Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/11276
Uitspraakdatum: 19 augustus 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X, wonende te Z, eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Met dagtekening 6 december 2002 heeft verweerder aan eiser voor het jaar 2000 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 188.856.
Met een brief van 10 januari 2003, door verweerder ontvangen op 13 januari 2003, is namens eiser bezwaar gemaakt tegen voornoemde aanslag.
Bij uitspraak van 20 september 2006 heeft verweerder het bezwaar afgewezen. Tegen deze uitspraak is namens eiser een op 31 oktober 2006 gedagtekend beroepschrift ingediend dat de rechtbank op diezelfde dag heeft ontvangen.
Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft voor de eerste maal plaatsgevonden op 18 juni 2007 te Haarlem. Ter zitting zijn verschenen eisers gemachtigden, A en B. Namens verweerder zijn C en D verschenen. Ter zitting zijn de zaken met procedurenummers 06/11677, 06/11476, 06/11518 en 06/11276 gelijktijdig behandeld. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting gesloten.
Bij brief van 21 juni 2007 heeft de rechtbank het onderzoek in de zaken heropend en besloten over te gaan tot het horen van de getuigen E, F en G. Op 21 augustus 2007 zijn als getuigen gehoord G en F. Op 4 oktober 2007 is als getuige gehoord E.
Bij brieven van 17 oktober 2007 en 6 november 2007 heeft de gemachtigde van eiser nadere stukken overgelegd, zijn standpunt nader toegelicht en gereageerd op hetgeen de getuigen hebben verklaard. Bij brief van 19 oktober 2007 heeft verweerder zijn standpunt nader toegelicht en gereageerd op hetgeen tijdens de getuigenverhoren naar voren is gekomen. Bij brief van 14 november 2007 heeft verweerder nadere stukken aan de rechtbank gezonden. Bij brief van 15 februari 2008 heeft verweerder vervolgens nogmaals nadere stukken aan de rechtbank overgelegd.
Het nader onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 maart 2008 te Haarlem. Ter zitting is verschenen eisers gemachtigde, B. Namens verweerder zijn C en D verschenen. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. Met toestemming van partijen zijn stukken uit de zaak met procedurenummer 06/11677 aan het dossier toegevoegd. De rechtbank heeft het onderzoek vervolgens gesloten.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Bij notariële akten van 3 januari 2000 zijn - als onderdeel van de gelijktijdige oprichting van een veertigtal gelijksoortige CV's - de commanditaire vennootschappen AA, BB en CC (hierna ook genoemd: de CV's en afzonderlijk AA, BB en CC) opgericht. Beherend vennoot van al deze CV's is de besloten vennootschap DD BV (hierna ook genoemd: DD). De CV's hebben volgens de tekst van de notariële akten ieder ten doel 'het produceren of het voor haar rekening doen produceren van één speelfilm, in eerste instantie bestemd voor vertoning in een filmtheater, alsmede het exploiteren van de rechten welke uit die film voortvloeien'.
2.2.1. In een op 16 mei 2000 door DD uitgegeven prospectus is - onder meer - het volgende opgenomen:
“VOORWOORD
Deze Prospectus is gepubliceerd ten behoeve van particuliere investeerders die geïnteresseerd zijn in de inschrijving op een beperkt aantal Rechten van deelgenootschap (Participaties) in de Commanditaire Vennootschappen ''AA-ZZ''.
In elk van deze commanditaire vennootschappen (CV's) treedt DD op als Beherend Vennoot.
Elk van deze CV's heeft tot doel de productie van één bioscoopfilm.
De inschrijving op deze Participaties staat vanaf heden open tot nadere aankondiging.(...)
Het participeren in één van de veertig CV's geeft het recht op Willekeurige Afschrijving - naar rato van deelname - van de Voortbrengingskosten van de betreffende bioscoopfilm en bovendien het recht op Investeringsaftrek en Stakingsvrijstelling als ondernemer.
De Participaties bedragen NLG 8.000 (...) per stuk.
Per Participatie levert u dit een fiscale aftrek van NLG 9.965 (124%), respectievelijk NLG 16.748 (209%) op uw belastbaar inkomen op, afhankelijk van het gekozen financieringsmodel.
(...)
De toedeling van Participaties in de opeenvolgende CV's No. 1 t/m 40 wordt door de Beherend Vennoot “DD” bepaald; zoveel mogelijk in volgorde van binnenkomst van de inschrijvingen.
(...)
40 SPEELFILMS VAN DD
(...)
De exploitatie van de gerealiseerde Speelfilms komt in handen van de internationaal opererende verkoopmaatschappij EE BV (hierna ook: EE). Voordat een Speelfilm (...) die aan DD ter productie is aangeboden wordt ingebracht in één van de (...) CV's zal EE de marktwaarde van dit project onderzoeken.
In het geval dat dit onderzoek tot positieve verwachtingen leidt wordt er een overeenkomst gesloten tussen EE en DD (...) waarin door EE een garantie wordt afgegeven ten aanzien van de mogelijke exploitatie-opbrengst van de Speelfilm. Deze garantie zal voor de desbetreffende CV in ieder geval een waarde hebben ter hoogte van op zijn minst de helft van het Commanditair Kapitaal. (...)
DE FINANCIERING, INSCHRIJVING, PRODUCTIE EN EXPLOITATIE VAN DE SPEELFILM
(...)
De CV zal van de Speelfilm welke zij zal (doen) produceren alle rechten bezitten welke noodzakelijk zijn voor het vervaardigen en het in tijd onbeperkt exploiteren van de Speelfilm.
(...)
De uitvoering van de productie van de speelfilm zal geschieden in samenwerking met gerenommeerde productiemaatschappijen en/of natuurlijke personen die hun sporen hebben verdiend in de filmindustrie. De Beherend Vennoot zal deze servicemaatschappijen dan wel personen uitzoeken en contracteren. De betaling door de CV aan de betrokkenen geschiedt eerst dan wanneer de Beherend Vennoot en de Completion Guarantor vinden dat aan de contractueel gestelde eisen is voldaan door betrokkenen.
(...)
De Raamovereenkomst tussen DD en EE voorziet in een gemeenschappelijk belang tussen beide partijen. Aan de ene kant verkrijgt DD door deze overeenkomst een zekerheid voor meerdere projecten, waarbij het risico voor de Participanten tot een minimum wordt teruggebracht.
Aan de andere kant wordt EE door deze overeenkomst in staat gesteld om onmiddellijk na gereedkoming van de Speelfilm deze film zo snel en efficiënt mogelijk te exploiteren. Deze exploitatieperiode zal in ieder geval vier maanden beslaan. Omdat volgens de Raamovereenkomst EE pas vergoeding voor haar kosten kan ontvangen wanneer er opbrengst is en daarenboven pas wanneer deze opbrengst meer bedraagt dan de Minimum Opbrengstgarantie zal EE een zo hoog mogelijk resultaat nastreven. (...) De periode gedurende welke EE een Speelfilm zal exploiteren zal afhangen van de inschatting van EE ten aanzien van de optimale uitbating van de desbetreffende Speelfilm.
DE FISCALE ASPECTEN
(...)
Winstvaststellingsovereenkomst
Met de Belastingdienst zullen door de Beherend Vennoot ten behoeve van de Participanten afspraken worden gemaakt met betrekking tot de fiscale behandeling van de investering in de CV (...) Deze afspraken worden vastgelegd in een winstvaststellingsovereenkomst. De (...) afspraken zullen gelden voor alle Participanten. De winstvaststellingsovereenkomst zal landelijke werking hebben.
(...)
Op basis van de winstvaststellingsovereenkomst wordt de fiscale informatie welke de CV elk jaar aan de Participanten zal verstrekken ten behoeve van het invullen van de aangifte inkomsten- en vermogensbelasting, vooraf door de Belastingdienst gecontroleerd.
(...)
De (...) CV's zijn besloten commanditaire vennootschappen, die transparant zijn voor de belastingheffing. Dit betekent dat (...) belastingheffing plaatsvindt bij de afzonderlijke vennoten in de CV, aan wie de resultaten van de onderneming rechtstreeks worden toegerekend. (...)
De Participanten worden als ondernemers aangemerkt voor de toepassing van (...) de Wet IB (...). De Participanten kunnen daarom gebruik maken van een aantal belastingfaciliteiten in de Wet IB die alleen voor ondernemers gelden, zoals de Investeringsaftrek, de (willekeurige) afschrijving en de Stakingsvrijstelling. (...)”
Deze prospectus is op 25 mei 2000 aan C (hierna ook: C) toegestuurd door F (hierna ook: F).
2.2.2. Als bijlage bij de prospectus is onder meer opgenomen een 'Raamovereenkomst DD en EE' d.d. 3 april 2000 welke onder meer het volgende inhoudt:
“(...)
DD en EE hebben besloten exclusief met elkaar samen te werken voor zover het betreft Speelfilms welke gefinancierd zullen worden met de regeling WA FILM;
(...)
Artikel 2
DD en EE zullen per film en aldus per CV een overeenkomst sluiten welke specifiek betrekking heeft op de desbetreffende Speelfilm. Deze overeenkomst zal in ieder geval behelzen dat EE het alleenrecht van exploitatie en verkoop zal verwerven. (...)
Artikel 3
(...) DD zal iedere Speelfilm waarbij zij betrokken is en waarbij gebruik wordt gemaakt van de regeling WA FILM per ommegaande aan EE aanbieden in diens hoedanigheid van financier en verkoopmaatschappij (...)
Artikel 6
(...) Wanneer EE aan DD de rechten van een Speelfilm aanbiedt om deze te produceren zal dit aanbod vergezeld gaan van de toezegging van een Minimum Opbrengstgarantie en bijbehorende bankgarantie. De Minimum Opbrengstgarantie zal minimaal 54,95% van de Voortbrengingskosten van de Speelfilm bedragen. (...)
Artikel 7
EE zal door het stellen van een bankgarantie en door de in art. 2 bedoelde Pro overeenkomst het alleenrecht verwerven op de exploitatie en verkoop van alle rechten van de desbetreffende Speelfilm voor zover deze in het bezit zijn van DD.
Artikel 8
(...) EE zal voor haar diensten alsmede voor haar kosten en de door haar aangegane risico's een commissiepercentage ontvangen van 35% (zegge: vijfendertig procent) van het door haar behaalde exploitatie- en verkoopresultaat.(...).”
2.3.1. Voorafgaand aan de oprichting van de CV's heeft in 1999 overleg plaats gevonden tussen de directie van DD (G, hierna ook: G), de fiscaal adviseur van de CV's (F) en de Belastingdienst (de daartoe landelijk bevoegd verklaarde eenheid Particulieren/Ondernemingen XA, verder te noemen: XA). Daarbij is aangegeven dat aan de Belastingdienst zogeheten winstvaststellingsovereenkomsten zouden worden voorgelegd.
2.3.2. Door de XA is ten behoeve van filmproducenten die vooraf zekerheid wilden verkrijgen over de fiscale gevolgen van de gekozen opzet voor de commanditaire vennoten in de vorm van een WVO de zogenoemde “Handreiking voor een WVO” opgesteld. Door verweerder is de tekst van deze Handreiking, zoals deze luidt sinds maart 2003, in het geding gebracht. Dit geschrift houdt onder meer het volgende in:
“Een verzoek om een winstvaststellingsovereenkomst te sluiten gelieve u volgens onderstaand schema op te stellen. Afwijkingen of aanvullingen gaarne bij afzonderlijk schrijven.
------------------------------------------------------------------------------------------------
A. Feiten
(..)
5. Exploitatie van de film
a. De CV zal de film ten minste 4 maanden voor haar rekening exploiteren. Deze periode vangt aan zodra de film op de gebruikelijke wijze in de bioscopen wordt uitgebracht. Het aanvangstijdstip wordt vastgesteld door de Belastingdienst/Utrecht-Gooi/kantoor Hilversum.
b. <Beschrijving van de wijze waarop de film zal worden geëxploiteerd met de daarbij betrokken partijen>
(..)
d. <Met welke (internationale) distributeurs zijn reeds voor de totstandkoming van de film overeenkomsten gesloten?>
e. <Specificatie van de inkomsten (minimum garanties, presales) die op grond van de onder d. bedoelde overeenkomsten zullen worden genoten>
(..).”
De hiervoor weergegeven passage verschilt inhoudelijk niet van hetgeen op dit punt in eerdere versies van de Handreiking is opgenomen.
2.3.3. Ter zitting van 8 juni 2007 heeft C op vragen van de rechtbank ter zake geantwoord – zakelijk weergegeven – dat iedere producent wel de wens heeft om de exploitatierechten meteen aan een derde door te verkopen. Dit werd echter door XA niet geaccepteerd, reden waarom de grens van vier maanden als hiervoor genoemd is gesteld.
2.3.4. Voor FF, GG en HH zijn op 7 januari 2000 winstvaststellingsovereenkomsten gesloten. Een verplichting om de film ten minste vier maanden door of namens de CV uit te baten maakt daarvan deel uit.
2.3.5. Bij brief van 2 augustus 2000 heeft C, werkzaam bij de XA, aan F het volgende – voor zover hier van belang – meegedeeld:
“Naar aanleiding van uw faxbericht van 24 juli 2000 waarin u verzoekt een drietal aangepaste winstvaststellingsovereenkomsten getekend te retourneren merk ik het volgende op. (..)
Ik heb u reeds een exemplaar van de nieuwe handreiking ter beschikking gesteld. Winstvaststellingsovereenkomsten worden nog slechts gesloten voorzover zij voldoen aan deze handreiking. Nu de door u aangegeven wijzigingen geen invloed hebben op de rechten die de commanditaire vennoten kunnen ontlenen aan de bestaande winstvaststellingsovereenkomsten zie ik geen aanleiding de aangepaste winstvaststellingsovereenkomsten te tekenen.”
2.3.6. Voor de onderhavige CV's zijn geen winstvaststellingsovereenkomsten gesloten.
2.4. Op 12 december 2000 is in het kader van de hiervoor in 2.2.2 vermelde raamovereenkomst, tussen DD namens AA en de besloten vennootschap EE B.V. (EE) de volgende (lening)overeenkomst gesloten (bijlage 11 van het verweerschrift):
“(...) In overweging nemende dat tussen partijen een raamovereenkomst is gesloten op 3 april 2000, welke overeenkomst onderdeel uitmaakt van de prospectus van het XX Fonds d.d. 16 mei 2000,
AA de film [titel film]' zal gaan produceren, met een productiebudget van
f 16 350 974, EE zorg zal dragen voor een deel van de financiering van de film tot een bedrag van US$ 5 035 000 in de vorm van een lening,
komen als volgt overeen:
artikel 1
EE zal een lening (...) verstrekken aan DD, mits DD een production services agreement zal zijn aangegaan met II', Inc. en/of haar dochteronderneming JJ, LLC.
artikel 2
De betaling van de termijnen zal geschieden rechtstreeks aan de production services maatschappijen, en wel als volgt:
- Eerste termijn: US$ 535 000, vóór 23 december 2000, doch niet eerder dan zodra DD een betaling ad US$ 1 380 000 aan de service producer zal hebben verricht
- Tweede termijn: US$ 2 500 000, vóór de eerste draaidag
- (...)
Artikel 3
De film zal worden opgeleverd vóór 1 januari 2002 en zal ter beschikking worden gesteld voor exploitatie aan EE.
EE zal het alleenrecht hebben om de rechten van de film aan derden in licentie te geven.
Artikel 4
De aflossing van de lening zal uitsluitend geschieden uit de opbrengsten van de film. Alle opbrengsten zullen allereerst worden aangewend ter aflossing van de schuld;
Artikel 5
Nadat de lening geheel zal zijn afgelost, zal EE bij wijze van vergoeding voor haar rentederving en haar verkoopinspanningen een percentage ontvangen van 35% van de bruto opbrengst van de film, tot het bedrag waarbij de lening uit de resterende 65% geheel zal zijn terugbetaald.
Over de meerdere opbrengst zal EE 25% van de bruto opbrengst ontvangen.
Indien de opbrengsten van de film niet voldoende zullen zijn om de lening geheel af te lossen, dan zal EE het recht hebben om ná 1 januari 2003 bij wijze van aflossing alle overige filmrechten voor zich op te eisen, dan wel deze filmrechten aan een derde te verkopen. Dit alles bij wijze van finale kwijting van de schuld van DD aan EE.”
2.5. Op 18 december 2000 is tussen (DD namens) AA en KK (hierna: KK) een overeenkomst gesloten waarvan de inhoud in hoofdzaak als volgt luidt:
“SHORT FORM OPTION AGREEMENT
(...) That for good and valuable consideration, receipt whereof is hereby acknowledged, the undersigned KK hereby sells, grants, conveys, transfers, sets over and assigns unto DD the exclusive and irrevocable option to purchase, exclusively and forever, the right to produce one motion picture (the ''Picture'') based on the screenplay by H entitled [title film] (the ''Screenplay'') and, throughout the world in perpetuity, the right to exploit the Picture in all media now known or hereafter devised, all subject to the agreement referred to below.
The undersigned have entered into a letter agreement (''Agreement'') dated as of December 18, 2000 relating to the transfer and assignment of the foregoing rights, which rights do not include the copyright in the Screenplay, and this Short Form Option Agreement is expressly made subject to all the terms, conditions and provisions contained in the Agreement.”
2.6. Tot de gedingstukken behoren overeenkomsten met een nagenoeg gelijke inhoud zoals vermeld in 2.4, 2.5 en (hierna) 2.16, die betrekking hebben op twee andere speelfilms ten behoeve van BB respectievelijk CC. Naast voormelde film [titel film] (AA) betreft het de films [titel film] (BB) en [titel film] (CC).
2.7. In juni 2001 deelde een belastingplichtige C telefonisch mede dat hij commanditair vennoot was in AA, dat BB en CC eveneens waren opgericht en dat hij graag wilde weten wanneer hij een jaaropgave over het jaar 2000 van de fiscus tegemoet kon zien.
2.8. Op 27 juni 2001 heeft C zich telefonisch tot F gewend. Deze deelde hem mede dat de CV’s eind 2000 met de productie van films waren gestart. Tevens bevestigde hij dat geen winstvaststellingsovereenkomsten (hierna: WVO’s) aan de belastingdienst waren voorgelegd.
2.9. Op 9, 13 en 26 juli 2001 zijn diverse stukken met betrekking tot de CV’s aan C gestuurd. Medegedeeld werd in de brief van 26 juli 2001 dat er geen co-productieovereenkomsten waren. Er waren geen presales- of distributieovereenkomsten anders dan die met EE.
2.10. Bij brief van 28 september 2001 en bij fax van 5 oktober 2001 zijn namens AA, BB en CC nog aanvullende gegevens aan C gestuurd, waaronder production service agreements gedagtekend 18 december 2000. Uit de production services agreements blijkt dat overschrijdingen van het ‘Approved Budget’ voor rekening kwamen van de servicemaatschappij (‘and Owner shall have no liability whatsoever in connection therewith’).
2.11. In een brief van C aan F van 19 november 2001 staat onder meer het volgende vermeld (blz. 3):
“Met uw brief van 28 september 2001 heeft u mij nog toegezonden: (…)
Tevens heeft u bijgevoegd:
- een verklaring van E van EE van 20 september 2001 waarin deze - onder verwijzing naar overeenkomsten van 12 december 2000 - verklaart dat EE namens DD (…) in het jaar 2000 bedragen heeft betaald aan de service production companies (…)
Bij de ''Production Services Agreements'' van 18 december 2000 sluit DD in haar hoedanigheid van ''general partner of CV'' - derhalve namens de CV's - overeenkomsten met drie verschillende Amerikaanse Servicebedrijven (Productiebedrijven) die de films feitelijk zullen produceren (voortbrengen) tegen betaling door DD van het ''Approved Budget''. Uitdrukkelijk is in artikel 2.4 (Uncovered Costs) van de Agreements vastgelegd dat budgetoverschrijdingen bij de productie van de films voor rekening komen van de Servicebedrijven.
Hieruit kan worden geconcludeerd dat de CV’s geen films in eigen onderneming hebben voortgebracht. Zij hebben tegen betaling van een vooraf overeengekomen vaste aannemingssom drie films bij de Servicebedrijven besteld. Anders geformuleerd: zij hebben kant en klare films van een derde gekocht.”
In genoemde brief vermeldt C voorts (blz. 4):
“Het voorgaande leidt tot de conclusies dat:
- in 2000 geen besloten commanditaire vennootschappen tot stand zijn gekomen
- niet is gebleken dat participanten op 31 december 2000 reeds wisten of en zo ja in welke CV zij participeerden
- voor geen van de drie films op 31 december 2000 een Senterverklaring aanwezig was
- de films niet worden voortgebracht door de CV’s maar dat de CV’s voor vaste bedragen drie films bij Amerikaanse productiemaatschappijen hebben besteld
- niet is gebleken dat de CV’s op 31 december 2000 definitieve (verfilmings)rechten bezaten
- indien al aangenomen zou moeten worden dat de CV’s zelf de films hebben voortgebracht dan niet is gebleken dat in 2000 betalingen aan derden (niet zijnde productiemaatschappijen) zijn gedaan
Hieruit volgt dat de participanten fiscaal niet kunnen worden aangemerkt als ondernemers. Zij hebben dan ook geen recht op de fiscale faciliteiten die toekomen aan ondernemers die in eigen onderneming een film voortbrengen.
Ik ben voornemens de inspecteurs in te lichten dat zij aan commanditaire vennoten in AA, BB en CC geen aftrek van enig verlies uit onderneming kunnen verlenen.”
2.12. Begin 2002 is een boekenonderzoek ingesteld bij de CV’s dat alleen betrekking had op de vraag of de CV’s voortbrengingskosten hadden gemaakt.
2.13. Op 29 april 2002 stuurt C een brief aan zijn collega’s van de Belastingdienst te Y en te Z. De brief vermeldt onder meer dat naar aanleiding van een telefoontje van een commanditaire vennoot nader onderzoek is ingesteld naar de onderhavige CV’s en dat ook thans nog niet alles duidelijk is. C merkt op niet langer te willen wachten maar de zaak “op scherp” te stellen. Daarom stelt hij zich op het standpunt dat het resultaat voor alle participanten moet worden gesteld op nihil.
2.14. In een brief van 29 april 2002 aan F bevestigt C zijn in de brief van
19 november 2001 ingenomen standpunt en dat een (begin 2002) ingesteld boekenonderzoek naar de jaarstukken van de onderhavige commanditaire vennootschappen geen aanleiding geeft zijn standpunt te herzien. De brief vermeldt voorts: “Ik zal de betrokken inspecteurs verzoeken geen aftrek te verlenen en voorzover reeds aftrek mocht zijn verleend adviseren navorderingsaanslagen op te leggen.”
2.15. Bij brief van 8 november 2002 schrijft C aan F onder meer het volgende:
“Over de vraag of de CV’s een onderneming drijven en waaruit de ondernemingsactiviteiten bestaan verschillen wij van mening.
De films zijn niet door de CV’s voortgebracht. Er is geen sprake van het maken van voortbrengingskosten, maar de films zijn tegen een vaste prijs besteld en geleverd zodat er geen recht op willekeurige afschrijving is.
De CV’s hebben aan EE bij voorbaat het recht verleend om onder omstandigheden die EE zelf kan creëren zich de film toe te eigenen zonder dat daartoe nog enige medewerking van de CV is vereist. Ik ben daarom van mening dat de CV’s de films bij voorbaat hebben vervreemd en dat het aandeel in de film dat zij van de servicemaatschappijen hebben gekocht voor hen geen bedrijfsmiddel vormt maar verkoopvoorraad. Investeringen in zaken die bestemd zijn voor de verkoop leveren geen recht op investeringsaftrek op.”
2.16. Eiser heeft voor het jaar 2000 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen van ƒ 121.805. Daarbij werd een aftrek toegepast van in totaal ƒ 67.051 ter zake van eisers deelname als commanditair vennoot in AA en BB.
2.17. Met een brief van 21 november 2002 is aan eiser meegedeeld dat het verlies in de AA en BB niet werd geaccepteerd. Vervolgens is met dagtekening 6 december 2002 de definitieve aanslag vastgesteld naar een belastbaar inkomen van ƒ 188.856.
2.18. In het kader van een bezwaarprocedure van een andere belastingplichtige ontving C van E (hierna: E), directeur en enig aandeelhouder van EE, een brief d.d. 27 januari 2004 met bijlagen, waaronder zogenoemde License Agreements. Uit de License agreements heeft C afgeleid dat de CV’s nimmer films hadden voortgebracht en geëxploiteerd en dat er kasrondjes waren gedraaid met Amerikaanse partijen. In deze contracten, in twee gevallen gedateerd 18 december 2000 en in één geval 22 december 2000, is onder meer het volgende vermeld:
“2. Grant of Rights.
Vendor [rechtbank: EE] hereby irrevocably grants and assigns to KK [LL] [MM] throughout the Territory during the Term [rechtbank: in de overeenkomst gedefinieerd als 20 jaren] on an exclusive basis all of Vendor’s rights in the Screenplay, the Picture and all characters and literary and artistic material contained therein (…)
3. Picture Specifications.
Vendor agrees that the Picture shall have the following specifications:
(a) The Picture shall be based upon the Screenplay with only such changes therein as have been approved by KK [LL] [MM].
(…)
(c) The Picture shall have a final budget which has been approved by KK [LL] [MM] and shall have been produced in accordance with such budget.
(…)
6. License Fee.
The License Fee is an amount equal to 89.5% (but no less than US$ 5.740.000) [2.265.000] [627.000] of the final approved production budget for the Picture (“Budget”). The License Fee shall be paid to Vendor or its designee in U.S. Dollars (…); provided that the parties hereto acknowledge that a portion of the License Fee equal to 30% of the Budget (…) has been paid prior to December 18, 2000. A portion of the First Installment equal to 11% of the Budget (but no less than US$ 705.000) [278.000] [77.000] shall be paid to Vendor in Euros at an exchange rate to be mutually determined by the parties hereto. At the same date an amount of US$ 545.000 [216.000] [60.000] shall be paid to NN Inc. [LL] [OO]
(…)
8. Residuals, Royalties and Other Third Party Payments.
KK [LL] [MM] shall be solely responsible for the payment of all gross and net participations, all contingent compensation, deferrals, residuals, royalties, reuse fees, supplemental payments and similar payments arising out of or relating to the production or distribution of the Picture, and Vendor shall have no responsibility to pay any of such or similar payments.
9. Ownership.
The Picture and all rights therein in the Territory, whether now known or hereafter devised, shall during the Term be vested in KK [LL] [MM] or its designees.
(..)”
2.19. Op 21 oktober 2004 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen C en G, directeur van DD, en diens toenmalige advocaat, waarin deze laatste heeft verklaard dat het er naar uit zag dat bij een andere CV, PP inderdaad slechts een kasrondje was uitgevoerd. Ten aanzien van de AA, BB en CC behield hij zich zijn oordeel nog voor omdat de procedure nog liep.
2.20. Op 17 oktober 2006 zijn de woon- en bedrijfsadressen van G en E alsmede het kantooradres van F doorzocht door de Fiscale Inlichtingen- en Opsporings Dienst (FIOD). Vervolgens heeft de officier van Justitie de FIOD toestemming gegeven om verweerder inzage te verlenen in de in beslag genomen stukken. In die stukken heeft verweerder onder andere een faxbericht van 14 juni 2000 aan Q, president van de in Frankrijk gevestigde RR S.A., aangetroffen. In dit faxbericht (bijlage 2 bij de brief van verweerder van 19 oktober 2007) is onder meer het volgende opgenomen:
“Vandaar dat ik de contracten die wij nodig hebben uiterst beperkt in aantal en omvang wens te houden:
1. een optie-contract waarin alle exploitatierechten van het scenario bij SS komen, mits SS het certificaat van Senter krijgt en de centjes ter beschikking stelt;
2. het daaraan gekoppelde verkoopcontract waarbij EE de licentie van de film teruglevert;
3. een optiecontract waarin EE de overblijvende rechten (ca. 1 jaar na aanvang licentie) teruglevert;
(…)
In deze periode dient de producent zijn deel van de deal voor te bereiden, dat wil zeggen de letter of intent van de completion guarantor, de bankgaranties, en eventueel de long form contracts, zo hij dat wenst. Mij interesseert dat laatste geen laars. Ik ben slechts geïnteresseerd in het feit dat de ‘carrousel’ goed functioneert.”
2.21. Voorts heeft verweerder in voornoemde stukken een brief van 4 december 2000 aangetroffen van E aan voornoemde Q. De tekst daarvan luidt als volgt:
“P, 4 december 2000
Beste Q,
Bijgaand tracht ik een zo volledig mogelijk overzicht te geven van de diverse stappen, transacties en contracten. Inmiddels zijn er fiscaal en juridisch een aantal eisen verzacht, waardoor wij een ‘geldcaroussel’ via de notaris tot stand kunnen brengen die aan alle Nederlandse eisen voldoet.
De geldstroom
Bij de notaris zullen alle gelden op één moment samen dienen te komen. De notaris zorgt vervolgens voor de juiste distributie van het geld. De notaris verbindt zich om de financiële toezeggingen van een aantal overeenkomsten uit te voeren. Je moet je hier een soort transactie bij voorstellen, zoals een notaris verricht bij koop en verkoop van een huis waarop een hypotheek rust.
Indien we als voorbeeld een film van US$ 1 M nemen, en als koers 1 US$ = 1.10 Euro , dan zouden de bedragen als volgt luiden:
US$ 790.000,- (zijnde US$ 785.000,- + US$ 5.000,- in verband met het renteverschil) zou door de koper aan de notaris dienen te worden overgemaakt ten behoeve van EE.
Dit is de bekende 78,5%.
Euro 115.500,- dient eveneens ten behoeve van EE door de koper te worden overgemaakt aan de notaris. Dit is de 11%, doch zoals de 78,5% met 0,5% is verhoogd, is de 11% met 0,5% verlaagd.
Het geheel komt dan toch neer op 89,5%, zoals eerder beloofd.
Aan deze storting ligt ten grondslag verkoopkoopcontract van EE aan de koper, waarbij de licentie voor exploitatie van de film voor 15 of 20 jaar wordt verkocht.
Aangezien de betaling pas plaats zal vinden bij levering van de film zijn beide stortingen te beschouwen als leningen. De notaris zal dan ook een leningsovereenkomst ter zake maken. De uiteindelijke koopsom zal dan bedragen: US$ 790.000,- plus de rente die op de lening is verschuldigd, alsmede Euro 155.500,- (US$ 105.000,- x 1,10) plus rente.
Aangezien de rentebetaling uiteraard verschuldigd is aan de koper zelf, betaalt hij toch slechts 89,5%.
US% 785.000,- worden doorgeleend door EE aan de CV tegen rentecondities die iets ongunstiger zijn dan waarvoor EE heeft geleend van de koper. Dit dient EE te doen omdat het een zakelijke transactie dient te zijn. Hieraan ligt uiteraard ook een leningsovereenkomst ten grondslag die door de notaris zal worden opgesteld.
Op grond van deze overeenkomst wordt de desbetreffende CV verplicht ter aflossing de film aan EE te leveren.
De desbetreffende CV betaalt aan de uitvoerende productiemaatschappij (de koper)
US% 785.000,- + Euro 236.500,- (US$ 215.000,- x 1,10). Dit is, zoals je ziet, de gehele productiesom van de film. Het bedrag ad Euro 236.500,- is uiteraard het bedrag dat de Nederlandse CV bijdraagt aan de productiekosten. Dit geld komt bij de notaris binnen als storting van de participanten voor hun aandeel in de CV. De notaris maakt hiervoor een intredingsakte. De betaling aan de uitvoerende producent heeft als basis het production services agreement. In dit production services agreement dienen wij een alinea op te nemen waaruit blijkt dat vanwege de volledige betaling van de productiekosten bij het aangaan van de overeenkomst er een voordeel wordt behaald door de uitvoerend producent en dat hij dit voordeel reeds heeft ingecalculeerd in zijn begroting.
Dit dient om te voorkomen dat er geen goede reden zou zijn voor de CV om al het productiegeld ineens bij ondertekening te betalen.
Zoals gezegd zal de notaris deze transacties slechts uitvoeren indien hij alle gelden onder zich heeft en alle contracten heeft bekrachtigd. Het geld (89,5%) uit Amerika zal aldus binnen 48 uur na ontvangst door de notaris weer terug zijn in Amerika, maar dan plotseling aangegroeid tot 100%. De 89,5% heet ‘lening’, de 100% heet ‘productiekosten’. Na levering van de film door de uitvoerend producent aan de CV heet de 100% ‘voortbrengingskosten’, en de 89,5% ‘verkoopopbrengst’.
De contracten
Zoals je zult begrijpen wijzigen de overeenkomsten, zoals wij die nu in concept hebben, niet in belangrijke mate. Het verschil zit hem in de leningsovereenkomsten én bovendien in een oud probleempje dat ik heb aangaande de optie van de koper op de rechten ná de licentieperiode. Deze optie ad 0,25% van de productiekosten, dient niet in het verkoopcontract tussen EE en de koper vermeld te staan, doch in een separaat document.
De fiscale consequenties
Doordat bij afsluiting van het production services agreement de productiekosten in haar geheel worden betaald, is dat alleen al voldoende om de 27% uitgaven te hebben gedaan. Het is dus niet nodig dat de uitvoerend producent reeds voor 1 januari 2001 27% van de productiekosten heeft uitgegeven.
Deze transacties kunnen, wat ons betreft, ook worden gedaan zonder dat er reeds een completion bond is afgesloten, mits 10,5% van het geld dan nog op een geblokkeerde rekening blijft staan totdat de bond er is.
De startdatum van de film kan ergens in het kalenderjaar 2001 liggen. De eerste openbare vertoning, en daarmee de start van de exploitatie, dient vóór 1 januari 2003 plaats te hebben.
De verklaring van het Ministerie van Economische Zaken dienen wij vóór 1 januari 2001 te hebben aangevraagd, de afgifte kan echter later plaatsvinden.
De ‘geldcaroussel’ dient vóór 1 januari 2001 te hebben gedraaid. Ik denk dat er vast wel productiemaatschappijen te vinden zijn die één of meer filmpjes hebben, te produceren in 2001, waarop zij middels het heen en weer sturen van geld 10,5% winst kunnen maken.
Mijn enige zorg hierbij zit hem in het feit dat de films uiteindelijk echt gemaakt moeten worden. De verplichtingen die de CV aangaat ten aanzien van de productie en de kosten dienen namelijk onherroepelijk te zijn.
(…)
Met vriendelijke groet,
E”
2.22. Verder heeft verweerder in de stukken een tweetal overeenkomsten aangetroffen d.d. 18 december 2000 tussen EE en KK en RR S.A. (bijlage 3 bij verweerders brief van 19 oktober 2007) waarvan de voornaamste inhoud als volgt luidt:
“OPTION AGREEMENT
(…)
Reference is made to that certain License Agreement (the “License Agreement”) dated as of December 18, 2000 between KK [RR] and Vendor. As an inducement to enter into the License Agreement, and in consideration of the mutual promises contained herein, the parties hereto hereby agree as follows:
1. Option/Purchase.
KK (or its assignee) [RR] shall have the exclusive, irrevocable option (“Option”), exercisable not earlier than one year following “Delivery” (as such term is defined in the License Agreement), to acquire from Vendor all of Vendor’s right, title and interest in and to the Picture (as such term is defined in the License Agreement) throughout the universe in perpetuity. The Option shall be exercisable upon written notice together with payment to Vendor of an amount equal to 0.25% of the Budget (as such term is defined in the License Agreement).”
2.23. Verweerder heeft in de door de FIOD in beslag genomen stukken ten slotte een vijftal stukken aangetroffen die betrekking hebben op het SS Fonds (SS). In deze stukken is onder andere het volgende opgenomen (bijlage 4 bij de brief van verweerder van 19 oktober 2007):
“THE MONEY
(…)
After completion of the movie you’ll buy the movie for a purchase price consisting of the amount of the bankloan as mentioned above (…)
You will, at first, purchase the licence to exploit the film for a period between 15 and 25 years. Only 12 months after the purchase of that licence they will be allowed to buy the remaining exploitation rights, for an amount equal to 0,25% of your budget.
We need to take this intricate route to get all exploitation rights back to you for fiscal reasons.
(…)
HOW DOES IT WORK?
UU is, officially and legally, the production company that will produce your movie. Of course UU will only act as production company with the aim to use Dutch tax facilities: it will in fact contract the company that will execute the production of the movie, and transfer the money needed for production to that company, with the exception of its (UU’s) fee.
(…)
The reason that EE will, at delivery, only sell the licence to the exploitation rights of the movie for a period of 15 to 25 years, and not the exploitation rights in perpetuity , is caused by the fact that the Dutch tax authorities would consider the sale of all exploitation rights as a “de-investment” by the private partners.”
3. Geschil
In geschil is of eisers participatie in AA en BB een bron van inkomen is en of AA en BB een onderneming hebben gedreven. In het verlengde daarvan is in geschil de vraag of eiser over 2000 verlies uit beide CV’s in aftrek op zijn belastbaar inkomen kan brengen en of hij recht heeft op de ondernemersfaciliteiten ter zake. Eiser beantwoordt deze vragen bevestigend. Verweerder beantwoordt deze vragen ontkennend.
Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de stukken van het geding.
Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag IB/PVV 2000 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 121.805. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. In haar uitspraak van 6 november 2007 (LJN: BC2340) heeft de rechtbank Den Haag ten aanzien van de vraag of een deelname in AA een bron van inkomen is en of AA een onderneming heeft gedreven het volgende overwogen:
“Bron van inkomen
4.12. De rechtbank volgt eiser niet in zijn opvatting dat uit de parlementaire geschiedenis van de filmstimuleringsmaatregelen kan worden afgeleid dat de vraag of een participatie in een film-CV een bron van inkomen is, niet gesteld kan worden. De bronvraag gaat in het systeem van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) vooraf aan vragen over de aard en de omvang van inkomensbestanddelen. Naar het oordeel van de rechtbank vormde de deelname van eiser als commanditair vennoot in de AA in het onderhavige jaar voor hem een bron van inkomen. De rechtbank overweegt hiertoe als volgt. Om te beoordelen of er sprake is van een bron van inkomen voor eiser dient eerst te worden bepaald of zijn deelname in AA in de sfeer van de inkomstenbesteding of in de sfeer van de inkomstenverwerving is gelegen. Volgt uit hetgeen is komen vast te staan dat de deelname van eiser in AA voorzienbaar blijvend verliesgevend was, dan behoort de deelname tot de inkomstenbesteding. Kon eiser evenwel van zijn deelname in AA, al dan niet in de toekomst, positieve zuivere opbrengsten verwachten, dan kwalificeert deze als inkomensverwerving. Onder ‘positieve opbrengst’ is te verstaan een opbrengst, welke de aan die werkzaamheid verbonden kosten overtreft (zie HR 22 maart 1972, nr. 16.751, BNB 1972/96). Op grond hiervan oordeelt de rechtbank dat bij de beantwoording van de bronvraag een economische benadering dient te worden gevolgd en dat de beoogde en verwachte voordelen die voortvloeien uit de toepassing van de filmstimuleringsmaatregelen moeten worden aangemerkt als opbrengsten. Hieraan doet, mede gelet op hetgeen de rechtbank onder 4.13 heeft overwogen, niet af dat de voordelen die uit de filmstimuleringsmaatregelen voortvloeien, de vorm hebben van vermindering of teruggaaf van belasting. Uit de overgelegde stukken, waaronder bijlage B bij het prospectus (zie 2.7), kan worden afgeleid dat positieve opbrengsten konden worden verwacht. De talrijke commanditaire vennoten, waaronder eiser, hebben op basis van deze verwachting deelgenomen in AA, BB en CC. Naar het oordeel van de rechtbank konden zij in redelijkheid van de juistheid van deze verwachting uitgaan. Geen commanditaire vennoot was op het moment van storting van hun bijdrage in de CV op de hoogte van hetgeen zich nadien daadwerkelijk met betrekking tot AA, BB en CC zou afspelen en zij konden dat ook niet zijn. Op grond hiervan is de rechtbank van oordeel dat eiser redelijkerwijs kon verwachten dat zijn deelname positieve zuivere opbrengsten zou opbrengen.
4.13. Bij dit oordeel heeft de rechtbank meegewogen dat de faciliteiten voor de filmindustrie in de wet zijn opgenomen met als doelen de stimulering van de productie van films, de versterking van de Nederlandse filmindustrie, het vergroten van de commerciële potentie van de filmbranche en een economisch levensvatbare bedrijfstak en verbreding van de markt tot over de grenzen. Na invoering van de faciliteiten was de kans aanzienlijk dat film-CV’s, indien zij daadwerkelijk een film zou exploiteren, deze succesvol zouden exploiteren en dat eisers deelname daarin, al dan niet in de toekomst, positieve zuivere opbrengsten zou opbrengen. Dit sluit aan bij hetgeen verweerder - onweersproken - heeft gesteld, namelijk dat de productie van een film in het algemeen wordt gefinancierd met vreemd vermogen en met subsidies die worden verkregen van veelal door de overheid in het leven geroepen fondsen en dat (in de woorden van verweerder) “van de 10 geproduceerde films er 7 ‘floppen’ d.w.z. de exploitatie van de film brengt minder op dan de kostprijs, 2 films spelen ‘quitte’ d.w.z. de opbrengst is juist genoeg om de kostprijs terug te verdienen en slechts 1 film wordt een kassucces waarmee de verliezen op de eerste 7 goedgemaakt kunnen worden.” Een en ander sterkt de rechtbank in haar conclusie dat de fiscale faciliteiten economisch zijn aan te merken als een subsidie en derhalve bij de beoordeling of sprake is van een bron van inkomen in aanmerking moeten worden genomen.
Winst uit onderneming
4.14. Ingevolge artikel 6 van Pro de Wet geniet hij voor wiens rekening een onderneming wordt gedreven, daaronder begrepen hij die, anders dan als aandeelhouder, medegerechtigd is tot het vermogen van een onderneming, winst uit onderneming. Een commanditaire vennoot kan zijn ondernemerschap in de zin van voornoemd artikel ontlenen aan het medegerechtigd zijn tot het vermogen van een onderneming (HR 19 juni 1996, nr. 30.795, BNB1996/305). De rechtbank zal daarom onderzoeken of AA een onderneming dreef (HR 15 mei 1985, nr. 22.549, BNB 1985/206). Zij gaat hierbij uit van de volgende definitie van het begrip onderneming: Een organisatie, die erop is gericht met behulp van arbeid en van kapitaal deel te nemen aan het maatschappelijke productieproces met het oogmerk om winst te behalen. Voorts geldt als voorwaarde dat er ondernemersrisico wordt gelopen (zie HR 20 december 2000, nr. 35.941, BNB 2001/88).
4.15. Eiser neemt het standpunt in dat AA een substantieel ondernemersrisico heeft gelopen. Hij stelt daartoe dat AA voortbrengingskosten heeft gemaakt ter vervaardiging van een bioscoopfilm. Dit bedrijfsmiddel wordt niet in feitelijke zin voortgebracht door AA maar wel in juridische zin nu zij de vervaardiging van de film heeft uitbesteed aan een Amerikaanse filmmaatschappij. In het verlengde hiervan bepleit eiseres een afwaardering van de film naar lagere bedrijfswaarde. Verweerder heeft een en ander gemotiveerd weersproken.
4.16. De volgende activiteiten en rechtshandelingen hebben plaatsgevonden:
- In de raamovereenkomst van 3 april 2000 zijn DD, als beherend vennoot van AA en EE overeengekomen dat EE, door het stellen van een bankgarantie en door de specifiek met betrekking tot de AA gesloten overeenkomst, het alleenrecht zou verwerven op de exploitatie en verkoop van alle rechten van de desbetreffende speelfilm voor zover deze in het bezit zijn van UU.
- EE en AA zijn op 12 december 2000 overeengekomen dat EE US$ 5.035.000 van de totale kosten van de film van US$ 6.415.000, onder voorwaarden, aan AA zou lenen.
- AA heeft ter zake van de uitgifte van de participaties ƒ 4.024.000 ontvangen van de participanten;
- EE heeft op 18 december 2000 al haar rechten met betrekking tot de film [titel film], te weten de rechten tot exploitatie en verkoop van alle rechten van deze film en alle overige filmrechten, aan KK verkocht voor een periode van 20 jaar. De prijs die deze laatste hiervoor betaalde was 89,5% van het uiteindelijk goedgekeurde productiebudget, met een minimum van US$ 5.740.000.
- AA heeft op 18 december 2000 van KK het exclusieve recht verkregen tot koop van het recht om de film [titel film] te produceren en te exploiteren.
- DD heeft op 18 december 2000, namens AA, een overeenkomst met een Amerikaans productiebedrijf gesloten, die de film zal gaan produceren tegen betaling van het ‘approved budget’;
- DD heeft namens CV of vóór 21 december 2000 US$ 1.380.000 betaald aan LL Inc. (hierna: LL) Dit bedrag is door de laatste doorbetaald aan JJ LLC ten behoeve van II, Inc, een production services maatschappij. LL heeft US$ 5.035.000, afkomstig van EE, aan JJ , LLC ten behoeve van II, Inc. betaald. In totaal is US$ 6.415.000 aan JJ LLC ten behoeve van II Inc. betaald.
4.17. De rechtbank overweegt dat de rechten met betrekking tot de films reeds door EE waren verkocht vóórdat AA gebruik had gemaakt van haar uit het ‘Short Form Option Agreements verkregen rechten. Het geld dat door EE van de koper KK is ontvangen, is, buiten AA om, door EE, middels LL, aan KK, als verkoper van de rechten, terugbetaald. AA heeft derhalve op geen enkel moment de eigendom en de exploitatierechten van de film [titel film] gehad. De enkele gelijktijdige koop en verkoop van de eigendom en de exploitatierechten met betrekking tot één speelfilm kan naar het oordeel van de rechtbank niet als onderneming worden aangemerkt. De bepaling in het License- agreement die inhoudt dat de verkoop van de exploitatierechten is beperkt tot een termijn van twintig jaar, acht de rechtbank van zo weinig betekenis dat daaraan in dit verband voorbij kan worden gegaan.
De rechtbank overweegt voorts dat niet gebleken is dat AA andere activiteiten heeft verricht dan die welke in 4.16 zijn vermeld. De rechtbank leidt hieruit af dat AA geen ondernemersrisico heeft gelopen. De in 2.34 vermelde brief van E aan Q van 4 december 2000 laat daarover evenmin enige twijfel bestaan. Eiser heeft – hoewel daartoe in de gelegenheid gesteld – het tegendeel niet aannemelijk gemaakt.
4.18. Gelet op hetgeen hiervóór is overwogen, heeft AA naar het oordeel van de rechtbank geen onderneming gedreven. Eiser kan derhalve geen verlies uit onderneming ter zake van die deelname in aanmerking nemen. Ook een afwaardering op lagere bedrijfswaarde van een film is niet mogelijk.”
4.2. Voornoemde uitspraak van de rechtbank Den Haag ziet alleen op een participatie in AA. Ten aanzien van BB en de film [titel film] zijn echter gelijkluidende overeenkomsten aan die van AA en de film [titel film] gesloten en is op gelijke wijze gehandeld. De rechtbank maakt daarom in de onderhavige procedure de hiervoor weergegeven overwegingen van de rechtbank Den Haag tot de hare met betrekking tot zowel AA als BB.
Zorgvuldigheidsbeginsel
4.3. Naar het oordeel van de rechtbank is de aanslag terecht aan eiser opgelegd. Hierbij is geen sprake van strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel nu verweerder op basis van de hem ter beschikking staande stukken en informatie kon concluderen dat er geen sprake was van een onderneming. Dat eiser eerst in de bezwaar- en beroepsprocedure de beschikking heeft gekregen over alle relevante stukken doet hier niet aan af.
Gelijkheidsbeginsel
4.4.1. Eiser heeft gesteld dat verweerder in strijd met het gelijkheidsbeginsel bij andere film CV’s dan de CV’s wel verlies uit onderneming en het gebruik maken van ondernemersfaciliteiten heeft geaccepteerd. Verweerder heeft daar tegenover gesteld dat in de gevallen waarin ter zake van een deelname in een film CV een verlies uit onderneming is geaccepteerd, sprake is van CV’s die een film hebben voortgebracht en/of geëxploiteerd. Eiser heeft dit niet, althans onvoldoende gemotiveerd, weersproken. Nu AA en BB nimmer een film hebben voortgebracht of geëxploiteerd is een deelname in een andere film CV feitelijk noch rechtens gelijk aan de deelname in AA of BB. Van een schending van het gelijkheidsbeginsel is daarom geen sprake.
4.4.2. Eisers standpunt dat verweerder heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel omdat, indien bij beantwoording van de bronvraag de film CV faciliteiten niet als opbrengst in aanmerking worden genomen, geen enkele deelname in een film CV als bron van inkomen kan worden gekwalificeerd, behoeft, gelet op het oordeel van de rechtbank dat in dit geval wel sprake is van een bron van inkomen, geen behandeling meer.
4.4.3. Eisers standpunt dat er sprake is van strijd met het gelijkheidsbeginsel omdat onduidelijk is op welke gronden de aangifte van eiser is uitgeselecteerd om fysiek te worden gecontroleerd en eiser één van de weinige participanten in een film CV is bij wie is gecorrigeerd bij het opleggen van de primitieve aanslag behoeft naar het oordeel van de rechtbank evenmin nog bespreking. Verweerder heeft immers ter zitting van 12 maart 2008 toegezegd dat ook de primitieve aanslagen op gelijke wijze verminderd zullen worden indien de Hoge Raad uiteindelijk oordeelt in de gevallen waarin is nagevorderd, dat er geen sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en de in die gevallen opgelegde navorderingsaanslagen als gevolg hiervan vernietigt.
Vertrouwensbeginsel
4.5. Eisers beroep op het vertrouwensbeginsel treft naar het oordeel van de rechtbank evenmin doel. Aan het feit dat verweerder ten aanzien van de FF, GG en HH winstvaststellingsovereenkomsten heeft gesloten kon eiser naar het oordeel van de rechtbank niet het gerechtvaardigde vertrouwen ontlenen dat verweerder voor de AA en BB van oordeel was dat er sprake was van winst uit onderneming. Enerzijds betreft het hier andere CV’s die elk afzonderlijk een overeenkomst hebben gesloten. Anderzijds staat de omstandigheid dat er ten aanzien van AA en BB geen winstvaststellingsovereenkomsten zijn gesloten hieraan in de weg.
Rechtvaardigheidsbeginsel en opportuniteitsbeginsel
4.6.1. Met betrekking tot eisers beroep op het door hem zo genoemde rechtvaardigheidsbeginsel en opportuniteitsbeginsel overweegt de rechtbank dat deze beginselen niet zijn neergelegd in enige geschreven of ongeschreven rechtsregel. Zo behoren zij niet tot de in de Awb opgenomen beginselen van behoorlijk bestuur. Evenmin behoren deze beginselen tot de in de jurisprudentie ontwikkelde en (nog) niet gecodificeerde beginselen van behoorlijk bestuur. Derhalve kan de rechtbank het handelen van verweerder niet aan deze beginselen toetsen. Voorts is de rechtbank niet gebleken dat verweerder enige andere, hiervoor nog niet behandelde, wel tot de geschreven of ongeschreven rechtsregels behorend beginsel van behoorlijk bestuur heeft geschonden.
4.6.2. De rechtbank verstaat eisers grief op dit punt mede als een bezwaar tegen de gevolgen die de toepassing van de wet in dit geval heeft. De rechtbank wijst in dit verband op artikel 11 van Pro de Wet algemene bepalingen der wetgeving van het Koninkrijk, waarin is opgenomen dat de rechter volgens de wet moet rechtspreken, waarbij hij in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet kan beoordelen. Deze bepaling houdt in dat de rechtbank zich dient te onthouden van het geven van een oordeel over de door eiser aangevoerde bezwaren voor zover hij hierin aanvoert dat de wetgeving niet redelijk of onbillijk is.
4.7. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 19 augustus 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. J.L. Bruinsma, voorzitter, mr. A.A. Fase en mr. S.C.W. Douma rechters, in tegenwoordigheid van mr. M. Mulder, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.