Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummers: AWB 08/5438, 08/5439, 09/2411 en 09/2412
Uitspraakdatum: 12 april 2010
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in de gedingen tussen
X, wonende te Z, eiser,
Y, wonende te Z, eiseres,
hierna tezamen ook aangeduid als eisers,
gemachtigde: [naam gemachtigde]
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 1999 met dagtekening 1 juli 2005 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 135.888, alsmede bij beschikking ƒ 4.956 heffingsrente in rekening gebracht.
1.1.2. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2000 met dagtekening 1 juli 2005 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 240.973, alsmede bij beschikking ƒ 12.333 heffingsrente in rekening gebracht.
1.1.3. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2001 met dagtekening 1 juli 2005 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 249.082 en belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van ƒ 1.589, alsmede bij beschikking ƒ 7.453 heffingsrente in rekening gebracht.
1.1.4. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2002 met dagtekening 1 juli 2005 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 141.065, alsmede bij beschikking € 2.314 heffingsrente in rekening gebracht.
1.1.5. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2003 met dagtekening 30 november 2005 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 92.814, alsmede bij beschikking € 1.517 heffingsrente in rekening gebracht.
1.1.6. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2004 met dagtekening 3 december 2008 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 81.700 en belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 116, alsmede bij beschikking € 3.963 heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Eiser heeft tegen de in 1.1.1 tot en met 1.1.6 vermelde navorderingsaanslagen c.q. aanslagen en beschikkingen bezwaar gemaakt.
1.3. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 27 juni 2008 (1999 t/m 2003) en van 31 maart 2009 (2004) de aanslagen, de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd.
1.4.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2001 met dagtekening 30 juni 2005 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 84.082 en bij beschikking een vergrijpboete van f 989, alsmede bij beschikking ƒ 475 heffingsrente in rekening gebracht.
1.4.2. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2002 met dagtekening 30 juni 2005 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.515 en bij beschikking een vergrijpboete van € 411, alsmede bij beschikking € 143 heffingsrente in rekening gebracht.
1.4.3. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2003 met dagtekening 30 juni 2005 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 49.906 en bij beschikking een vergrijpboete van € 433, alsmede bij beschikking € 103 heffingsrente in rekening gebracht.
1.4.4. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2004 met dagtekening 2 december 2008 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.937 en belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 843, alsmede bij beschikking € 351 heffingsrente in rekening gebracht.
1.5. Eiseres heeft tegen de in 1.3.1 tot en met 1.3.4 vermelde navorderingsaanslagen c.q. aanslagen en beschikkingen bezwaar gemaakt.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 12 november 2008 de navorderingsaanslagen en aanslag voor de jaren 2001, 2002 en 2003 gehandhaafd, de beschikkingen heffingsrente verminderd en de boetebeschikkingen vernietigd en bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 31 maart 2009 de aanslag voor het jaar 2004 en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.6. Eisers hebben tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. Het beroep tegen de uitspraak van 27 juni 2008 ten name van eiser is geregistreerd onder nummer 08/5438, het beroep tegen de uitspraak van 31 maart 2009 ten name van eiser is geregistreerd onder nummer 09/2411, het beroep tegen de uitspraak van 12 november 2008 ten name van eiseres is geregistreerd onder nummer 08/5439 en het beroep tegen de uitspraak van 31 maart 2009 ten name van eiseres is geregistreerd onder nummer 09/2412.
1.7. Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
1.8. Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan eisers.
1.9. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 januari 2010. Eisers zijn daar in persoon verschenen, bijgestaan door hun gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen [naam] en [naam].
Beide partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan aan de rechtbank en aan de wederpartij overgelegd.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Volgens de in mei 1990 getekende akte van vennootschap onder firma Tandartspraktijk en mondhygiënepraktijk X (hierna: de VOF) zijn eisers met ingang van [datum] een samenwerkingsverband aangegaan. De vennootschap heeft tot doel het gezamenlijk en voor gemeenschappelijke rekening uitoefenen van een tandarts- en mondhygiënepraktijk. Eiser heeft in de vennootschap ingebracht zijn tot laatstgenoemde datum in eenmanszaak uitgeoefende tandartspraktijk. Tevens hebben beide vennoten in de vennootschap ingebracht hun kennis, arbeid, vlijt en relaties. Afgezien van enkele bepaaldelijk in de vennootschapsakte opgenomen rechtshandelingen, is ieder der vennoten zelfstandig bevoegd de vennootschap te vertegenwoordigen. De werkzaamheden van de vennootschap worden in onderling overleg verdeeld. Met betrekking tot de winst- en verliesverdeling bepaalt de vennootschapsakte dat deze voor 75% toekomt aan c.q. gedragen wordt door eiser en voor 25% aan c.q. door eiseres. Beide vennoten zijn gerechtigd tot het liquidatiesaldo van de vennootschap.
2.2. In de aangiften IB/PVV voor de onderhavige jaren is aan eiser 75% van de winst van de VOF toegerekend en aan eiseres 25%.
2.3. Eiser werkt in de praktijk als tandarts en eiseres verricht (eenvoudige) werkzaamheden als mondhygiëniste, zoals polijsten, bleken, fluorbehandelingen, sealing en het maken van afdrukken van röntgenfoto’s. De VOF heeft een mondhygiëniste (36 uren per week) en twee tandartsassistenten (ieder 20 uren per week) in dienst. De VOF maakt tevens gebruik van de diensten van een (externe) tandtechnicus.
De praktijk werd tot 1 december 2002 zowel uitgeoefend in [plaatsnaam] (4 dagen per week) als in [plaatsnaam] (1 dag per week). Na 1 december 2002 wordt de praktijk uitsluitend uitgeoefend in Hilversum. De administratie wordt deels in de woning van eisers in [woonplaats] gedaan.
2.4. Met ingang van 4 juni 2004 is een boekenonderzoek uitgevoerd bij de VOF. Hiervan is op 27 april 2005 een rapport opgesteld. Dit rapport behoort tot de gedingstukken.
2.5. Naar aanleiding van de uitkomsten van dit boekenonderzoek heeft verweerder de door eiser aangegeven winst gecorrigeerd, omdat de aan eiser toegerekende winst van 75% onzakelijk zou zijn.
2.6. Eiseres heeft over de onderhavige jaren zelfstandigenaftrek in haar aangiften IB/PVV in aanmerking genomen. Verweerder heeft deze gecorrigeerd omdat niet voldaan zou zijn aan het urencriterium. Verweerder stelt dat sprake is van een ongebruikelijk samenwerkingsverband, waarbinnen eiseres slechts ondersteunende werkzaamheden verricht.
2.7. Op de balans van de VOF staan onder meer twee personenauto’s, te weten een [merk auto], die gebruikt wordt door eiseres, en een [merk auto], die gebruikt wordt door eiser. Verweerder heeft het standpunt ingenomen dat de ritten die tijdens de lunch met deze auto’s zijn gemaakt zijn aan te merken als ritten voor privédoeleinden, waardoor de auto’s op kalenderjaarbasis voor meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden zijn gebruikt. Verweerder heeft het privégebruik van de auto’s voor de onderhavige jaren gecorrigeerd. Eisers hebben in privé de beschikking over een [merk auto].
2.8. Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft verweerder de volgende correcties over de in geschil zijnde jaren nagevorderd respectievelijk aangebracht:
Eiser
1999 2000
Vastgesteld inkomen f 90.580 f 115.311
Correctie autokosten f 49.460 f 105.662
Correctie winstdeel f 20.000 f 20.000
Correctie investeringsaftrek f -24.152 f 0
Gecorrigeerd inkomen f 135.888 f 240.973
Gecorrigeerd inkomen in € € 61.663 € 109.348
Aangegeven/vastgesteld 2001 2002 2003
inkomen uit werk en woning f 129.900 € 90.051 € 56.716
Correctie afschrijving f 0 € 0 € 774
verbouwing
Correctie autokosten f 89.182 € 31.014 € -6.251
Correctie winstdeel f 30.000 € 20.000 € 20.000
Correctie investeringsaftrek f 0 € 0 € 17.564
Correctie ziektekosten f 0 € 0 € 4.157
Gecorrigeerd belastbaar f 249.082 € 141.065 € 92.960
inkomen uit werk en
woning
Aangegeven/vastgesteld 2004
inkomen uit werk en woning € 38.141
Correctie autokosten € 28.361
Correctie winstdeel € 15.198
Gecorrigeerd belastbaar € 81.700
inkomen uit werk en
woning
Eiseres
Vastgesteld/aangegeven 2001 2002 2003
inkomen uit werk en woning f 74.665 € 53.353 € 45.885
Correctie zelfstandigenaftrek f 9.417 € 3.162 € 4.021
Gecorrigeerd belastbaar f 84.082 € 56.515 € 49.906
inkomen uit werk en woning
Aangegeven 2004
inkomen uit werk en woning € 38.333
Correctie zelfstandigenaftrek € 4.604
Gecorrigeerd belastbaar € 42.937
inkomen uit werk en woning
3. Geschil
3.1. In geschil is of:
1.de aangegeven winstverdeling zakelijk is (eiser 1999-2004);
2. voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek voldaan is aan de vereisten van het urencriterium (eiseres 2001-2004);
3.de bijtelling privégebruik auto terecht toegepast is (eiser 1999-2004);
4. terecht en tot het juiste bedrag invorderingsrente c.q. heffingrente in rekening is gebracht (eiser 1999-2004, eiseres 2001-2004).
De overige correcties zijn niet in geschil.
3.2. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting.
4.Beoordeling van het geschil
Winstverdeling (eiser)
4.1. Verweerder stelt dat de toegepaste verdeling van de winst tussen eiser en eiseres van 75/25 onzakelijk is omdat de VOF in hoofdzaak drijft op de kennis en vaardigheden van eiser als tandarts. Voor de aan eiseres toe te kennen beloning dient, aldus verweerder, te worden aangeknoopt bij het salaris van een tandartsassistente/mondhygiëniste, dat in de jaren 1999 tot en met 2001 maximaal ƒ 70.000 en in de jaren 2002 en 2003 maximaal € 35.000 bedraagt.
Eiser bestrijdt het standpunt van verweerder.
4.2. Tussen partijen is niet in geschil dat in het onderhavige geval sprake is van een man/vrouw-firma. Wel is in geschil of sprake is van een zakelijke verdeling tussen eiser en eiseres van de met de onderneming behaalde winst.
De rechtbank stelt voorop dat een zakelijke winstverdeling een winstverdeling is die ook tussen van elkaar onafhankelijke derden zou zijn overeengekomen en welke gebaseerd is op de bijdrage van elk van de vennoten aan het ontstaan van de winst.
4.3. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat verweerder dient te bewijzen dat sprake is van een onzakelijke winstverdeling.
4.4. De rechtbank acht verweerder niet geslaagd in het van hem verlangde bewijs. Uit het “Overzicht behandelingen bestand” (hierna: omzetstaten), waarin alle declaraties met behandelingscode van de VOF zijn opgenomen in samenhang met de in de pleitnota opgenomen verklaring van de behandelingscodes en hetgeen eisers ter zitting omtrent de werkzaamheden van ieder van hen ten behoeve van de VOF en de aard van de behandelingscodes hebben verklaard, volgt dat, exclusief omzet ‘techniek’, in het jaar 1999 circa 24%, in het jaar 2000 circa 17%, in het jaar 2001 circa 25% en in het jaar 2002 circa 28% van de totale omzet rechtstreeks viel toe te rekenen aan de door eiseres ten behoeve van de VOF verrichte werkzaamheden. Bij deze berekening heeft de rechtbank de door de VOF gedeclareerde techniekkosten buiten beschouwing gelaten, omdat de VOF gebruik maakte van een externe tandtechnicus. Gesteld noch gebleken is dat het aan eiseres toe te rekenen omzetpercentage voor het jaar 2003 in belangrijke mate afwijkt van voormelde voor de jaren 1999 tot en met 2002 berekende percentages. Evenmin is gesteld of gebleken dat de verhouding tussen de aan de door eiser respectievelijk eiseres gedeclareerde bedragen toe te rekenen kosten in belangrijke mate afwijkt van de voormelde omzetpercentages. Nu deze percentages niet bovenmatig afwijken van het in de vennootschapsakte aan eiseres toegedeelde percentage van 25, moet worden geoordeeld dat de door eisers in aanmerking genomen winstverdeling zakelijk is. Hieraan doet niet af de omstandigheid dat eiseres niet voor de door haar verrichte en gefactureerde werkzaamheden gediplomeerd is en daarom niet zelfstandig bevoegd was te declareren.
Het voorgaande betekent dat de correcties winstverdeling ten onrechte zijn toegepast, dat de beroepen van eiser in zoverre gegrond zijn en dat de belastbare inkomens (uit werk en woning) over de betreffende jaren dienovereenkomstig moeten worden verminderd. De rechtbank zal dienovereenkomstig beslissen.
Urencriterium (eiseres)
4.5. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres ten minste 1.225 uren heeft besteed aan werkzaamheden voor de gezamenlijk met haar echtgenoot gevoerde onderneming. Het geschil spitst zich toe op de vraag of, en zo ja in hoeverre, de door eiseres verrichte werkzaamheden ten behoeve van de VOF op grond van het bepaalde in artikel 3.6, tweede lid, onderdeel a, Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) zijn uitgesloten voor de toepassing van het in het eerste lid van voormelde bepaling bedoelde urencriterium.
4.6. Voor de toepassing van het urencriterium komen – voor zover hier van belang – niet in aanmerking werkzaamheden ten behoeve van een onderneming waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet en die deel uitmaakt van een samenwerkingsverband met een of meer met hem verbonden personen, indien de door de belastingplichtige verrichte werkzaamheden ten behoeve van het samenwerkingsverband hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn en het ongebruikelijk is dat een dergelijk samenwerkingsverband tussen niet-verbonden personen wordt aangegaan (artikel 3.6, tweede lid, onderdeel a, Wet IB 2001). Slechts indien aan deze cumulatieve vereisten is voldaan, tellen de werkzaamheden niet mee voor het urencriterium. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat eiseres, die aanspraak wenst te maken op de ondernemersfaciliteiten, aannemelijk maakt dat zij aan de daartoe gestelde voorwaarden voldoet.
4.7. De werkzaamheden van eiseres bestaan, naar zij stelt, nagenoeg geheel uit de behandeling van patiënten; de administratieve en secretariële werkzaamheden nemen slechts een klein gedeelte van de tijd in beslag. Zij voert daartoe aan dat zij zelfstandig (eenvoudige) werkzaamheden als mondhygiëniste verricht, zoals dieptemetingen van tandvlees, polijsten, bleken, fluorbehandelingen, lakken van kiezen (sealen) en maken c.q. afdrukken van röntgenfoto’s. Zij behandelt patiënten zelfstandig; zij is daartoe door haar echtgenoot opgeleid. Haar werkzaamheden bestaan verder uit het bijhouden van de patiëntenadministratie, het gereedmaken en verzenden van de uitnodigingen tot controle en enkele andere administratieve werkzaamheden ten behoeve van de VOF. De door eiseres zelfstandig gegenereerde omzet is blijkens de overgelegde omzetstaten in de betreffende jaren ongeveer 25% van de totale omzet van de VOF.
4.8. Verweerder voert daartegen het volgende aan. Eiseres heeft voor haar werkzaamheden als mondhygiëniste geen opleiding genoten. De declaraties voor de werkzaamheden van eiseres worden op naam van eiser gesteld. Hoewel verweerder erkent dat eiseres haar werkzaamheden niet in het bijzijn van haar echtgenoot verricht, acht verweerder het daarom niet aannemelijk dat eiseres zelfstandig behandelingen als mondhygiëniste verricht. De eindverantwoordelijkheid voor het medische handelen ligt bij eiser en ook de kennis is bij hem met name aanwezig, zodat de door eiseres verrichte werkzaamheden hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn. Tevens heeft de VOF een zelfstandig werkende mondhygiëniste in dienst, aldus verweerder.
4.9. Bij de ondersteunende-werkzaamhedentoets wordt getoetst of de door de belastingplichtige ten behoeve van het samenwerkingsverband verrichte werkzaamheden – in casu de VOF – hoofdzakelijk – dat wil zeggen minimaal voor 70% – van ondersteunende aard zijn. Ter zake bepaalt artikel 1 van Pro de overeenkomst van vennootschap onder firma dat de vennootschap ten doel heeft het gezamenlijk en voor gemeenschappelijke rekening drijven van een tandarts- en mondhygiënepraktijk en worden volgens artikel 6 van Pro voornoemde overeenkomst de werkzaamheden van de vennootschap tussen de vennoten in onderling overleg verdeeld en vastgesteld.
4.10. Volgens de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II 2000/01, 27 466, nr. 3, p. 43) wordt onder niet-ondersteunende werkzaamheden onder meer verstaan werkzaamheden die de kernactiviteit van de onderneming vormen. Hiertoe behoren in ieder geval die werkzaamheden waarbij de patiënt direct is betrokken en welke naar hun aard omzet kunnen genereren.
4.11. Eiseres heeft, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, met haar geloofwaardige verklaringen ter zitting voldoende aannemelijk gemaakt dat zij de behandeling van patiënten zelfstandig en onder eigen verantwoordelijkheid uitvoert. Nu deze werkzaamheden gelet op artikel 1 en Pro 6 van de hiervoor onder 4.9. genoemde firma-overeenkomst dienstig zijn aan het doel van de vennootschap, zijn ze aan te merken als werkzaamheden die de kernactiviteit van de onderneming vormen.
Eiseres heeft met de door haar overgelegde omzetstaten voorts aannemelijk gemaakt dat de door haar verrichte werkzaamheden in het kader van de behandeling van patiënten declarabele c.q. omzetgenererende werkzaamheden zijn. Hieraan doet niet af dat deze werkzaamheden uitsluitend zijn gedeclareerd op naam van eiser.
4.12. Gezien het voorgaande zijn de door eiseres verrichte werkzaamheden, voor zover deze bestaan uit de mondhygiënische behandeling van patiënten en de daarmee samenhangende activiteiten niet aan te merken als ondersteunende werkzaamheden. De rechtbank acht voldoende aannemelijk gemaakt dat eiseres in de onderhavige jaren meer dan 30% van haar werktijd aan deze niet-ondersteunende werkzaamheden heeft verricht. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat, naar eiseres door verweerder onvoldoende gemotiveerd bestreden heeft gesteld, de ondersteunende werkzaamheden in hoofdzaak worden verricht door twee in de praktijk werkzame tandartsassistentes en dat eiseres gedurende de onderhavige jaren de werkzaamheden van de eveneens in de praktijk werkzame (gediplomeerde) mondhygiëniste heeft overgenomen omdat laatstgenoemde na een ongeval (deels) arbeidsongeschikt was geworden. Gelet op het voorgaande acht de rechtbank eiseres geslaagd in het van haar verlangde bewijs dat de door haar verrichte werkzaamheden ten behoeve van de VOF niet hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn.
4.13. Aangezien aan de eerste voorwaarde voor de toepassing van de in onderdeel a van het tweede lid van artikel 3.6 Wet IB 2001 vermelde uitzondering op het urencriterium niet is voldaan, behoeft de vraag of voldaan is aan de in die bepaling – cumulatief – gestelde ongebruikelijkheidstoets geen bespreking.
4.14. Nu de werkzaamheden van eiseres niet hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn, worden zij niet uitgesloten voor de toepassing van artikel 3.6, eerste lid, van de Wet IB 2001, zodat, nu niet in geschil is dat ten minste 1.225 uur aan werkzaamheden voor de onderneming is besteed, eiseres aan het urencriterium heeft voldaan. Nu evenmin in geschil is dat eveneens voldaan is aan de overige vereisten voor toepassing van de zelfstandigenaftrek als bedoeld in artikel 3.76 van de Wet IB 2001 kunnen de desbetreffende correcties niet in stand blijven. De beroepen van eiseres zijn gegrond. De belastbare inkomens uit werk en woning over de betreffende jaren zullen dienovereenkomstig worden verminderd.
Privégebruik auto (eiser)
4.15. Verweerder heeft ter zitting bevestigd dat, hoewel het de bedoeling was ook ten aanzien van eiseres voor de onderhavige jaren correcties privégebruik auto toe te passen, deze uiteindelijk niet in de ten aanzien van eiseres opgelegde (navorderings)aanslagen zijn begrepen. De rechtbank dient daarom uitsluitend te beoordelen of de desbetreffende correcties ten aanzien van eiser terecht zijn toegepast.
4.16. Artikel 42, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB 1964, teksten 1999 en 2000), bepaalt dat bij het bepalen van winst uit onderneming de aan het houden van een personenauto verbonden kosten worden geacht tot het bedrag van ten minste 20% van de catalogusprijs – met inbegrip van omzetbelasting en vermeerderd met de belasting van personenauto’s en motorrijwielen – van de auto niet te zijn gemaakt ten behoeve van de onderneming. Het vijfde lid van die bepaling sluit de toepassing van het tweede tot en met het vierde lid van die bepaling uit indien blijkt dat de auto op jaarbasis voor minder dan 1.000 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. Ingevolge het zesde lid van die bepaling worden de kosten van woon-werkverkeer geacht te zijn gemaakt ten behoeve van de onderneming.
4.17. Artikel 3.20, eerste lid, van de Wet IB 2001 (teksten 2001 tot en met 2004) bepaalt dat indien aan de belastingplichtige ook voor privédoeleinden een auto ter beschikking staat, op jaarbasis ten minste 25% (2001 tot en met 2003) respectievelijk 22% (2004) van de waarde van de auto als onttrekking in aanmerking wordt genomen. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privédoeleinden ter beschikking te staan tenzij blijkt dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. Ingevolge het achtste lid van die bepaling (2001) respectievelijk het zevende lid (2004) wordt woon-werkverkeer geacht niet voor privédoeleinden plaats te vinden. Voor de jaren 2002 en 2003 bepaalt het negende lid van die bepaling echter dat regelmatig woon-werkverkeer geacht wordt voor privédoeleinden plaats te vinden indien de reisafstand niet meer beloopt dan 10 kilometer dan wel meer beloopt dan 30 kilometer. Onder regelmatig woon-werkverkeer wordt blijkens artikel 1.10, aanhef en onderdeel b, Wet IB 2001, verstaan: het in het kalenderjaar op 60 dagen of meer reizen tussen de woning of verblijfplaats en de plaats of plaatsen van werkzaamheden, waarbij binnen een tijdsbestek van 24 uur zowel heen als terug wordt gereisd.
4.18. Blijkens voormelde bepalingen, voor zover deze betrekking hebben op de jaren 1999 tot en met 2001 en 2004, wordt het woon-werkverkeer geacht plaats te vinden voor zakelijke doeleinden. Anders dan verweerder betoogt, heeft dit naar het oordeel van de rechtbank ook te gelden voor zover het woon-werkverkeer tussen de middag plaatsvindt (vgl. Rechtbank Arnhem 14 juli 2007, AWB 08/5324 en AWB 08/5329, VN 2009/40.14). Het door verweerder aangehaalde besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 6 september 2004, nr. CPP2004/183M, VN 2004/52.10, punt 8, maakt dit niet anders, omdat dit besluit geen betrekking heeft op de toepassing van het autokostenforfait, maar handelt over de vergoeding van kosten van de privé-auto voor woon-werkverkeer door de werkgever aan de werknemer en bovendien eerst toepassing vindt met ingang van 1 januari 2004. De door verweerder genoemde resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 16 januari 1978, nr. 27 – 21 640, BNB 1978/52, waarin onder meer staat vermeld dat de ritten van het werk naar de woning vice versa om thuis de lunch te gebruiken voor de toepassing van deze aanschrijving geheel buiten aanmerking blijven, kan evenmin tot een ander oordeel leiden, nu deze resolutie in 1999 is ingetrokken (Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 7 juni 1999, DB99/1781M, Infobulletin 1999/519).
Nu niet in geschil is dat de ritten van eiser aan het begin van de dag naar het werk en de ritten aan het eind van de dag terug naar de woning als woon-werkverkeer in de zin van artikel 42, zesde lid, Wet IB 1964 en artikel 3.20, zevende, respectievelijk achtste lid, Wet IB 2001 kunnen worden aangemerkt en dat eiser de ritten tussen de middag van het werk naar huis vice versa over eenzelfde traject heeft afgelegd als bij aanvang en het einde van de werkdag, moet worden geconcludeerd dat de correcties privégebruik auto over deze jaren ten onrechte zijn toegepast.
Dat geldt ook voor de correcties privégebruik auto betreffende de jaren 2002 en 2003, omdat, naar eiser ter zitting onbestreden heeft gesteld, zowel de afstand van de woning in X naar het werk in [plaatsnaam] als de afstand van de woning in [plaatsnaam] naar het werk in [plaatsnaam] binnen de marge valt die in het voor die jaren geldende negende lid van artikel 3.20 Wet IB 2001 zijn gesteld, zodat geconcludeerd moet worden dat ook voor deze jaren het woon-werkverkeer geacht wordt plaats te vinden voor zakelijke doeleinden. Ook voor deze jaren geldt derhalve dat de correcties privégebruik auto ten onrechte zijn toegepast.
Verweerder heeft zich evenwel beroepen op interne compensatie voor een aantal dubbel geboekte uitgaven (leasetermijnen en afschrijving) en andere uitgaven die betrekking hebben op de privé-auto van eiser (benzinekosten [merk auto]), voor 2000 een bedrag van ƒ 1.977, voor 2001 een bedrag van ƒ 4.172 en voor 2002 een bedrag van € 798. Nu het beroep op interne compensatie door eiser niet is bestreden, zal de rechtbank zich hierbij aansluiten. Dit betekent dat de belastbare inkomens (uit werk en woning) dienen te worden verminderd met:
- 1999 ƒ 49.460
- 2000 ƒ 103.685 (ƒ 105.662 -/-ƒ 1.977)
- 2001 ƒ 85.010 (ƒ 89.182 -/- ƒ 4.172)
- 2002 € 30.216 (€ 31.014 -/- € 798)
- 2003 € 24.295 (€ 23.747 + € 548)
- 2004 € 28.361.
De rechtbank zal dienovereenkomstig beslissen.
Heffingsrente (eiser en eiseres)
4.19. Ingevolge artikel 30f, eerste en derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst 1999 tot en met 2004) wordt met betrekking tot de inkomstenbelasting rente – heffingsrente – berekend ingeval een aanslag of een navorderingsaanslag wordt vastgesteld. De heffingsrente wordt enkelvoudig berekend, met betrekking tot de inkomstenbelasting: over het tijdvak dat aanvangt op de dag na het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven en eindigt op de dag van de dagtekening van het aanslagbiljet.
Eisers stellen dat de in rekening gebrachte heffingsrente dient te vervallen omdat het drie jaar heeft geduurd voordat verweerder uitspraak op bezwaar heeft gedaan.
De rechtbank kan eisers hierin niet volgen. De aan eisers in rekening gebrachte heffingsrente is in overeenstemming met de zojuist vermelde bepaling berekend. De omstandigheid dat de uitspraken op bezwaar lang uitbleven heeft geen invloed op de hoogte van de heffingsrente. Deze eindigt immers op de dag van dagtekening van het aanslagbiljet.
Gesteld noch gebleken is dat eisers verweerder hebben verzocht om naar aanleiding van de door hen ingediende aangiften en voorafgaande aan het opleggen van de onderhavige aanslagen voorlopige aanslagen op te leggen. Er is ook daarom geen reden de heffingsrente te beperken (vgl. HR 25 september 2009, nr. 07/13362, BNB 2009/295). Wel brengt de gegrondbevinding door de rechtbank van de beroepen van eisers mee dat de heffingsrente overeenkomstig de daaruit voortvloeiende vermindering van de (navorderings)aanslagen verminderd zal worden.
Invorderingsrente (eiser en eiseres)
4.20. Voor zover eisers stellen dat ten onrechte invorderingsrente in rekening is gebracht kan de rechtbank daaromtrent geen oordeel geven, nu van dit geding geen beschikkingen invorderingsrente deel uitmaken.
Boete
4.21. Voor zover eiseres klaagt over de aan haar opgelegde boetes, falen de klachten bij gebrek aan belang. Deze boetes zijn immers bij uitspraak op bezwaar voor alle jaren verminderd tot nihil.
4.22. Gelet op het in 4.4, 4.14 en 4.18 overwogene dienen de beroepen van eisers gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
5.1. Indien en voor zover het verzoek om vergoeding van de proceskosten ziet op de kosten die zijn gemaakt in de bezwaarfase, wijst de rechtbank dit verzoek af nu dit verzoek niet uiterlijk bij de bestreden uitspraken is gedaan.
5.2.1. De rechtbank vindt echter in de gegrondverklaring van de beroepen wel aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eisers in verband met de behandeling van hun beroepen redelijkerwijs hebben moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van de beroepschriften en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor van 1,5 vanwege samenhangende zaken). Voor de overige door eisers gestelde proceskosten, te weten reis- en verblijfskosten en verletkosten wordt verweerder, eveneens met toepassing van het Besluit, veroordeeld deze te vergoeden tot een bedrag van € 465,30, zijnde 2 x € 20,30 (reiskosten per openbaar vervoer tweede klas) + 2 x € 212,35 (€ 53,09 x 4) (verletkosten).
Op grond van het voorgaande dient verweerder te vergoeden een bedrag van in totaal € 1.431,30.
5.2.2. Voor vergoeding van door de gemachtigde gemaakte reis- en verblijfkosten en verletkosten is op grond van het Besluit geen plaats.
5.3. Voor zover eisers met een beroep op artikel 6 EVRM Pro aanspraak willen maken op vergoeding van door hen geleden immateriële schade ten bedrage van € 8.500, teweeggebracht door de lange duur van de bezwaarprocedure, kan de rechtbank eisers daarin niet volgen, omdat artikel 6 EVRM Pro geen toepassing vindt op de enkelvoudige belasting (enkel op de boete). De rechtbank ziet ook overigens geen aanleiding om vergoeding van immateriële schade aan eisers toe te kennen.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep met nummer 08/5438 gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar van 27 juni 2008;
- vermindert de aanslag IB/PVV 1999 ten name van eiser tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 66.428 (ƒ 135.888 -/- (ƒ 20.000 + ƒ 49.460)) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2000 ten name van eiser tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 117.288 (ƒ 240.973 -/- (ƒ 20.000 + ƒ 103.685)) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2001 ten name van eiser tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 134.072 (ƒ 249.082 -/- (ƒ 30.000 + f 85.010)) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2002 ten name van eiser tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 90.849 (€ 141.065 -/- (€ 20.000 + € 30.216)) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2003 ten name van eiser tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 48.519 (€ 92.814 -/- (€ 20.000 + € 24.295)) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- bepaalt dat de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig de vermindering van de (navorderings)aanslagen wordt verminderd en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eisers ten bedrage van € 1.431,30;
- verklaart het beroep met nummer 09/2411 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar van 31 maart 2009;
-vermindert de aanslag IB/PVV 2004 ten name van eiser tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.141 (€ 81.700 -/- (€ 15.198 + € 28.361)) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- bepaalt dat de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig de vermindering van de aanslag wordt verminderd en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 41 vergoedt;
- verklaart het beroep met nummer 08/5439 gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar van 12 november 2008;
- vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 ten name van eiseres tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 74.665 (ƒ 84.082 -/- ƒ 9.417) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2002 ten name van eiseres tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 53.353 (€ 56.515 -/- € 3.162) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2003 ten name van eiseres tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.885 (€ 49.906 -/- € 4.021) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- bepaalt dat de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig de vermindering van de (navorderings)aanslagen wordt verminderd en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 39 vergoedt;
- verklaart het beroep met nummer 09/2412 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar van 31 maart 2009;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2004 ten name van eiseres tot een berekend naar een
belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.333 (€ 42.937 -/- € 4.604) en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- bepaalt dat de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig de vermindering van de aanslag wordt verminderd en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 41 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 12 april 2010 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. Chr.Th.P.M. Zandhuis, voorzitter, mr. A. van Dongen en mr. J.H. Hoekstra, rechters, in tegenwoordigheid van drs. A.M. Jones, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.