Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/3770, 3772, 3773, 3774 en 3776
Uitspraakdatum: 22 augustus 2007
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X, wonende te Z, eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Met dagtekening 18 februari 2005 heeft verweerder aan eiser voor de jaren 2001 en 2002 aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk ƒ 82.033 en € 36.704. Bij afzonderlijke beschikkingen zijn voor de inkomstenbelasting voor het jaar 2001 een vergrijpboete van ƒ 8.693 opgelegd en voor het jaar 2002 een vergrijpboete van € 3.098. Voorts heeft verweerder aan eiser voor het tijdvak 01-01-2001 tot en met 31-12-2002 een naheffingsaanslag omzetbelasting met dagtekening 24 februari 2005 opgelegd. Bij afzonderlijke beschikking heeft verweerder voor de omzetbelasting een boete opgelegd van € 5.959.
Met dagtekening 18 februari 2005 heeft verweerder aanslagen ingevolge de Ziekenfondswet voor de jaren 2001 en 2002 opgelegd. Voor het jaar 2001 heeft verweerder verder met dagtekening 18 februari 2005 nog een aanslag ingevolge de Wet arbeidsongeschiktheid zelfstandigen opgelegd.
Met een brief van 29 januari 2005 is namens eiser bezwaar gemaakt tegen de voornoemde aanslagen en de boetebeschikkingen. Verweerder heeft in de bestreden uitspraak het bezwaar afgewezen.
Tegen deze uitspraak is een beroepschrift ingediend. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 augustus 2006 te Haarlem, alwaar eiser in persoon is verschenen tezamen met zijn gemachtigde, A, en verweerder zich heeft doen vertegenwoordigen door B.
Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek geschorst en partijen in de gelegenheid gesteld de mogelijkheden van een compromis te onderzoeken. Met brieven van 31 oktober 2006 hebben partijen laten weten er niet in onderling overleg te zijn uitgekomen. Eiser heeft bij brief van 30 maart 2007 een nader stuk ingediend, waarvan een afschrift is gezonden aan verweerder. Verweerder heeft op 23 maart 2007 een nader stuk ingediend, waarvan een afschrift is gezonden aan eiser. Het onderzoek ter zitting is vervolgens op 5 april 2007 hervat alwaar eiser in persoon is verschenen tezamen met de gemachtigde en tot bijstand vergezeld van C en D. Verweerder heeft zich doen vertegenwoordigen door B, E en F.
2. Feiten
2.1. Vanaf 4 juli 1994 drijft eiser in de vorm van een eenmanszaak een autorijschool onder de naam XX waarbij de ondernemingsactiviteiten bestaan uit het geven van praktijklessen voor rijbewijs B.
2.2. Eiser was in de jaren 2001 en 2002 tevens werkzaam in loondienst voor A BV. Eiser woonde in die jaren samen met zijn twee kinderen op het adres Y-straat 14 te Z. Vanaf september 2002 woonde ook eisers partner, C, en een derde kind op dit adres.
2.3. Eiser heeft als onderdeel van de administratie van zijn autorijschool de volgende bescheiden bijgehouden en/of bewaard:
Een (vastbladige) agenda (waarin het aantal lessen per dag wordt aangegeven);
Een kladkasboek en bankafschriften, met onderliggende bescheiden (kostennota’s en dergelijke);
Les-, en instructiekaarten (niet meer aanwezig) en uitslagenformulieren.
2.4. Per kwartaal verstrekte eiser de gegevens aan Beleidsadviesbureau D te Z die de aangeleverde gegevens verwerkte. Met behulp van het boekhoudprogramma “Exact” werden bijgehouden:
Een kasboek (hierin zijn de ontvangsten opgenomen vanuit de agenda alsmede diverse kasbetalingen);
Een memoriaalboek, proefsaldibalans en kolommenbalans;
De balans en de verlies- en winstrekening.
2.5. Naar aanleiding van de ingediende aangiften IB/PVV en de aangiften omzetbelasting over de jaren 2000 tot en met 2002 heeft verweerder in het jaar 2004 een boekenonderzoek uitgevoerd bij eiser waarvan op 3 februari 2005 een rapport is opgemaakt. Onderzocht zijn de aanvaardbaarheid van de aangiften Inkomstenbelasting voor de jaren 2000 tot en met 2002 en de aangiften Omzetbelasting voor de periode 1 januari 2000 tot en met 31 december 2002.
Op basis van de bevindingen bij het boekenonderzoek zijn onder meer de door eiser bijgehouden kasadministratie en ontvangstenadministratie voor de jaren 2001 en 2002 door verweerder verworpen, is de vermindering ingevolge de kleine ondernemersregeling niet geaccepteerd en zijn de zelfstandigenaftrek van € 6.084 en een schade-uitkering van € 1.361 gecorrigeerd.
3. Geschil
3.1. In geschil is of de aanslagen tot een juist bedrag zijn opgelegd. Daarbij is in de eerste plaats in geschil of de sanctie van artikel 27e, onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) dient te worden toegepast (verschuiving en verzwaring van de bewijslast) omdat eiser in de visie van verweerder niet heeft voldaan aan de op hem rustende administratie- en bewaarverplichtingen.
Wordt geoordeeld dat de sanctie van toepassing is, dan is voorts in geschil of verweerder bij het opleggen van de aanslagen is uitgegaan van een redelijke schatting. Indien wordt geoordeeld dat de sanctie niet van toepassing is, is in geschil of en in hoeverre verweerder terecht is afgeweken van de ingediende aangifte.
Tot slot is in geschil of eiser recht heeft op toepassing van de kleine ondernemersregeling en de zelfstandigenaftrek.
3.2. Eiser heeft – samengevat en zakelijk weergegeven – aangevoerd dat de door verweerder opgestelde berekening van het aantal uren dat eiser in zijn onderneming werkzaam is geweest niet juist kan zijn omdat hij tevens in loondienst werkzaam was en voor zijn kinderen diende te zorgen. Voorts stelt eiser dat hij veelal leerlingen heeft die minder dan het gemiddelde aantal lesuren volgen die nodig zijn voor het behalen van het rijbewijs omdat zij reeds enige rijervaring hebben opgedaan bij andere rijscholen dan wel bij familieleden op de boerderij. Naar aanleiding van de berekening, uitgevoerd door verweerder, welke berekening erop was gericht uit het totale aantal gereden kilometers het zakelijk (=tijdens rijlessen) gereden kilometers af te leiden, merkt eiser op dat hij niet 12.500 kilometer per jaar privé rijdt, maar veeleer 25.000 kilometer. Eiser heeft aangevoerd dat verweerder bij de opstelling van het gecorrigeerde kasboek ten onrechte rekening heeft gehouden met privé-uitgaven en huurbetalingen omdat de huur door eisers vriendin werd betaald en de privé-uitgaven werden betaald uit het inkomen dat eiser in loondienst verdiende. Verder stelt eiser in december 2000 een bedrag van ƒ 15.000 van zijn moeder geleend te hebben waarvan hij in 2001 uitgaven heeft betaald. Naar de mening van eiser is de theoretische omzetberekening van verweerder daarom niet juist en zou hij, bij een juiste berekening van de omzet, wel in aanmerking komen voor de kleine ondernemersregeling. Voorts acht eiser het onredelijk dat hij geen gebruik zou kunnen maken van de zelfstandigenaftrek. Ten aanzien van de opgelegde boetes stelt eiser dat deze onredelijk hoog zijn en dat hem geen opzet of grove schuld verweten kan worden met betrekking tot de verkeerde gegevens bij de administratie. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslagen en boetes.
3.3. Verweerder stelt zich – samengevat en zakelijk weergegeven – op het standpunt dat bij het boekenonderzoek belangrijke tekortkomingen zijn geconstateerd in het kasboek. Het wegnemen van deze tekortkomingen leidt tot een negatief kassaldo. Naar de mening van verweerder heeft eiser daarom niet voldaan aan zijn administratieplicht, dient de bewijslast te worden omgekeerd en is terecht een theoretische omzetberekening gemaakt waarbij rekening is gehouden met alle mutaties die zich in het kasverkeer voordoen. Verweerder acht de uitgangspunten van deze berekening realistisch. Met betrekking tot de berekende urenverantwoording stelt verweerder dat deze alleen is opgesteld voor de beoordeling van het urencriterium en niet richtinggevend is geweest voor de correcties op de omzet en de winst. Voorts acht verweerder het niet aannemelijk dat eiser alleen getalenteerde leerlingen heeft die weinig lessen nodig hebben. Daarbij merkt verweerder op dat eiser tijdens het boekenonderzoek verklaard heeft dat gemiddeld 25 lessen nodig zijn bij een eerste rijexamen en 8 lessen bij een herexamen. Verweerder acht geen enkel bewijs aanwezig voor de stelling van eiser dat hij 25.000 kilometer per jaar privé rijdt. Met betrekking tot de boete acht verweerder wel opzet aanwezig omdat een ondernemer geen extra omzet kan genereren zonder zich daarvan bewust te zijn. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
3.4. Partijen hebben verklaard dat de schadeuitkering niet langer in geschil is. Het betreft een vergoeding voor immateriële schade die niet in de heffing betrokken dient te worden.
4. Beoordeling van het geschil
Ten aanzien van de ontvankelijkheid:
4.1. De rechtbank constateert dat het door verweerder als bezwaarschrift aangemerkte geschrift is ingediend vóór aanvang van de bezwaartermijn. Ingevolge artikel 6:10 van Pro de Awb is een dergelijk bezwaarschrift niet-ontvankelijk tenzij de aanslagen en boetebeschikkingen ten tijde van de indiening reeds tot stand waren gekomen dan wel, indien dit nog niet het geval was, eiser kon menen dat zij reeds tot stand waren gekomen.
4.2. Eiser heeft gesteld dat hij naar aanleiding van verweerders brief van 13 januari 2005, waarin de correcties en boetes worden aangekondigd, bezwaar heeft gemaakt. In deze brief worden de correcties en boetes vrij uitvoerig en in detail besproken. Eiser is vervolgens twee weken de tijd gegeven om daarop te reageren. Gelet op deze brief is de rechtbank van oordeel dat eiser heeft kunnen menen dat op het moment van het verstrijken van de termijn, dus op 27 januari 2005, of kort daarna de aanslagen en boetes reeds tot stand waren gekomen. Het bezwaar is derhalve terecht ontvankelijk geacht door verweerder.
Ten aanzien van de aanslagen en boetebeschikkingen:
4.3. Artikel 52 AWR Pro (tekst 2001 en 2002), voor zover hier van belang, bepaalt dat administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, naar de eisen van dat bedrijf, op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen hieruit duidelijk blijken. Administratieplichtingen zijn gehouden de in deze bepaling bedoelde informatiedragers gedurende zeven jaren te bewaren en een controle van de gevoerde administratie moet door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk zijn.
4.4. Verweerder stelt dat eiser niet heeft voldaan aan de verplichtingen als bedoeld in artikel 52 AWR Pro en baseert dit op de volgende omstandigheden:
- tijdens het boekenonderzoek bleek dat er tekortkomingen waren in de vastleggingen in het kladkasboek omdat er belangrijke hiaten waren geconstateerd;
- het wegnemen van deze tekortkomingen leidde tot het ontstaan van negatieve kassen;
- er is een significant verschil tussen twee door verweerder uitgevoerde theoretische omzetberekeningen en de door eiser aangegeven omzet.
4.5. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat in de wijze van administreren geen aanleiding is gevonden voor verzwegen omzet en dat het kasboek, vóór deze gecorrigeerd werd door verweerder, een positief saldo vertoonde. Verweerder heeft het kasboek evenwel gecorrigeerd omdat er geen uitgaven voor huur of eten in terug te vinden waren en dergelijke uitgaven evenmin uit de privébankrekening bleken.
4.6. Eiser heeft hiertegenover aangevoerd dat hij zijn zakelijke administratie strikt gescheiden houdt van zijn privéadministratie, dat uit de bankafschriften van de privérekening blijkt dat hij regelmatig contante bedragen heeft opgenomen om in zijn levensbehoeften te voorzien en dat de huur door de moeder van eisers kinderen, C, werd betaald.
4.7. Bij de beantwoording van de vraag of is voldaan aan de administratie- en bewaarplicht als bedoeld in artikel 52 AWR Pro dient rekening te worden gehouden met de aard en de omvang van de desbetreffende onderneming. De rechtbank overweegt dat in een onderneming als die van eiser een goed bijgehouden kasadministratie een centrale rol speelt bij het bepalen van de omzet en de winst uit onderneming. Eiser heeft in zijn zakelijke administratie de contante betalingen van de les- en examengelden bijgehouden en de administratie maakt op zich een redelijk verzorgde indruk. De rechtbank acht van belang dat eiser aan de hand van kopieën van bankafschriften van zijn privérekening en van kopieën van betalingsbewijzen van de huur voldoende heeft aangetoond dat hij op andere wijze in zijn uitgaven voor levensonderhoud en huur heeft voorzien dan uit de inkomsten uit zijn onderneming, zoals door verweerder is gesteld. Verweerder heeft, gelet op de gemotiveerde betwisting van eiser, naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende bewijs geleverd voor zijn stelling dat de ontvangsten, stortingen en uitgaven die zijn vermeld in het kladkasboek en de werkelijke geconstateerde contante uitgaven, ontvangsten en bankstorting niet aansluiten. Daardoor komt de onderbouwing aan de door verweerder aangebrachte correcties van de kasboeken 2001 en 2002, die volgens verweerder zouden leiden tot een negatieve kas, te vervallen. De rechtbank acht tevens van belang dat verweerder bij de berekening van de theoretische omzet geen inzicht heeft kunnen verstrekken in de vraag of en zo ja hoeveel lessen in het jaar 2000 zijn gevolgd om tot de in 2001 en 2002 afgelegde examens te komen. Ook verweerders stelling, dat uit het aantal door eiser in 2001 en 2002 gereden zakelijke kilometers en het aantal per les gereden kilometers moet worden afgeleid dat eiser meer lessen heeft gegeven dan uit zijn administratie volgt, is naar het oordeel van de rechtbank door eiser voldoende gemotiveerd weersproken.
De rechtbank is, gelet op het voorgaande, van oordeel dat verweerder onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een dusdanig onvolkomen administratie dat op die grond eiser dient te bewijzen dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.
4.8. Ten aanzien van de door eiser in zijn aangifte geclaimde zelfstandigenaftrek overweegt de rechtbank dat artikel 3.76 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) bepaalt dat de zelfstandigenaftrek geldt voor de ondernemer die gedurende het kalenderjaar tenminste 1225 uren aan werkzaamheden besteedt voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet.
De rechtbank stelt voorop dat op eiser de last rust om aannemelijk te maken dat hij aan het urencriterium voldoet. Eiser heeft ter zitting verklaard dat hij in de betreffende jaren, met een enkele onderbreking, full time in loondienst heeft gewerkt en dat hij daarnaast de zorg voor twee kleine kinderen had. Gelet op hetgeen eiser ten aanzien van de zelfstandigenaftrek heeft aangevoerd is de rechtbank van oordeel dat eiser ter zitting dan wel anderszins onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat hij in de jaren 2001 en 2002 aan het urencriterium heeft voldaan zodat de zelfstandigenaftrek terecht is geweigerd.
4.9. Nu verweerder onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat eiser in 2001 en 2002 meer omzet heeft gehad dan is aangegeven dient te naheffingsaanslag omzetbelasting, die gebaseerd is op bedoelde omzetcorrectie, te worden vernietigd.
4.10. Ten aanzien van de boete overweegt de rechtbank dat, nu verweerder voor de jaren 2001 en 2002 onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat eiser meer omzet heeft gehad dan in de aangifte is vermeld, er ten onrechte boetes zijn is opgelegd.
5. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, ziet de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de proceskosten van eiser als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de kosten van eiser vastgesteld op € 1.642,80, zijnde de reiskosten per tweede klasse openbaar vervoer ad € 32,80 (2 keer bijwonen van de zitting) en de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand ad € 1.610 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het bijwonen van de zitting en 0,5 punt voor het bijwonen van de nadere zitting, met een waarde van € 322 en een wegingsfactor van 1 en vermenigvuldigd met 1,5 voor samenhangende zaken).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep tegen de opgelegde aanslagen inkomstenbelasting voor de jaren 2001 en 2002 gegrond;
- vermindert de aanslag inkomstenbelasting voor het jaar 2001 tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 23.522 (f 51.837,-);
- vermindert de aanslag inkomstenbelasting voor het jaar 2002 tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.664;
- vermindert de vergrijpboetes voor de inkomstenbelasting voor de jaren 2001 en 2002 tot nihil;
- verklaart het beroep tegen de opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 01-01-2001 tot en met 31-12-2002 gegrond;
- vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 01-01-2001 tot en met 31-12-2002;
- vermindert de vergrijpboete voor de omzetbelasting tot nihil;
- verklaart het beroep tegen de aanslagen ingevolge de Ziekenfondswet voor de jaren 2001 en 2002 en tegen de aanslag Wet arbeidsongeschiktheid zelfstandigen 2001 gegrond en bepaalt dat verweerder deze aanslagen vermindert overeenkomstig de in deze uitspraak vastgestelde aanslagen inkomstenbelasting 2001 en 2002;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser voor een bedrag van € 1.642,80 en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden:
- gelast dat de Staat der Nederlanden aan eiser het griffierecht ten bedrage van € 138 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 22 augustus 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.P.M. van Rijn, dr. mr. A.M. van Amsterdam en mr. H.A. Tulp in tegenwoordigheid van mr. P.T. van Arnhem, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.