Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 12/1749
Uitspraakdatum: 23 oktober 2012
Uitspraak in het geding tussen
[X], wonende te [Z], eiser,
gemachtigde: mr. C.A. van Splunter (werkzaam bij Silvis & Vos Accountants en Belastingadviseurs),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2005 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (aanslagnummer [NUMMER A]) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.295. Het belastbaar inkomen uit werk en woning is samengesteld uit een inkomen van werk en woning van € 26.013 en een verliesverrekening van een even groot bedrag.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 februari 2012 het bezwaar van eiser gegrond verklaard. Verweerder heeft het inkomen uit werk en woning, evenals de verliesverrekening, verlaagd tot € 16.580. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen is gehandhaafd.
1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 3 april 2012, ontvangen bij de rechtbank op 6 april 2012, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 september 2012. Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door M. Brugman, een kantoorgenoot van gemachtigde. Namens verweerder is verschenen J.G.J. Smit, bijgestaan door A. Meijen (taxateur). Zowel eiser als verweerder heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en de wederpartij.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiser exploiteert tezamen met zijn echtgenote en zijn zoon in maatschapsverband een akkerbouwbedrijf. De onderneming heeft een fiscaal boekjaar dat loopt van 1 mei tot en met 30 april.
2.2. Op 9 juni 1998 verkreeg eiser het erfpachtrecht van een perceel cultuurgrond gelegen a[PLAATSNAAM], kadastraal bekend gemeente [PLAATSNAAM], sectie [LETTER], nummer [NUMMER B], groot 9.95.40 ha (hierna: het perceel).
2.3. Op 31 januari 2002 verkreeg eiser tevens het eigendomsrecht van het perceel.
2.4. Op 3 juli 2003 leverde eiser het perceel aan [BEDRIJF A] B.V. (hierna: [BEDRIJF A]). Bij dezelfde akte van levering verkreeg eiser het erfpachtrecht van het perceel. Op dezelfde datum leverde eiser een perceel landbouwgrond te [PLAATSNAAM] aan [BEDRIJF A] en kregen hij en zijn zoon ieder voor de onverdeelde helft het erfpachtrecht van dat perceel.
2.5. Blijkens een voorstel van 21 september 2004 van het College van Hoofdingelanden van het Hoogheemraadschap [NAAM] (hierna: het Hoogheemraadschap) is begin september 2004 overeenstemming bereikt met grondeigenaren over de aankoop van diverse gronden door het Hoogheemraadschap voor het deelproject [NAAM PROJECT]. Voor deze aankopen werd een subsidie toegekend door de provincie Noord-Holland van 50%. Randvoorwaarde voor de subsidietoekenning was (onder meer) dat de percelen een bijdrage dienden te leveren aan de verbetering van de Ecologische Hoofdstructuur (EHS).
In het voorstel staat, voor zover van belang, het volgende vermeld:
“(…)
De grondtransacties
Teneinde dit project te kunnen realiseren dienen er gronden (…) te worden aangekocht en gronden (…) van het hoogheemraadschap pachtvrij te worden gemaakt over een lengte van 3 kilometer en een breedte van 50 tot 100 meter. Middels een intensieve verwervingsactie door een externe taxateur, is het gelukt het gehele tracé te verwerven dan wel pachtvrij te krijgen. Het betreft hier de volgende transacties.
(…)
4. Van Trustkantoor [BEDRIJF A] i.b.v., (…) wordt een perceel bouwland verworven, kadastraal bekend gemeente [PLAATSNAAM], sectie [LETTER] nummer [NUMMER B], ter grootte van 09.95.40 hectare. Omdat dit perceel tevens pachtvrij moet worden gemaakt bedraagt de aankoopsom € 430.000.
5. Van de heren [A]. en [B], (…) worden twee percelen bouwland verworven, (…). Hiertoe worden de pachtrechten afgekocht. Hiervoor in de plaats verkrijgen de heren [A+B] de eigendom van het van [BEDRIJF A] voornoemd verworven perceel nummer [NUMMER B], groot 09.95.40 hectare.
(…)”
2.6. Eiser en [BEDRIJF A] zijn ter zake van het perceel en twee andere percelen landbouwgrond te [PLAATSNAAM] een ruiling overeengekomen. Op 5 oktober 2004 leverde [BEDRIJF A] het perceel aan eiser en leverde eiser bij dezelfde akte de twee andere percelen, onder voorbehoud van het recht van erfpacht, aan [BEDRIJF A]. De ruiling vond plaats zonder toegift.
2.7. De overdrachtsbelasting kwam voor rekening van eiser. Ter zake van de levering van de bloot eigendom bedroeg de overdrachtsbelasting 6% van € 126.970 en ter zake van de levering van de erfpachtrechten bedroeg de overdrachtsbelasting 6% van € 221.420.
2.8. Eveneens op 5 oktober 2004 leverde eiser het perceel aan het Hoogheemraadschap. De koopprijs bedroeg € 430.000, hetgeen neerkomt op € 43.199 per ha.
2.9. Het Hoogheemraadschap heeft de eigendom van het perceel op dezelfde dag overgedragen aan [B] (hierna: [B]).
2.10. Blijkens een brief van taxateur A. Meijen van de Belastingdienst van 28 maart 2011 betreffende “Taxatie WEVAB van land dat verkocht is door [X]” wordt geadviseerd om per peildatum 5 oktober 2004 een WEVAB aan te houden van € 3,25 per m². In de brief worden de volgende transacties genoemd:
- Jaar 2004 [STRAATNAAM] e.o. circa 22,5 ha € 3,57 p/m²
- Jaar 2004 [STRAATNAAM] 9.46.15 ha € 3,50 p/m²
- Begin 2007 [STRAATNAAM]/[STRAATNAAM] 18.79.80 ha € 3,00 p/m²
- November 2006 [STRAATNAAM] 29.96.96 ha € 3,00 p/m²
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil tot welk bedrag de landbouwvrijstelling van toepassing is op de winst die is gerealiseerd bij de verkoop door eiser in 2004 van het perceel aan het Hoogheemraadschap.
3.2. Eiser stelt dat de landbouwvrijstelling ten onrechte niet is toegepast over een bedrag van € 20.403. Eiser voert primair aan dat er geen sprake is van belaste bestemmingswijzigingswinst. Subsidiair betoogt eiser dat er geen verschil is tussen de waarde in het economische verkeer (hierna: WEV) en de waarde in het economische verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik (hierna: WEVAB), omdat de verkoopprijs binnen een normale marge van de agrarische waarde is gebleven. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vaststelling van het verlies uit werk en woning op € 3.646.
3.3. Verweerder stelt dat de boekwinst die is gerealiseerd bij de verkoop tot een bedrag van € 81.610 – waarin het aandeel van eiser 25% bedraagt, derhalve (afgerond) € 20.403) – niet kan delen in de landbouwvrijstelling. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 3.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) behoren niet tot de winst de voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeverandering van gronden – daaronder begrepen de ondergrond van gebouwen – voorzover de waardeverandering van de grond is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van de grond in het kader van een landbouwbedrijf, en niet is ontstaan in de uitoefening van het bedrijf.
4.2. De rechtbank stelt voorop dat op eiser de bewijslast rust aannemelijk te maken dat is voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van de landbouwvrijstelling. Indien eiser heeft voldaan aan de op hem rustende bewijslast, is het vervolgens aan verweerder om te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken dat en in hoeverre sprake is van een waardeverandering van grond die is uitgezonderd van de landbouwvrijstelling.
4.3. Ter onderbouwing van zijn standpunt betoogt eiser dat de grond, die een agrarische bestemming heeft, ook na de overdracht door eiser aan het Hoogheemraadschap in gebruik is gebleven als agrarische grond en dat zowel de bestemming als het feitelijk gebruik van de grond nooit zijn gewijzigd. Volgens eiser verkeerde hij in de veronderstelling dat hij in 2004 de grond zou overdragen aan [B], evenals eiser agrariër, en bleek pas bij het passeren van de leveringsakte dat hij de grond niet rechtstreeks aan [B] verkocht maar aan het Hoogheemraadschap. Eiser heeft bij zijn pleitnota een verklaring overgelegd v[C], makelaar te [PLAATSNAAM] (hierna: [C]), waarin deze verklaart als makelaar betrokken te zijn geweest bij de verkoop van het perceel. Voorts verklaart [C] daarin dat via zijn bemiddeling de verkoopprijs van € 430.000 tot stand is gekomen. Eiser stelt dat de overeengekomen verkoopprijs een prijs tussen twee agrariërs is en dat dit ook de prijs is die het Hoogheemraadschap aan eiser heeft betaald voor het perceel. Het Hoogheemraadschap heeft de grond dezelfde dag doorgeleverd aan [B], die het agrarisch gebruik van de grond heeft voortgezet.
4.4. Verweerder heeft hiertegenover gesteld dat bij het Hoogheemraadschap geen sprake is van voortzetting van de aanwending van het perceel in het kader van een landbouwbedrijf, omdat het Hoogheemraadschap de grond van eiser heeft gekocht om te gebruiken als ruilmiddel. Volgens verweerder is van algemene bekendheid dat overheidsinstanties, ter verkrijging van gronden van landbouwers ten behoeve van de uitvoering van hun overheidstaken, vergoedingen betalen die de WEVAB van de gronden te boven gaan, hetgeen zich in het onderhavige geval ook voordoet. Voorts stelt verweerder dat eiser niet rechtstreeks met [B] heeft onderhandeld, maar met makelaar [C]. Eiser verkeerde wellicht in de veronderstelling dat [C] optrad namens [B], maar dit neemt niet weg dat [C] opdracht had van het Hoogheemraadschap om de gronden voor het Hoogheemraadschap te verwerven. Hierdoor heeft eiser een hoge prijs voor het perceel gekregen, aldus verweerder. Volgens verweerder moet aan het perceel een WEVAB-waarde van € 35.000 per ha worden toegekend en valt hetgeen hierboven door eiser is ontvangen, buiten de landbouwvrijstelling.
4.5. Met hetgeen eiser heeft aangevoerd acht de rechtbank aannemelijk dat sprake is van voortzetting van de aanwending van het perceel in het kader van een landbouwbedrijf. Immers, ook na overdracht aan het Hoogheemraadschap – waarbij het Hoogheemraadschap slechts kortstondig de eigendom heeft gehad van het perceel, nu het perceel dezelfde dag is overgedragen aan [B] – zijn de bestemming van de grond en het feitelijk gebruik ervan ongewijzigd gebleven. Dat het Hoogheemraadschap de grond heeft verkregen om te gebruiken als ruilmiddel, zoals verweerder betoogt, doet hieraan niet af.
4.6. Gelet op de door partijen aangevoerde feiten en omstandigheden dient naar het oordeel van de rechtbank de vraag te worden beantwoord of is voldaan aan de eveneens voor toepassing van de landbouwvrijstelling geldende voorwaarde dat het voordeel dat eiser heeft behaald bij verkoop van het perceel – in zijn geheel – is toe te rekenen aan de waardeontwikkeling van de grond in het kader van de voortgezette agrarische bestemming. In dit verband neemt de rechtbank tot uitgangspunt dat in het algemeen een tussen van elkaar onafhankelijke partijen overeengekomen koopprijs, zoals thans aan de orde, niet afwijkt van de waarde in het economische verkeer van het verkochte goed (vgl. HR 24 januari 1990, nr. 25884, BNB 1990/83).
4.7. Bij de beantwoording van de zojuist bedoelde vraag kent de rechtbank in de eerste plaats betekenis toe aan de omstandigheid dat het Hoogheemraadschap de grond niet heeft verworven teneinde deze als landbouwgrond te gebruiken. Voorts acht de rechtbank van belang dat, zoals blijkt uit de onder 4.3 genoemde verklaring van [C], eiser niet rechtstreeks met [B] heeft onderhandeld over de verkoop van het perceel, maar met [C], terwijl verweerder onweersproken heeft gesteld dat [C] opdracht had van het Hoogheemraadschap om de gronden te verwerven. Hoewel deze feiten en omstandigheden naar het oordeel van de rechtbank niet zonder meer leiden tot het oordeel dat het door eiser behaalde voordeel niet – in zijn geheel – onder de landbouwvrijstelling valt, dient op grond hiervan wel te worden beoordeeld of partijen de door hen voorgestane waarde van het perceel aannemelijk hebben gemaakt. Eerst nadat is bepaald welke waarde voor het perceel in aanmerking dient te worden genomen kan worden beoordeeld of en zo ja, welk deel van het door eiser behaalde voordeel buiten de landbouwvrijstelling valt.
4.8. Verweerder heeft zijn stelling dat de WEVAB lager is dan de voor het perceel betaalde prijs onderbouwd met de onder 2.10 genoemde transacties, waarbij verweerder ter zitting heeft aangegeven dat de als eerste genoemde transactie buiten beschouwing dient te blijven omdat dit een transactie tussen gelieerde partijen betreft. Voorts heeft verweerder verwezen naar de ter zake van de ruiling – vermeld onder 2.6 en 2.7 – tussen eiser en [BEDRIJF A] voor de overdrachtsbelasting in aanmerking genomen waarde voor bloot eigendom en erfpachtrecht van € 35.000 per ha. Tot slot heeft de taxateur ter zitting een aantal transacties genoemd in de omgeving alsmede in de nabijgelegen [NAAM]polder. Volgens de taxateur blijkt uit het geheel van de transacties dat de waarde rond de € 3,50 per m² moet liggen.
4.9. Eiser heeft het volgende tegen de door verweerder genoemde transacties ingebracht. In de eerste plaats betreffen volgens eiser de door verweerder ingebrachte transacties minder goede grond dan het perceel, zodat dat de oorzaak is dat voor die grond lagere prijzen zijn betaald dan eiser voor het perceel heeft ontvangen. Voorts zijn, voor zover verweerder zich beroept op transacties tussen het Hoogheemraadschap en agrariërs, deze transacties volgens eiser niet geschikt om de WEVAB mee te onderbouwen, omdat die prijzen zijn beïnvloed door de tussenkomst van het Hoogheemraadschap. De [NAAM]polder tot slot is een ander gebied en daarom zijn transacties in dat gebied niet goed vergelijkbaar, aldus eiser.
4.10. De rechtbank is van oordeel dat verweerder met hetgeen hij heeft aangevoerd, en gelet op de betwisting door eiser, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de WEVAB van de grond dient te worden gesteld op ten hoogste € 3,50 per m². Tegenover de stelling van eiser dat de door verweerder gebruikte transacties kwalitatief mindere grond betreffen, heeft verweerder niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, dat het prijsverschil tussen de transactieprijzen en de prijs van het perceel niet is veroorzaakt door het gestelde verschil in kwaliteit. Voorts is de rechtbank van oordeel dat, wat de door verweerder gebruikte transacties betreft waarbij het Hoogheemraadschap is betrokken, eraan getwijfeld kan worden of de bij deze transacties gerealiseerde prijzen de WEVAB van de grond vertegenwoordigen. Verweerder heeft onvoldoende aangevoerd om deze twijfel weg te nemen. Dit klemt temeer nu verweerder zich juist in de onderhavige procedure erop beroept dat de door het Hoogheemraadschap betaalde prijs voor het perceel niet de WEVAB vertegenwoordigt. De enkele verwijzing van verweerder naar de ter zake van de overdrachtsbelasting in aanmerking genomen waarde bij de transactie van 5 oktober 2004 tussen [BEDRIJF A] en eiser, waarbij eiser de eigendom verwierf van het perceel, biedt onvoldoende inzicht in de bij deze transactie betrokken (eigendoms- en erfpacht)rechten om hieraan zonder meer de conclusie te kunnen verbinden dat de WEVAB van het perceel op € 35.000 per ha moet worden gesteld.
4.11. De rechtbank zal vervolgens de door eiser voorgestane waarde van het perceel beoordelen. Eiser heeft zich ter onderbouwing van zijn stelling dat de door het Hoogheemraadschap betaalde prijs gelijk is aan de WEVAB in de eerste plaats beroepen op de onderhandelingen met [B], zodat de transactie volgens eiser in feite een transactie tussen twee agrariërs betrof. Voorts heeft eiser een verklaring overgelegd van dezelfde [C] als genoemd onder 4.3, waarin deze verklaart dat voor grond als het onderhavige perceel voor het jaar 2003-2004 een prijsindicatie geldt van € 38.000 tot € 42.000 per ha.
4.12. De rechtbank is van oordeel dat eiser met hetgeen hij heeft aangevoerd evenmin aannemelijk heeft gemaakt dat de door hem voorgestane waarde gelijk is aan de WEVAB. Wat betreft het beroep van eiser op de onderhandelingen met [B], welke onderhandelingen, zo is gebleken, zijn gedaan door [C] en waarbij eiser in de veronderstelling verkeerde dat deze optrad namens [B], is de rechtbank van oordeel dat aannemelijk is dat de hierbij tot stand gekomen transactieprijs is beïnvloed door de opdracht die [C] had van het Hoogheemraadschap om de gronden voor het Hoogheemraadschap te verwerven. De prijsindicatie van [C] is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende onderbouwd nu hierin geen vergelijkende transacties zijn genoemd noch anderszins een onderbouwing is gegeven. Bovendien ligt de door eiser gerealiseerde transactieprijs ruim € 1.000 per ha hoger dan de bovengrens van de door [C] gegeven indicatie, zodat in zoverre die transactieprijs niet wordt ondersteund door de verklaring van [C].
4.13. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat beide partijen niet aannemelijk hebben gemaakt dat de door hen voorgestane waarde als WEVAB van het perceel moet worden aangemerkt. Gelet hierop heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat de door hem gerealiseerde waardeverandering van het perceel in zijn geheel is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van het agrarisch gebruik, en dient ervan te worden uitgegaan dat een gedeelte van de waardestijging is toe te rekenen aan de tussenkomst van het Hoogheemraadschap die het perceel wilde gebruiken als ruilmiddel. In zoverre valt de bij de verkoop gerealiseerde winst niet onder de landbouwvrijstelling.
4.14. Nu, zoals gezegd, beide partijen de door hen voorgestane waarde niet aannemelijk hebben gemaakt, zal de rechtbank de WEVAB van het perceel in goede justitie vaststellen. Daarbij kent de rechtbank gewicht toe aan de verklaring van eiser ter zitting dat [B] bijzonder geïnteresseerd was in de grond omdat de grond grensde aan het huis en de landbouwgrond van [B] en hij daarom bereid was een hogere prijs te betalen voor de grond dan een willekeurige derde. Voor zover dit invloed heeft gehad op de door [B] betaalde prijs heeft dit mede de waarde van de grond bepaald en valt het hierdoor gerealiseerde voordeel in zoverre onder de landbouwvrijstelling (vgl. HR 24 januari 1990, nr. 25884, BNB 1990/83). Voorts neemt de rechtbank in aanmerking dat eiser aannemelijk heeft gemaakt dat het perceel van hogere kwaliteit was dan die van de gronden die aan de taxatie van verweerder ten grondslag liggen. Anderzijds kent de rechtbank gewicht toe aan het prijsopdrijvend effect van het belang van het Hoogheemraadschap de grond te verkrijgen als ruilmiddel. Al deze feiten en omstandigheden in aanmerking genomen stelt de rechtbank de waarde van het perceel ten behoeve van de toepassing van de landbouwvrijstelling in goede justitie vast op € 41.150 per ha. De belaste winst dient derhalve gesteld te worden op € 430.000 -/- (9.95.40 ha x € 41.150 = € 409.607,10) = (afgerond) € 20.392 en het aandeel van eiser hierin op 25% = € 5.098. Bij de vaststelling van het belastbare inkomen uit werk en woning dient derhalve € 20.403 -/- € 5.098 = € 15.305 minder belaste winst in aanmerking te worden genomen. Bij gelijkblijvende en per saldo genoten zelfstandigenaftrek ad € 8.386 bedraagt het belastbare inkomen uit werk en woning € 1.275 (€ 16.580 minus € 15.305).
4.15. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). De rechtbank ziet geen aanleiding aan de zaak een meer dan gemiddeld gewicht toe te kennen. Voorts komen voor vergoeding in aanmerking de reiskosten per openbaar vervoer tweede klasse die eiser heeft moeten maken om de zitting te kunnen bijwonen. De rechtbank stelt de reiskosten vast op € 25,90.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 1.275, een verrekening van een verlies uit werk en woning van € 1.275, en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.295 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 899,90, en
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 42 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.C. van As, voorzitter, mr. A.A. Fase en mr. R. van Scharrenburg, rechters, in tegenwoordigheid van mr. B.J.E. Lodder, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 23 oktober 2012.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.