Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Bestuursrecht
zaaknummers: ARN 22/5092 en 22/5093
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van
in de zaken tussen
[belanghebbende], uit [vestigingsplaats] , belanghebbende
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Eindhoven, de inspecteur.
Inleiding
In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 29 juli 2022.
De inspecteur heeft aan belanghebbende over het eerste kwartaal 2021 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd voor een bedrag van € 125.393.
De inspecteur heeft voor het tweede kwartaal 2021 het verzoek om teruggaaf van een bedrag van € 199.562 afgewezen en een beschikking geen teruggaaf aan belanghebbende afgegeven.
De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende tegen de naheffingsaanslag eerste kwartaal 2021 ongegrond verklaard. Het bezwaar van belanghebbende tegen de beschikking geen teruggaaf is gegrond verklaard met betrekking tot voorbelasting die niet toerekenbaar is aan de verbouwing en inrichting van de woning aan de [adresgegevens] . Dit heeft geresulteerd in een teruggaaf van € 28.007 (vermeerderd met belastingrente). In een afzonderlijke beschikking heeft de inspecteur een proceskostenvergoeding toegekend.
De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift. Belanghebbende heeft aanvullende stukken ingediend.
De rechtbank heeft de beroepen op 19 december 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: [persoon A] namens belanghebbende, de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [persoon B] en namens de inspecteur [persoon C] en [persoon D] .
Feiten
1. Belanghebbende is ondernemer voor de omzetbelasting in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). De heer [persoon A] ( [persoon A] ) houdt alle certificaten van de aandelen in belanghebbende middels [STAK] en is tevens enig bestuurder van belanghebbende.
2. Belanghebbende participeert via verschillende tussenhoudsters in actieve (vastgoed)ondernemingen. Zij bezit en exploiteert zelf geen vastgoed.
3. Belanghebbende heeft op 1 september 2020 de woning aan de [adresgegevens] (de woning) in eigendom verkregen voor een bedrag van € 2.010.000.
4. Belanghebbende heeft de woning in 2020 en 2021 uitgebreid laten verbouwen en heeft deze ook volledig opnieuw ingericht en gemeubileerd. Het periodieke onderhoud van de tuin is door belanghebbende extern uitbesteed. Een aantal facturen, waaronder facturen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] , zijn in eerste instantie gericht aan [persoon E] in privé en niet aan belanghebbende. Dit is nadien hersteld en uit de financiële gegevens van belanghebbende volgt dat deze kosten voor rekening van belanghebbende zijn gekomen.
5. Op 4 september 2021 is een kredietovereenkomst tussen [bank] en belanghebbende gesloten, die door belanghebbende op 9 september 2021 is getekend. Het betreft een 10-jarige lening ad € 1.600.000. Het doel van de lening is het financieren van een woning voor niet-permanente eigen bewoning. Hierbij heeft [persoon A] zich borg gesteld voor € 1.600.000. In de kredietovereenkomst staat onder andere het volgende:
“(…)
4. Overige afspraken
Voor deze financiering gelden de volgende overige afspraken:
- Deze financiering wordt verstrekt (mede) op basis van de door u met de huurder(s) gesloten huurovereenkomst(en) en de daarin genoemde huurprijzen, die u aan de bank heeft gegeven. De bank heeft haar beslissing om u deze financiering te verstrekken (mede) hierop gebaseerd.
U verklaart aan de bank:
- dat deze huurovereenkomst(en) en de daarin genoemde huurprijzen een volledige en juiste weergave zijn van alle afspraken met de betrokken partijen;
- dat u bestaande huurovereenkomsten niet aanpast zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de bank. U mag huurovereenkomst(en) wel ongewijzigd verlengen.
Tijdens de looptijd van de financiering moet u de volgende documenten op een door de bank aangegeven wijze aanleveren (de inhoud ervan moet volgens de bank acceptabel zijn):
- de nieuwe huurovereenkomsten bij verandering van huurder;
- eenmaal per jaar een pandlijst van de huurvorderingen, een volledig overzicht van de huurders en een gespecificeerd overzicht jaarlijkse huurinkomsten.
- U geeft de bank de huurcontract(en) ter inzage (verpanding huurvorderingen). De inhoud ervan moet volgens de bank acceptabel zijn.
- U moet uw betalingsverkeer zoveel mogelijk via de bank laten lopen.
(…)
- De woning wordt gebruikt voor eigen, niet permanente (recreatieve) bewoning. In de huurovereenkomst moeten hiervoor bepalingen over worden opgenomen. (…)”
6. Op 4 september 2021 is de verpanding van de huurvorderingen overeengekomen, die door belanghebbende op 9 september 2021 is getekend. In de Pandlijst Huurvorderingen is als huurder opgenomen [persoon A] met datum overeenkomst van 7 september 2021.
7. Op 7 september 2021 is een huurovereenkomst getekend tussen belanghebbende en
[persoon A] , die tevens in de huurovereenkomst belanghebbende vertegenwoordigt als verhuurder. Hierin staat het volgende:
“(…)
1. Huurobject, bestemming
1.1 Verhuurder verhuurt aan huurder en huurder huurt van verhuurder de vakantiewoning, hierna 'het gehuurde' of 'het huurobject, gelegen aan het adres [adresgegevens] kadastraal bekend [kasaster gegevens] .
1.2 Het gehuurde wordt in gemeubileerde staat gehuurd.
1.3 Huurder is verplicht het huurobject uitsluitend te gebruiken als recreatiewoning. Permanente bewoning is uitdrukkelijk verboden.
2.Huurtijd
2.1
Deze overeenkomst is aangegaan voor de tijd van 1 jaar, ingaande op 1 september 2021 en lopende tot en met 31 augustus 2022.
2.2
Deze huurovereenkomst eindigt aan het einde van de in 2.1 bedoelde tijd, zonder dat daarvoor opzegging is vereist.
3.Huurprijs, eventuele service(kosten) en betalingsverplichtingen van huurder.
3.1
De huurprijs bedraagt EUR 6.000 per maand inclusief btw all-in.
3.2
Door verhuurder zal worden zorggedragen voor de levering van de navolgende zaken en/of diensten (service) in verband met het gebruik van het huurobject door huurder:
(tuin)onderhoud, gas, water en energie.
3.3
Huurder heeft blijkens het voorgaande jegens verhuurder de volgende betalingsverplichtingen per maand:
- de in 3.1 bedoelde huurprijs EUR 5.504,59
- btw EUR 495,41
Totaal EUR 6.000,00
(zegge: zesduizend euro) (…)”.
8. In de hypotheekakte van de woning staat het volgende vermeld:
“(…)
C. Huurbeding
C. Huurbeding
Voorts zal zonder schriftelijke toestemming van de Bank het Verbondene niet mogen worden verhuurd, verpacht of op enige andere wijze in gebruik gegeven. Zodanige overeenkomsten zullen behoudens schriftelijke toestemming van de Bank niet vernieuwd en optiejaren zullen zonder schriftelijke toestemming van de Bank niet toegestaan mogen worden. Vooruitbetaling van huur, pacht of vergoedingen van andere aard zal niet mogen plaats vinden dan over maximaal drie maanden respectievelijk voor wat pacht betreft maximaal zes maanden. Nog te vervallen huren, pachten, renten of andere inkomsten zullen niet mogen worden vervreemd of verpand, behoudens verpanding ten behoeve van de Bank.(…)”
9. [persoon A] woont met zijn gezin in [plaatsnaam] . Ook het kantoor van zijn ondernemingen, waar hij zijn dagelijkse werkzaamheden verricht, is in [plaatsnaam] gevestigd. Daarnaast bezit [persoon A] een vakantiewoning in [land] .
10. In het dossier zit een verklaring van [persoon A] (bijlage 10 bij het beroepschrift) waarin hij verklaart dat hij in de periode 1 september 2021 tot en met 31 augustus 2022 in totaal 32 dagen in de woning in [plaatsnaam] heeft verbleven. Daarbij is per weekend of week aangeduid waar hij verbleef en hoe lang. In de verklaring is opgenomen dat [persoon A] regelmatig een (lang of kort) weekend in de woning verbleef en ook een aantal keer een (deel van een) week en een keer twee weken in de zomer.
11. De planologische bestemming van de vakantiewoning is gemengd:
a. a) voor de hoofdwoning geldt een woonbestemming; en
b) voor het gastenverblijf geldt een recreatiebestemming.
12. In de aangiften van het eerste kwartaal en het tweede kwartaal 2021 is de voorbelasting in aftrek gebracht van facturen welke zien op de verbouwing en inrichting van de woning.
13. Aangezien de huurovereenkomst is gesloten voor een periode langer dan 6 maanden, is volgens de inspecteur geen sprake van verhuur voor korte duur en bestaat er geen recht op aftrek van omzetbelasting voor de kosten die zijn gemaakt voor (de verbouwing van) de woning. Daarom heeft de inspecteur een naheffingsaanslag voor het eerste kwartaal 2021 opgelegd en een beschikking geen teruggaaf voor het tweede kwartaal 2021 afgegeven. Na de teruggaaf in bezwaar voor een bedrag van € 28.007 in verband met teruggevraagde voorbelasting die geen verband hield met de woning, resteert een afwijzing van het verzoek om teruggaaf tot een bedrag van € 171.555.
Beoordeling door de rechtbank
14. De rechtbank beoordeelt of belanghebbende voor het eerste en tweede kwartaal in 2021 recht heeft op aftrek van omzetbelasting die betrekking heeft op de verbouwing en inrichting van de woning. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
15. In geschil is of de verhuur van de woning is belast met omzetbelasting (standpunt belanghebbende) of dat die verhuur is vrijgesteld (standpunt inspecteur). In de kern gaat het geschil over de vraag of de verhuur valt onder artikel 11, eerste lid, letter b, onder twee, van de Wet OB, waardoor de verhuur niet is vrijgesteld en waardoor aftrek van voorbelasting mogelijk is. Verder heeft belanghebbende een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel en heeft de inspecteur subsidiair misbruik van recht gesteld.
16. De rechtbank komt tot het oordeel dat de verhuur van de woning is belast met omzetbelasting, zodat belanghebbende recht heeft op aftrek van voorbelasting op de verbouwingskosten. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
Rechtskader
17. De verhuur van onroerende zaken is vrijgesteld van omzetbelasting. [1] Van deze vrijstelling is onder meer uitgezonderd de verhuur binnen het kader van het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen, die daar slechts voor een korte periode verblijf houden (de short-stay-uitzondering). Op de short-stay-uitzondering is het verlaagde tarief van toepassing. [2] De short-stay-uitzondering is gebaseerd op artikel 135, eerste lid, letter l, en tweede lid, van de Btw-richtlijn. Deze uitzondering is in de Btw-richtlijn omschreven als ‘het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen’.
18. Het Hof van Justitie heeft het nagenoeg gelijkluidende artikel 13 B, onder b, van de Zesde richtlijn onder meer uitgelegd in het arrest Blasi [3] . In dat arrest heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat de lidstaten een beoordelingsmarge hebben om onderscheid te maken tussen vrijgestelde verhuur en verstrekkingen in het hotelbedrijf of sectoren met soortgelijke functies. Dit laatste (sectoren met soortgelijke functies) moet ruim worden uitgelegd. De voorwaarde van kort verblijf is een passende voorwaarde om te bepalen of de activiteit overeenstemt met de essentiële functie van een hotel, te weten het tijdelijk verstrekken van accommodatie in het kader van een commerciële relatie. [4]
19. De short-stay-uitzondering moet richtlijnconform worden uitgelegd. Doorslaggevend is hierbij dat het gaat om verblijfsruimten die zijn toegerust om daarin kort te verblijven zonder dat de tijdelijke bewoner is belast met de zorg voor de inventaris. [5] De Hoge Raad heeft in dat verband het volgende overwogen:
“3.5. Voorzover in het middel wordt betoogd dat in het begrip “het verstrekken van accommodatie” als vermeld in artikel 13, B, letter b, punt 1, van de Zesde richtlijn reeds ligt besloten dat die verstrekking gepaard gaat met het verrichten van diensten zoals schoonmaken, regelen bad- en bedlinnen en ontbijtservice, faalt het omdat deze diensten in ieder geval niet eigen zijn aan het in voormelde bepaling tevens als het verstrekken van accommodatie aangemerkte verschaffen van verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen. Veeleer dient, naar redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is, het gemeenschappelijke kenmerk van de in de richtlijnbepaling bedoelde accommodaties hierin te worden gevonden dat het gaat om verblijfsruimten die zijn toegerust voor daarin kort verblijven zonder dat de tijdelijke bewoner is belast met de zorg voor de inventaris. Indien zulke verblijfsruimten ter beschikking worden gesteld anders dan in het kader van het hotelbedrijf, wordt, omdat voorzien wordt in een behoefte aan accommodatie waarop ook hotelbedrijven zich richten, met laatstbedoelde bedrijven in concurrentie getreden, hetgeen blijkens het aangehaalde arrest Blasi bij uitstek het gezichtspunt is voor het vaststellen van de vergelijkbaarheid van een accommodatieverstrekking met die welke plaatsvindt in het hotelbedrijf.”
20. In de nationale wettelijke regelingen is geen criterium opgenomen om vast te stellen wanneer sprake is van kort verblijf. In beleidsbesluiten [6] heeft de staatssecretaris van Financiën hierover wel een standpunt ingenomen. In het Besluit Omzetbelasting, Levering en verhuur van onroerende zaken (het Vastgoedbesluit) [7] is in paragraaf 7.4.1. het volgende opgenomen:
“De term ‘sectoren met een soortgelijke functie’ moet ruim worden uitgelegd. Deze term heeft namelijk tot doel het belasten van het tijdelijk verstrekken van accommodatie die plaatsvindt op overeenkomstige wijze als in het hotelbedrijf. Het gemeenschappelijke kenmerk van de in de richtlijnbepaling bedoelde accommodatie is dat het gaat om verblijfsruimten die zijn ingericht om daarin kort te verblijven, zonder dat de tijdelijke bewoner is belast met de zorg voor de inventaris (HR 26 januari 2007, nr. 41.917). Bij een accommodatie voor het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf gaat het om accommodatie die de verhuurder in gemeubileerde/ingerichte staat aan de gasten verhuurt.
De aard en de duur van het verblijf zijn bepalend voor de vraag of sprake is van ‘verblijf voor een korte periode’. Als de gasten feitelijk maximaal zes maanden in deze accommodatie verblijven en zij het middelpunt van hun maatschappelijk leven niet daarnaar verplaatsen, is in ieder geval sprake van een ‘verblijf voor een korte periode’ in een accommodatie in het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf. Hierbij is ook relevant of de verhuurder volgens het contract, met inachtneming van het huurrecht, een maximale huurtermijn van zes maanden heeft bedongen. Bij verhuur voor een langere periode dan zes maanden, rust op de verhuurder de bewijslast om tegenover de inspecteur aannemelijk te maken dat er toch sprake is van een ‘verblijf voor een korte periode’ zoals hiervoor bedoeld. Als de gast het middelpunt van zijn maatschappelijk leven overbrengt naar het verblijf bijvoorbeeld door daar permanent te gaan wonen, is geen sprake van een ‘verblijf voor korte periode’.”
Inhoudelijke beoordeling
21. Belanghebbende beroept zich voor de toepassing van de short-stay-uitzondering met name op de tekst van het Vastgoedbesluit. De partijen zijn verdeeld over de uitleg van die tekst. De rechtbank zal eerst, los van het Vastgoedbesluit, beoordelen of de verhuur door belanghebbende volgens de wet en jurisprudentie onder de short-stay-uitzondering van artikel 11, eerste lid, letter b, onder twee, van de Wet OB (en tabelpost b.11) valt. Daarna zal de tekst van het Vastgoedbesluit bij de beoordeling worden betrokken.
Verhuur soortgelijk aan het hotel- of vakantiebestedingsbedrijf?
22. De rechtbank stelt vast dat belanghebbende de persoonlijke holding is van [persoon A] en dat deze vennootschap voorafgaand aan de verhuur van de woning aan [persoon A] geen activiteiten ontplooide die kunnen worden aangemerkt als hotel- of vakantiebestedingsbedrijf. Belanghebbende is dus geen hotel- of vakantiebestedingsbedrijf zoals bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter b, onder twee, van de Wet OB (en de tabelpost b.11). Activiteiten die een soortgelijke functie hebben als het hotel- of vakantiebestedingsbedrijf vallen volgens de jurisprudentie echter ook onder de uitzondering. De vraag is daarom of de activiteit van de verhuur van de woning door belanghebbende kan worden beschouwd als een soortgelijke functie als het hotel- en vakantiebestedingsbedrijf.
23. Volgens het hiervoor genoemde arrest Blasi van het Hof van Justitie moet het begrip soortgelijke functie ruim worden uitgelegd. Volgens de Hoge Raad moet het gaan om verblijfsruimten die zijn toegerust om daarin kort te verblijven, zonder dat de huurder is belast met de zorg voor de inventaris. De Hoge Raad benadrukt daarbij dat als de verblijfsruimte ter beschikking wordt gesteld anders dan in het kader van het hotelbedrijf en als daarmee wordt voorzien in een behoefte aan accommodatie waarop ook hotelbedrijven zich richten, met die bedrijven in concurrentie wordt getreden. En dat in concurrentie treden is blijkens het arrest Blasi bij uitstek het gezichtspunt voor het vaststellen van de vergelijkbaarheid met het hotelbedrijf, aldus de Hoge Raad.
24. In het geval van belanghebbende is de woning alleen verhuurd aan [persoon A] en aan niemand anders. Hoewel de woning door [persoon A] werd gebruikt als een vakantiewoning en dus niet om permanent in te wonen, was de woning niet beschikbaar voor anderen om te huren in de periodes dat [persoon A] er niet wilde zijn. Van de bank mocht dit overigens ook niet. In het eerste jaar gold de huurovereenkomst met [persoon A] , waarbij hij het exclusieve recht kreeg om de woning te gebruiken wanneer hem dat goeddunkte, dus met uitsluiting van anderen. Ook na afloop van dat jaar is dit feitelijk zo gebleven, zo bleek uit de verklaring van [persoon A] tijdens de zitting. De woning is ook toen niet aangeboden op de markt en werd (en wordt tot op heden) feitelijk alleen aan [persoon A] verhuurd op de momenten van zijn keuze.
25. Belanghebbende heeft tijdens de zitting aangevoerd dat zij, ondanks het hebben van slechts één huurder, wel degelijk in concurrentie treedt met hotel- en vakantiebestedingsbedrijven. Doordat [persoon A] de woning in [plaatsnaam] huurt, huurt hij daar namelijk geen andere vakantiewoning meer, terwijl hij dat voordien wel regelmatig deed als hij met zijn gezin aan zee wilde zijn. De rechtbank acht deze omstandigheid echter niet voldoende om aan te nemen dat sprake is van in concurrentie treden met het hotel- en vakantiebestedingsbedrijf. Doorslaggevend daarvoor is namelijk dat de woning niet is aangeboden op de markt van hotel- en vakantiebestedingsbedrijven en dat belanghebbende door het exclusieve gebruiksrecht van [persoon A] ook feitelijk niet concurreert met hotels en vakantiebestedingsbedrijven. Een persoon die in de omgeving van [plaatsnaam] wil overnachten, kan immers niet kiezen tussen een hotel of vakantiehuis van een hotel- of vakantiebestedingsbedrijf en de woning van belanghebbende, omdat de woning van belanghebbenden niet voor derden beschikbaar is (en ook ten tijde van de eerste huurovereenkomst niet was).
26. [persoon A] heeft tijdens de zitting desgevraagd verklaard dat belanghebbende daadwerkelijk zorgdraagt voor de inventaris en dat de huurder dit dus niet hoeft te doen, hoewel hierover niets in de huurovereenkomst is opgenomen. Belanghebbende regelt en betaalt namelijk naast meubels, gas, water, energie en tuinonderhoud (wel opgenomen in de huurovereenkomst), ook de glasbewassing, het onderhoud van de boiler en van de alarminstallatie en alles wat verder nodig is. Als [persoon A] in de hoedanigheid van huurder tijdens het verblijf in de woning merkt dat er iets kapot is, dan belt hij in hoedanigheid van bestuurder van belanghebbende de aannemer of een andere reparateur, waarna de factuur van de reparatie naar de vennootschap gaat. Zulke facturen zijn er ook geweest en die bevinden zich in de administratie van belanghebbende, aldus de verklaring van [persoon A] .
27. Weliswaar heeft de rechtbank in het dossier geen stukken aangetroffen die deze verklaring onderbouwen, maar zij gaat er gelet op de geloofwaardige verklaring van [persoon A] veronderstellenderwijs van uit dat deze stukken wel bestaan. Dit maakt voor de beoordeling echter niet uit. Het door de Hoge Raad gegeven criterium “belast met de zorg voor de inventaris” is in dit bijzondere geval namelijk geen geschikt criterium om te bepalen of sprake is van een soortgelijke functie. Uit de overweging van de Hoge Raad volgt namelijk dat het daarbij met name gaat om de vraag of sprake is van concurrentie met het hotel- en vakantiebestedingsbedrijf. Doorgaans zal daarvan sprake zijn bij een accommodatie die is uitgerust om daar kort in te verblijven en waarbij de huurder niet is belast met de zorg voor de inventaris, maar in dit geval ligt dat anders. Hier zijn de huurder en de bestuurder/eigenaar van de verhurende vennootschap namelijk dezelfde persoon, waardoor het onderscheid tussen huurder en verhuurder vaag is en de vraag wie de kosten draagt voor de inventaris geen gewicht in de schaal legt bij de beoordeling.
28. De conclusie op basis van de wet en jurisprudentie is dat belanghebbende met de verhuur van de woning geen soortgelijke functie uitoefent als het hotel- en vakantiebestedingsbedrijf, omdat geen sprake is van concurrentie daarmee. Belanghebbende valt daardoor niet onder de short-stay-uitzondering, zodat de verhuur volgens de hoofdregel is vrijgesteld van omzetbelasting en de omzetbelasting op de verbouwingskosten dus niet voor aftrek in aanmerking komt. De vraag of de verhuur plaatsvindt aan “personen die daar slechts voor korte periode verblijf houden” hoeft dan niet meer beantwoord te worden.
Beroep op het Vastgoedbesluit
29. Belanghebbende beroept zich echter ook en vooral op de tekst van het Vastgoedbesluit. Zij heeft aangevoerd en ter zitting verklaard dat zij op basis van die tekst werkelijk meende en erop vertrouwd heeft dat de verhuur onder de short-stay-uitzondering viel en dus belast was. Zij benadrukt dat uit de tekst van het Vastgoedbesluit volgt dat het erom gaat of de gasten feitelijk minder dan zes maanden in de accommodatie verblijven en zij het middelpunt van hun maatschappelijk leven niet daarnaar verplaatsen. Vast staat dat [persoon A] het middelpunt van zijn maatschappelijk leven niet naar de woning in [plaatsnaam] heeft verplaatst, want hij gebruikt die woning alleen soms als vakantiewoning en hij woont met zijn gezin in [plaatsnaam] . Dan blijft over het “feitelijk verblijven” en dat was in dat eerste jaar van de huurovereenkomst in totaal slechts 32 dagen, zoals volgt uit het overzicht dat [persoon A] heeft gemaakt.
30. De inspecteur heeft aangevoerd dat het feitelijk verblijf niet relevant is en dat het ook niet uitvoerbaar zou zijn als dit wel relevant zou zijn. Zij heeft erop gewezen dat de huurovereenkomst het gebruik van de woning exclusief aan de huurder toekende gedurende een heel jaar en dus langer dan zes maanden. Er is dan volgens het besluit geen sprake van een verblijf voor een korte periode, aldus de inspecteur.
30. Het geschil gaat dus ook over de uitleg van de tekst van het Vastgoedbesluit. De Hoge Raad heeft in dit verband overwogen “dat bij uitleg van beleidsregels – zoals opgenomen in het Besluit – ervan moet worden uitgegaan dat belastingplichtigen deze hebben moeten begrijpen zoals deze naar objectieve beschouwing van de rechter redelijkerwijze moeten worden opgevat.” [8]
32. De rechtbank is van oordeel dat de betreffende tekst van het Vastgoedbesluit naar objectieve beschouwing redelijkerwijs zo moet worden opgevat dat de duur van het feitelijke verblijf volgens het besluit doorslaggevend is, ook als sprake is van een langer durende exclusieve huurovereenkomst van een woning zonder recreatiebestemming. Er staat immers heel stellig: “
De aard en de duur van het verblijf zijn bepalend voor de vraag of sprake is van ‘verblijf voor een korte periode’. Als de gasten feitelijk maximaal zes maanden in de accommodatie verblijven en zij het middelpunt van hun maatschappelijk leven niet daarnaar verplaatsen, is in ieder geval sprake van een ‘verblijf voor een korte periode’ in een accommodatie in het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf.”
De aard en de duur van het verblijf zijn bepalend voor de vraag of sprake is van ‘verblijf voor een korte periode’. Als de gasten feitelijk maximaal zes maanden in de accommodatie verblijven en zij het middelpunt van hun maatschappelijk leven niet daarnaar verplaatsen, is in ieder geval sprake van een ‘verblijf voor een korte periode’ in een accommodatie in het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf.”
33. Weliswaar is de huurovereenkomst in dit geval gesloten voor een periode langer dan zes maanden, zodat ook de volgende zin van toepassing is “
Bij verhuur voor een periode langer dan zes maanden, rust op de verhuurder de bewijslast om tegenover de inspecteur aannemelijk te maken dat toch sprake is van een ‘verblijf voor een korte periode’ zoals hiervoor bedoeld.” Maar met de zinsnede “
zoals hiervoor bedoeld”, moet verwezen zijn naar de zin “
Als de gasten feitelijk maximaal zes maanden in de accommodatie verblijven (…), is in ieder geval sprake van een ‘verblijf voor een korte periode’ in een accommodatie in het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf.” Dus ook dan blijft het feitelijke verblijf doorslaggevend.
Bij verhuur voor een periode langer dan zes maanden, rust op de verhuurder de bewijslast om tegenover de inspecteur aannemelijk te maken dat toch sprake is van een ‘verblijf voor een korte periode’ zoals hiervoor bedoeld.” Maar met de zinsnede “
zoals hiervoor bedoeld”, moet verwezen zijn naar de zin “
Als de gasten feitelijk maximaal zes maanden in de accommodatie verblijven (…), is in ieder geval sprake van een ‘verblijf voor een korte periode’ in een accommodatie in het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf.” Dus ook dan blijft het feitelijke verblijf doorslaggevend.
34. Blijkens de tekst van het Vastgoedbesluit hebben de opmerkingen in het besluit over de soortgelijke functie geen zelfstandige betekenis naast de hiervoor geciteerde teksten over het feitelijke verblijf. Met name is in de geciteerde tekst over het feitelijke verblijf geen voorbehoud gemaakt dat het tijdelijke verstrekken van de gemeubileerde accommodatie moet plaatsvinden op overeenkomstige wijze als in het hotelbedrijf. Ook is niets opgemerkt over de noodzaak van concurrentie met het hotelbedrijf. Kennelijk is de besluitgever ervan uitgegaan dat als het feitelijke verblijf korter is dan zes maanden, de verhuur onder de short-stay-uitzondering valt.
35. De rechtbank acht het, gelet op het door [persoon A] opgemaakte overzicht en zijn verklaring tijdens de zitting, aannemelijk dat hij en zijn gezin gedurende het jaar van de huurovereenkomst steeds feitelijk kort in de woning in [plaatsnaam] hebben verbleven, variërend van enkele dagen tot twee weken zomervakantie. Daarmee heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat sprake is geweest van meerdere feitelijke verblijven voor een korte periode, zoals bedoeld in het Vastgoedbesluit, ondanks het feit dat de woning gedurende een geheel jaar exclusief aan de heer [persoon A] was verhuurd voor € 6.000 per maand.
36. Wat de aard van het verblijf betreft, kan de rechtbank belanghebbende volgen in de gedachtegang dat de woning in [plaatsnaam] voor de huurder, die elders in Nederland woont, een vakantiewoning was om tijdens vakanties en weekenden te gebruiken. Dit ondanks de omstandigheid dat het gaat om een riante villa en de woning een woonbestemming heeft en geen recreatiebestemming (met uitzondering van het gastenverblijf). De besluitgever heeft met “de aard van het verblijf” die onder de short-stay-uitzondering valt kennelijk gedoeld op situaties waarin het maatschappelijk leven niet naar de woning wordt overgebracht en dat is hier aan de orde.
37. De omstandigheid dat de tekst van het Vastgoedbesluit is opgesteld met heel andere casusposities in gedachten, waarin het verblijf van de huurders aaneengesloten was, maar feitelijk langer was dan in de huurovereenkomst was opgenomen, kan hieraan niet afdoen. De tekst van het Besluit geeft namelijk aan dat het in een geval als dit, waarin de huurder het middelpunt van zijn maatschappelijk leven niet naar de woning heeft verplaatst, alleen gaat om de duur van het feitelijke verblijf. Er is in de tekst geen aanknopingspunt te vinden voor gevallen waarin het feitelijke verblijf niet aaneengesloten plaatsvindt, terwijl de huurovereenkomst wel langer duurt, zoals in het geval van belanghebbende. Ook is geen voorbehoud gemaakt dat het moet gaan om een woning met een recreatiebestemming.
38. De omstandigheid dat de regeling bij deze uitleg van het Vastgoedbesluit onuitvoerbaar zou zijn, zoals de inspecteur heeft aangevoerd, kan belanghebbende niet worden tegengeworpen en maakt het voorgaande niet anders. Het is, indien en voor zover de stelling van de inspecteur juist is, aan de Staatssecretaris om het beleidsbesluit aan te passen.
39. De stelling van de inspecteur tijdens de zitting, dat de wijze van gebruik door de huurder niet relevant is, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 26 mei 2023, ECLI:NL:HR:2023:786 (r.o. 4.2 laatste zin), kan niet tot een ander oordeel leiden. Ten eerste gaat de bedoelde overweging in dit arrest over een ander beoordelingskader (al dan niet passieve verhuur) en ten tweede staat in het Vastgoedbesluit nu eenmaal dat voor de toepassing van artikel 11, eerste lid, letter b, onder twee, van de Wet OB moet worden gekeken naar de duur van het feitelijke verblijven door de huurder in de betreffende accommodatie.
40. Gezien de hiervoor gegeven uitleg van het Vastgoedbesluit kan belanghebbende op dit besluit een beroep doen, ook al wijkt het besluit af van een richtlijnconforme uitleg van de Nederlandse wet. Het besluit houdt in dit geval immers voor belanghebbende begunstigende beleidsregels in waarop een belastingplichtige mag afgaan en waaraan de inspecteur is gebonden.
Geen misbruik van recht
41. De subsidiaire stellingen van de inspecteur over misbruik van recht kunnen niet tot een ander oordeel leiden. Belanghebbende mag zich immers beroepen op het begunstigende beleid dat is opgenomen in het Vastgoedbesluit, zoals hiervoor is overwogen. Daarbij past niet dat dit beleid zou kunnen worden teruggenomen met een beroep op misbruik van recht. Ten overvloede geldt dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is geweest van een louter artificiële constructie en ook niet dat het wezenlijke doel was om een belastingvoordeel te behalen, zoals bedoeld in de misbruik van recht-jurisprudentie van het Hof van Justitie. [9]
Conclusie en gevolgen
42. De conclusie is dat belanghebbende gelijk krijgt en recht heeft op aftrek van de voorbelasting op de verbouwing van de woning. De naheffingsaanslag over het eerste kwartaal van 2021 ter hoogte van € 125.393 zal dus vernietigd worden. Voor het tweede kwartaal van 2021 bestaat recht op een aanvullende teruggave ter hoogte van € 171.555. De rechtbank zal daarom de teruggaaf (exclusief belastingrente) vaststellen op een bedrag van € 199.562 (het bij bezwaar toekende bedrag van € 28.007 + € 171.555).
43. De rechtbank ziet in de gegrondverklaring van het beroep aanleiding de inspecteur te veroordelen in de proceskosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken. Aangezien er in de bezwaarfase sprake is samenhangende zaken en belanghebbende reeds een kostenvergoeding voor de bezwaarfase heeft ontvangen, heeft belanghebbende voor de bezwaarfase geen recht op een verdere kostenvergoeding. In de beroepsfase is ook sprake van samenhangende zaken. De kosten voor de beroepsfase stelt de rechtbank op voet van Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.750 (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor de zitting, met een waarde per punt van € 875, een wegingsfactor 1 en factor 1 vanwege samenhang). Belanghebbende krijgt ook het griffierecht terug.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting over het eerste kwartaal 2021;
- stelt de beschikking teruggaaf omzetbelasting over het tweede kwartaal 2021 vast op € 199.562 (exclusief rente);
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 1.750 aan proceskosten aan belanghebbende;
- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 365 aan belanghebbende moet vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, voorzitter, en mr. W.W. Monteiro en
mr. L.L van Benthem, leden, in aanwezigheid van mr. N.J.H. Klomp, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op
griffier
voorzitter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.