook erkend door te verklaren dat in het geval van het uittreden van [vennoot 3] het financieel belang in 2010 is overgaan. De stelling van eiser dat de economische eigendom voor juli 2016 niet kan zijn overgegaan vindt evenmin steun in het aflossingsschema. Er zijn immers al ruim vóór juli 2016 betalingen verricht, waarbij de hoogte van het verschuldigde bedrag is gebaseerd op de waarde van de onroerende zaken in 2010. Voor het uittreden van [vennoot 2] vijf jaar later ligt het voorgaande naar het oordeel van de rechtbank niet anders.
19. De tussen partijen overeengekomen meerwaardeclausule leidt niet tot een ander oordeel, enerzijds omdat met deze meerwaardeclausule alleen afspraken zijn gemaakt over een waardestijging van de onroerende zaak en niet een waardevermindering en anderzijds omdat deze meerwaardeclausule in de tijd beperkt is en door tijdsverloop een steeds kleiner deel van de meerwaarde betreft. De waardestijging komt daarmee al snel in elk geval ten dele ten gunste van de overnemende vennoten en op enig moment is de waardestijging alleen voor de voortzetters.
20. Ook de stelling van eiser dat gelet op de hoofdelijke aansprakelijkheid van [vennoot 3] en [vennoot 2] voor de hypothecaire schuld er geen sprake kan zijn van een economische eigendomsoverdracht kan hem niet baten. De gerechtigdheid tot de meer- en/of minderwaarde van de onroerende zaak heeft niets van doen met de hoofdelijke aansprakelijkheid waartoe men zich heeft verbonden op grond van een hypothecaire schuld.
21. Tot slot maakt het bepaalde in artikel 2 van Pro de akte van verdeling dit evenmin anders. In de akten staat weliswaar opgenomen dat het risico van waardeverandering en tenietgaan van het registergoed pas vanaf het tekenen van de akte voor rekening van de verkrijgers is, maar deze bepaling vindt geen steun in de feiten en wijze waarop partijen hebben gehandeld.
22. Gelet op het voorgaande zijn de beroepen ongegrond.
23. Aangezien eiser geen afzonderlijke gronden tegen de beschikkingen heffings- en belastingrente heeft aangevoerd, dienen de beroepen tegen deze beschikkingen eveneens ongegrond te worden verklaard.
Beslissing
De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.P. Vaatstra, voorzitter, mr. R.A. Eskes en
mr. J.J. Westerbaan, rechters, in tegenwoordigheid van mr. R.A. Jackson, griffier.
mr. J.J. Westerbaan, rechters, in tegenwoordigheid van mr. R.A. Jackson, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op:
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.