Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummers: AWB 08/2729, 08/2730 en 08/2733
Uitspraakdatum: 17 augustus 2009
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in de gedingen tussen
1. X, eiser, wonende te Z,
2. de vennootschap onder firma Y, gevestigd te Z, eiseres (hierna de vof),
gemachtigde: A BV,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan de vof over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2003 naheffingsaanslagen loonbelasting en premies volksverzekeringen (hierna: LH) en omzetbelasting (hierna: OB) met aanslagnummers [nummer] (LH), dagtekening 13 december 2006, en [nummer] (OB), dagtekening 28 december 2006, opgelegd alsmede bij elk van beide aanslagen bij beschikking een vergrijpboete van elk 50%.
Aan eiser heeft verweerder voor het jaar 2002 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB 2002) met aanslagnummer [nummer] opgelegd.
1.2. Eisers hebben bezwaar gemaakt tegen de belastingaanslagen en de boetebeschikkingen. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 30 januari 2007 de aanslag IB 2002 verminderd tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 51.487. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van eveneens 30 januari 2008 heeft verweerder de naheffingsaanslag LH gehandhaafd op € 176.528 en de in verband met die naheffing opgelegde vergrijpboete van € 88.264 gehandhaafd en de naheffingsaanslag OB verminderd tot € 48.345. De in verband met de naheffing OB opgelegde boete is verminderd tot € 24.172.
1.3. Eisers hebben tegen de uitspraken op bezwaar bij beroepschriften van 4 maart 2008, ontvangen bij de rechtbank op 6 maart 2008, beroep ingesteld. De zaak tegen de naheffingsaanslag LH is geregistreerd onder nummer 08/2733, die tegen de naheffingsaanslag OB onder nummer 08/2730 en die tegen de aanslag IB 2002 onder nummer 08/2729.
1.4. Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft in de drie zaken gelijktijdig plaatsgevonden op 13 november 2008. Eiser is daar voor zichzelf en als vertegenwoordiger van de vof verschenen, bijgestaan door B, werkzaam bij zijn gemachtigde, en mr. C. Namens verweerder zijn verschenen mr. D en E.
1.6. De uitspraak is verdaagd naar heden.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De ondernemingsactiviteiten van de vof bestonden in de jaren 2002 en 2003 uit de exploitatie van een Chinees/Indisch (afhaal)restaurant. Eiser was in die jaren samen met de heer en mevrouw F vennoot met elk recht op een derde gedeelte van de winst. Naast de vennoten waren er in de betreffende jaren circa 20 werknemers in dienst.
2.2. Eiser heeft over 2002 aangifte gedaan van een inkomen uit werk en woning van € 7.921, waarin begrepen een winst uit de vof van € 15.853.
2.3. Verweerder heeft (onder meer) de aanvaardbaarheid onderzocht van de aangiften LH en OB van de vof over 2002 en 2003 en de aangifte IB 2002 van eiser. Daartoe heeft hij in de periode van 26 september 2003 tot en met 2004 waarnemingen ter plaatse verricht en vanaf 8 januari 2004 de boekhouding van de vof onderzocht. Van die onderzoeken zijn rapporten opgesteld. De bevindingen uit het boekenonderzoek zijn neergelegd in een rapport van 3 februari 2006, dat op die datum aan eisers is toegezonden. In dat rapport kondigt verweerder aan boeten op te leggen op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).
2.4. In 2002 heeft de vof 9.425 uren van werknemers verloond en in 2003 10.446 uren.
3. Geschil
3.1. In geschil is of de vof over de jaren 2002 en 2003 te weinig loonheffing en omzetbelasting heeft aangegeven en afgedragen en of aan de vof daarvoor terecht vergrijpboeten zijn opgelegd. Tevens is in geschil of op de aangifte IB 2002 terecht de correctie meer winst is toegepast. Indien vast komt te staan dat te weinig omzet is verantwoord door de vof en te weinig uren zijn verloond volgt daar uit dat eiser te weinig winst over 2002 in zijn aangifte IB heeft verantwoord.
3.2. Verweerder stelt zich op basis van de onderzoeken op het standpunt dat werknemers van de vof meer uren hebben gewerkt en daarmee meer loon hebben ontvangen dan aangegeven en dat de omzet navenant hoger moet zijn geweest. Hij stelt dat de administratie van de vof niet voldoet aan de daaraan op grond van artikel 52 AWR Pro te stellen eisen en dat de vof niet heeft voldaan aan de ook in dat artikel neergelegde bewaarplicht. Hij heeft op basis van de bevindingen in het onderzoek een schatting van het aantal verloonde uren en de gerealiseerde omzet gemaakt. De uitspraken op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslagen acht verweerder juist. De boetes heeft verweerder gebaseerd op zijn stelling dat de vof opzettelijk te weinig belasting heeft betaald door het opzettelijk onjuist doen van aangifte door het bewust onjuist opmaken van boeken, het tewerkstellen van werknemers zonder de gewerkte uren te verantwoorden en het weggooien van administratie waarvoor een bewaarplicht geldt. Het beroep tegen de boetes acht verweerder wel gegrond vanwege de overschrijding van de redelijke termijn voor berechting van de boetezaken. Het beroep tegen de aanslag IB 2002 acht verweerder gegrond omdat de winst op grond van de uitspraak op bezwaar omtrent de naheffingsaanslag omzetbelasting op een lager bedrag moet worden gesteld.
3.3. Eisers betwisten de in het controlerapport opgenomen bevindingen en voeren aan dat de vof niet enige verplichting van artikel 52 AWR Pro heeft geschonden. Zij zien geen reden voor oplegging van enige naheffingsaanslag en geen grond voor omkering van de bewijslast. Voor zover er grond tot oplegging van boetes zou zijn, verzoeken zij om matiging.
Eisers concluderen tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de aanslagen en boetes.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Partijen verschillen in de eerste plaats van mening over de vraag of de administratie van de vof een getrouw beeld geeft van het aantal gewerkte en daarmee te verlonen uren van werknemers in het restaurant en van de gerealiseerde omzet en met name of de vof aan de bewaarplicht heeft voldaan. Indien dat niet het geval is en er aanwijzingen zijn dat te weinig uren en daarmee te weinig omzet zijn verantwoord, heeft verweerder kunnen aannemen dat te weinig loonheffing en omzetbelasting is afgedragen, maar bovendien is er dan ook reden voor omkering van de bewijslast op grond van artikel 27e AWR.
4.2. Verweerder voert aan dat:
a. de vof werkroosters (over de perioden buiten de weken 31 tot en met 47 van 2003) en aantekeningen over het aantal gewerkte uren door personeel – in zogenaamde Heinekenboekjes - niet heeft bewaard;
b. hij bij de waarnemingen ter plaatse meer werknemers en minder vennoten heeft aangetroffen dan op de werkroosters stonden vermeld;
c. de vof detailgegevens die in de computerkassa’s in het restaurant wel zijn geregistreerd, niet heeft bewaard;
d. van achteraf nog overgelegde diskettes en digitale kassatelstroken niet kan worden achterhaald op welke datum zij betrekking hebben, dat vast is komen te staan dat een deel van de digitale gegevens niet is bewaard en dat het mogelijk is gebleken de digitale gegevens te manipuleren;
e. voor zover in Heinekenboekjes en op gele memoblaadjes bestellingen zijn genoteerd, deze (ook) niet zijn bewaard.
4.3. Eisers hebben niet bestreden dat werkroosters werden gemaakt en dat zij die niet over de hele periode hebben bewaard, zodat zij in zoverre de bewaarplicht hebben geschonden. Hun argument dat verweerder te grote waarde hecht aan de roosters omdat die gelet op de cultuur in het bedrijf, waarbij geregeld wordt afgeweken van de inroostering, niet steeds overeenstemmen met de werkelijkheid, noopt niet tot een ander oordeel. Werkroosters vormen in een organisatie als die van de vof waarin werknemers kennelijk geen vaste werktijden hebben, evident een element van de loonadministratie.
4.4. Eisers hebben aangevoerd dat de gewerkte uren van het personeel niet werden vastgelegd in Heinekenboekjes, zodat hen niet kan worden verweten die niet te hebben bewaard. Verweerder heeft in zijn rapporten neergelegd dat hij tijdens bedrijfsbezoek heeft vernomen dat de door het personeel gewerkte uren werden genoteerd in Heinekenboekjes en dat die boekjes werden weggegooid nadat de uren waren doorgegeven aan de adviseur van de vof. De rechtbank twijfelt niet aan deze waarneming. Uit de wederzijdse stellingen en verklaringen in het dossier volgt immers dat sprake was van wisselend ingezet personeel en dat die inzet kon verschillen van de inroostering. Er moet daarom voor de mededeling aan de adviseur wel enige vorm van vastlegging zijn geweest. Het is niet denkbaar dat het aantal gewerkte uren voor een juiste verloning realistisch kan worden verantwoord zonder – dagelijkse – vastlegging. Die vastleggingen – en dat moet dan in de Heinekenboekjes zijn geschied – heeft de vof ten onrechte niet bewaard.
4.5. Ten aanzien van de vastleggingen van bestellingen in Heinekenboekjes en op gele memoblaadjes heeft de vof niet bestreden dat die er zijn geweest maar – overigens niet consequent – aangevoerd dat die wel aanwezig zijn. Tegenover verweerders stelling op basis van zijn bevindingen in de bedrijfsbezoeken dat die vastleggingen zijn weggegooid en dus niet bewaard, heeft de vof volstaan met de weerspreking daarvan. Het lag echter op haar weg haar stelling te onderbouwen dat die bescheiden wel zijn bewaard. Nu zij dat niet heeft gedaan, concludeert de rechtbank dat de vof – ook – die bescheiden ten onrechte niet heeft bewaard.
4.6. Nadat verweerder in het rapport (in paragraaf 4.1) had weergegeven wat zijn bevindingen waren omtrent het gebruikte kassasoftwarepakket – het zou gaan om een illegale kopie van een systeem met een Chinese en daardoor niet verifieerbare naam –, de (on)volledigheid van de digitale gegevens uit de kassa’s, het ontbreken van aangeduide detailgegevens, die wel in het systeem waren ingevoerd, en de door hem geconstateerde mogelijkheid aangeslagen gegevens achteraf te wijzigen, heeft de vof naderhand diskettes en kassatelstroken overhandigd met de kassagegevens. Verweerder heeft die diskettes onderzocht. In brieven van 3 april 2006 en 11 juli 2006 aan de vof heeft verweerder zijn bevindingen weergegeven. Hij concludeert onder meer dat van de diskettebestanden niet is te achterhalen op welke datum die betrekking hebben en dat aangeduide detailgegevens in ieder geval niet zijn bewaard, waaronder nummer van de ober, tijdstip van de verkoop, tafelnummer en bestellingen per klant. Verweerder heeft ter zitting nog herhaald dat hij met name correctieboekingen niet heeft kunnen traceren. Bovendien bleken uit die analyses negatieve kassaldi. Eisers hebben daartegenover de mogelijkheid van het maken van correctieboekingen – ook nog ter zitting – erkend. Hun stelling dat de vof met de diskettes en de kassatelstroken ondanks de betwisting van verweerder wel een sluitend digitaal kassasysteem beschikbaar had en dat heeft bewaard, waarin tot op voldoende detailniveau gegevens omtrent de verkopen zijn te controleren, hebben eisers echter niet nader onderbouwd en dus niet aannemelijk gemaakt. Ook op dit punt is dus niet aannemelijk geworden dat de administratie aan de daaraan te stellen eisen voldeed.
4.7. Verweerder heeft voorts op basis van zijn waarnemingen ter plaatse over het aantal werkzame werknemers en vennoten, de verstrekte gegevens over openingstijden en een vergelijking met de wel nog voorhanden roosters over de weken 31 tot en met 47 van 2003 een schatting gemaakt van het daadwerkelijk aantal gewerkte uren door de werknemers. Op basis van die gegevens schat hij dat volgens de roosters gemiddeld 194 uur per week zou zijn gewerkt, terwijl hij op basis van de overige gegevens tot 413 te verlonen uren per week tot en met week 47 van 2003 komt. Eiser heeft wel betwist dat die schatting juist is, maar de waarnemingen over de niet verwaarloosbare verschillen tussen ingeroosterd en daadwerkelijk aanwezig personeel niet weerlegd. Verweerder heeft daarmee voldoende aannemelijk gemaakt dat de vof niet alle gewerkte uren heeft verantwoord in haar administratie. De administratie geeft daarom, zoals verweerder heeft gesteld, geen getrouw beeld van de omvang van de werkzaamheden van het personeel. Mede gelet op door verweerder aangehaalde branchegegevens heeft verweerder daar de conclusie uit kunnen trekken dat de vof ook de omzet niet volledig heeft verantwoord.
4.8. Het vorenstaande brengt mee dat verweerder terecht omkering van bewijslast bepleit omdat de vof niet aan de administratie- en bewaarplicht heeft voldaan. De vof moet derhalve aantonen dat de naheffingsaanslagen tot een te hoog bedrag zijn vastgesteld. De vof, noch eiser, hebben daarvoor nader bewijs bijgebracht.
4.9. Vorenstaande neemt niet weg dat verweerder een redelijke schatting moet maken van zowel de niet verloonde uren als de verzwegen omzet. Ook ten aanzien van de betwisting van die schatting rust op de vof de verzwaarde bewijslast.
4.10. De rechtbank ziet geen grond voor het oordeel die schattingen onredelijk hoog te achten. Eiser heeft het tegendeel niet aangetoond. Die schattingen zijn immers gebaseerd op de waarnemingen ter plaatse over het feitelijk aantal werkzame werknemers en gegevens uit de administratie van de vof over de verhouding tussen opgegeven verloonde uren en opgegeven omzet.
4.11. Uit het vorenstaande vloeit voort dat de vof een aanzienlijk aantal door de werknemers gewerkte uren en een aanzienlijk deel van de omzet niet in haar administratie en haar aangifte heeft verantwoord. Nu, naar verweerder onbestreden heeft gesteld, eiser tijdens de waarnemingen ter plaatse is gewezen op de tekortkomingen in de administratie en op de fiscale gevolgen van het niet nakomen van de administratie- en bewaarplicht, en eiser desondanks een deel van de uitbetaalde lonen en een deel van de omzet niet heeft verantwoord en onvoldoende zorg heeft besteed aan de administratie, heeft hij welbewust de kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven, zodat er grond is voor oplegging van vergrijpboetes op de voet van artikel 67f AWR. Voor wat betreft de hoogte van de boetes neemt de rechtbank in aanmerking dat de omvang van de niet betaalde belasting is vastgesteld met toepassing van omkering van bewijslast. Voorts is ter zitting gebleken dat de vennoten het restaurant inmiddels allen niet meer exploiteren en in ernstige financiële problemen zijn geraakt. De rechtbank ziet daarin aanleiding de boete niet op de gebruikelijke, door verweerder toegepaste 50% van de niet betaalde belasting maar op 40% daarvan te bepalen. Dat betekent dat in verband met het vergrijp ten aanzien van de LH een boete van 40% van € 176.528 = € 70.611 en in verband met het vergrijp ten aanzien van de OB een boete van 40% van € 48.345 is € 19.337 passend en geboden is. Sedert de mededeling van het voornemen tot oplegging van de boete in het rapport van 3 februari 2006 is echter drieëneenhalf jaar verstreken. In de omstandigheid dat de redelijke termijn voor berechting met meer dan 12 maanden is overschreden, ziet de rechtbank reden de beide boetes met 15 % te verlagen tot afgerond respectievelijk € 60.000 (voor de LH) en € 16.400 (voor de OB).
4.12. In zijn verweerschrift heeft verweerder ten aanzien van de aanslag IB 2002 van eiser opgemerkt dat de door eiser genoten winst en daarmee het inkomen uit werk en woning nog moet worden verminderd met € 5.589 naar aanleiding van de gewijzigde omzet en winstberekening in de uitspraak op bezwaar OB. Het vorenstaande noopt niet tot de conclusie dat die winst nog verder moet worden verlaagd.
4.13. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard. De aanslag IB 2002 en de boetes moeten worden verminderd. De rechtbank zal dienovereenkomstig beslissen.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eisers in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs hebben moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.288 (1 punt voor het indienen van twee beroepschriften, 1 punt voor het verschijnen ter zitting in twee zaken met een waarde per punt van € 322,- en een wegingsfactor 1). De rechtbank heeft daarbij de zaken van de vof en die van eiser als samenhangende zaken aangemerkt. Eisers hebben ook recht op vergoeding van griffierecht. De rechtbank heeft in totaal voor de drie zaken niet meer dan een maal het tarief voor rechtspersonen in rekening gebracht.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar, doch uitsluitend voor wat betreft de IB 2002 en de boetebesluiten;
- vermindert de aanslag IB 2002 tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 45.898, de boete in verband met de niet betaalde LH tot € 60.000 en de boete in verband met de niet betaalde OB tot € 16.400 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde besluiten;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eisers ten bedrage van € 1288, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eisers te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën het door eisers betaalde griffierecht van € 288 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 17 augustus 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. R.H.M. Bruin, voorzitter, mr. C.T.P.M. Zandhuis en mr. T.A. de Hek, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M. Mulder, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.