Uitspraak
RECHTBANK LEEUWARDEN
Sector bestuursrecht, belastingkamer
Procedurenummer: AWB07/380
Uitspraakdatum: 3 januari 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
de gemeente Boarnsterhim, gevestigd te Grou, eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Assen, verweerder.
Procesverloop
1.1 Verweerder heeft bij beschikking (genummerd [nummer]) van 14 oktober 2005 afwijzend beslist op het door eiseres ingediende verzoek om teruggaaf van omzetbelasting over het tijdvak 1 juli 2003 tot en met 30 september 2003.
1.2 Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 21 december 2006 het door eiseres tegen de beschikking ingediende bezwaar afgewezen.
1.3 Eiseres heeft daartegen bij brief van 29 januari 2007, ontvangen bij de rechtbank op 30 januari 2007, beroep ingesteld.
1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 september 2007 te Leeuwarden. Eiseres is daar verschenen bij haar gemachtigde de heer J. Egberink, vergezeld van mr. E.M. Poortman. Namens verweerder is verschenen mr. H.D. Bebingh.
1.6 Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
1.7 Op 14 september 2007 heeft verweerder - zoals ter zitting is afgesproken - een afschrift van eiseres' aangifte omzetbelasting over het tijdvak 1 juli 2003 tot en met 30 september 2003 ingezonden. Hierbij heeft verweerder een afschrift van een van eiseres afkomstige brief van 23 oktober 2003 gevoegd, waarbij eiseres haar aangifte heeft gecorrigeerd.
Motivering
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1 Eiseres heeft in het jaar 2001 aan de Burstumerdyk 5 en 6 te Grou een nieuw gebouw (het gebouw) laten bouwen voor de huisvesting van de Stichting Openbare Bibliotheek Boarnsterhim (de bibliotheek) en de Openbare Scholengemeenschap Sevenwolden (de school). De voortbrengingskosten van het gebouw bedroegen
€ 3.508.580,--, exclusief omzetbelasting.
2.2 Met betrekking tot de structuur voor het beheer van het gebouw hebben eiseres, de bibliotheek en de school zich laten adviseren door Deloitte Belastingadviseurs B.V. te Leeuwarden (Deloitte). Deloitte heeft in haar advies erop gewezen dat de keuze voor het oprichten van een beheersstichting in combinatie met de verkoop van het gebouw aan die stichting, tot een fiscale besparing zou kunnen leiden.
2.3 Op 20 april 2002 is een raamovereenkomst betreffende het beheer en het gebruik van het gebouw gesloten tussen eiseres, de bibliotheek en de school. Het doel van deze overeenkomst is (artikel 1) een optimaal gebruik, beheer en onderhoud van het gebouw te bewerkstelligen, opdat aan de bewoners van de gemeente Boarnsterhim een duurzaam en kwalitatief hoogwaardig school- en openbare bibliotheekgebouw ter beschikking staat. Dit doel wordt volgens de artikelen 2 tot en met 6 van de raamovereenkomst gerealiseerd door:
a. Het verhuren van het gebouw door eiseres aan de bibliotheek en aan de school;
b. Het oprichten van de Stichting Beheer Huisvesting Openbare Bibliotheek / OSG Sevenwolden Grou (de stichting);
c. De verkoop en overdracht van het gebouw door eiseres aan de stichting;
d. Het verstrekken van geldleningen door eiseres en de school aan de stichting.
2.4 In mei 2002 heeft eiseres het gebouw in gebruik genomen. Vanaf dat moment heeft eiseres het gebouw belast met omzetbelasting verhuurd aan de bibliotheek en vrijgesteld van omzetbelasting verhuurd aan de school. Ter zake hiervan zijn op 20 april 2002 huurovereenkomsten, die als bijlagen tot de eerder genoemde raamovereenkomst behoren, opgemaakt.
2.5 Ter zake van de ingebruikneming van het gebouw heeft eiseres op grond van artikel 3, eerste lid, aanhef, en onderdeel h, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet) een bedrag van € 526.529,-- aan omzetbelasting voldaan. Dit bedrag betreft het aan de (van omzetbelasting vrijgestelde) verhuur van de school toe te rekenen deel van de over de voortbrengingskosten van het gebouw verschuldigde omzetbelasting. Deze toerekening heeft eiseres met verweerder afgestemd.
2.6 In november 2002 hebben de school en de bibliotheek de stichting opgericht. Volgens artikel 2 van Pro de oprichtingsakte, die als bijlage tot de eerder genoemde raamovereenkomst behoort, heeft de stichting ten doel: het voeren van het beheer over en de exploitatie van de gezamenlijke huisvesting van de bibliotheek en de school in Grou aan de Burstumerdyk nummers 5 en 6 die door eiseres aan de stichting ten titel van beheer als zodanig in volle (juridische en economische) eigendom worden overgedragen en voorts al hetgeen met een en ander rechtstreeks of zijdelings verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn, alles in de ruimste zin des woords.
2.7 Op 16 juni 2003 hebben eiseres en de stichting een overeenkomst van geldlening gesloten. Volgens artikel 1 van Pro deze overeenkomst, die afwijkt van artikel 6 van Pro de raamovereenkomst, verstrekt eiseres aan de stichting een geldlening van € 453.780,--.
2.8 Volgens de artikelen 1 en 2 van de tussen eiseres en de stichting gesloten koopovereenkomst verklaart eiseres aan de stichting het gebouw te hebben verkocht voor een koopprijs van ƒ 1.000.000,-- (€ 453.780,--)
2.9 In artikel 9 van Pro de koopovereenkomst is een verkoopregulerend beding opgenomen. Volgens het eerste tot en met derde lid van dit artikel heeft eiseres zich met ingang van de dag waarop de koopovereenkomst is gesloten voor onbepaalde tijd het recht van wederinkoop van het gebouw voorbehouden. Indien eiseres van het recht van wederinkoop wenst gebruik te maken, zal zij bij deurwaardersexploot aan de stichting verklaren, dat zij zich op de ontbindende voorwaarde beroept, inhoudende dat zij van haar recht van wederinkoop gebruik maakt. Het uitgebracht worden van deze verklaring is de vervulling van de ontbindende voorwaarde, waaronder de koopovereenkomst is aangegaan, zodat door het enkel uitbrengen van die verklaring de goederenrechtelijke overeenkomst zal zijn ontbonden, zodat ook de eigendom van het gebouw negentig dagen of zoveel meer of minder als partijen overeenkomen na het uitbrengen van voormeld exploot weer op eiseres zal zijn overgegaan met alle gevolgen van dien.
2.10 Volgens artikel 9, vierde lid, van de koopovereenkomst is eiseres gerechtigd om door inschrijving in de daartoe bestemde openbare onroerendgoedregisters van het deurwaardersexploot de onroerende zaak weer te harer name te doen stellen. Voor zover nodig verleent de stichting hierbij aan eiseres een onherroepelijke volmacht om alle feitelijke en rechtshandelingen te verrichten die nodig zijn om de eigendomsoverdracht te bewerkstelligen.
2.11 Bij gebruikmaking van het recht van wederinkoop zal door eiseres aan de stichting de koopprijs niet worden terugbetaald, gezien de overeengekomen eigen bijdrage van de stichting aan eiseres ter zake van de bouw, aldus het bepaalde in het vijfde lid van artikel 9 van Pro de koopovereenkomst.
2.12 Zolang voor eiseres het recht van wederinkoop zal bestaan, zal volgens het negende lid van artikel 9 van Pro de koopovereenkomst de stichting niet anders dan met vooraf verkregen schriftelijke toestemming van eiseres het gebouw geheel of ten dele aan derden in eigendom mogen overdragen of daarop enig beperkt of zakelijk genotsrecht of een kwalitatieve verbintenis of lijdende erfdienstbaarheid mogen verlenen, of het gebouw mogen verhuren of verpachten of onder welke titel ook in gebruik mogen afstaan, behoudens de op het moment van de verkoop bestaande huurovereenkomsten.
2.13 Volgens een notariële akte van levering van 1 juli 2003 heeft eiseres het gebouw voor een bedrag van € 453.780,-- in verhuurde staat geleverd aan de stichting. In deze koopsom zit een bedrag van € 72.452,26 aan ter zake van de verkoop verschuldigde omzetbelasting begrepen. Deze omzetbelasting heeft eiseres in haar aangifte omzetbelasting voor het derde kwartaal van het jaar 2003 aangegeven.
2.14 Volgens de notariële akte van levering heeft eiseres - in afwijking van het bepaalde in de raamovereenkomst - afstand gedaan van haar recht op voldoening van de gehele koopsom en omzetbelasting en is de verplichting tot betaling van deze koopsom en omzetbelasting omgezet in een verplichting voor de stichting tot aflossing en betaling van rente aan eiseres wegens de door de stichting met eiseres gesloten overeenkomst van geldlening gelijk aan het totaal van de koopsom en omzetbelasting.
2.15 Artikel 12 van Pro de notariële akte van levering behelst een verkoopregulerend beding. Hierbij hebben eiseres en de stichting verklaard dat eiseres zich het recht van wederinkoop van het verkochte heeft voorbehouden voor onbepaalde tijd, met ingang van de dag waarop de koopovereenkomst is gesloten. Indien eiseres van het recht van wederinkoop wenst gebruik te maken, zal zij bij deurwaardersexploot aan de stichting verklaren, dat zij zich op het beding van wederinkoop beroept, inhoudende dat zij van haar recht van wederinkoop gebruik maakt en dat zij bereid is tot terugbetaling van de koopsom exclusief omzetbelasting en zonder rekening te houden met afschrijving of indexering, tegelijk met de feitelijke oplevering van het verkochte door de stichting. Het uitbrengen van de verklaring bij deurwaardersexploot door eiseres en de bevestiging van de ontvangst daarvan door de stichting aan eiseres wordt geacht voldoende te zijn voor een rechtsgeldig beroep op het beding van wederinkoop. De stichting is alsdan verplicht de eigendom van het verkochte binnen uiterlijk negentig dagen of zoveel minder als partijen overeenkomen, ingaande op de dag nadat de stichting de kennisgeving van ontvangst van het door eiseres bij deurwaardersexploot uitgebrachte beroep op het beding van wederinkoop aan eiseres heeft gedaan, wederom aan eiseres te leveren met alle gevolgen van dien, daaronder begrepen verrekening van de zakelijke lasten en belastingen.
2.16 Het zevende lid van artikel 12 van Pro de notariële akte van levering komt overeen met het bepaalde in het negende lid van artikel 9 van Pro de koopovereenkomst.
2.17 De stichting heeft ten tijde van de levering van het gebouw de hiervoor onder punt 2.4 bedoelde huurovereenkomsten van eiseres overgenomen en heeft de verhuur van het gebouw aan de bibliotheek (met omzetbelasting) en de school (vrijgesteld van omzetbelasting) aldus ongewijzigd voortgezet.
2.18 Eiseres heeft ter zake van de verkoop van het gebouw in haar aangifte over het derde kwartaal van het jaar 2003 in verband met herziening van de bij de ingebruikname van het gebouw plaatsgevonden hebbende integratieheffing een bedrag van € 447.550,--, ofwel 85% van € 526.529,--, zijnde de ter zake van de ingebruikname door eiseres van het gebouw plaatsgevonden hebbende integratieheffing, in aftrek gebracht. Deze - bij brief van 23 oktober 2003 door eiseres gecorrigeerde - aangifte, waarin onder meer eveneens de ter zake van de verkoop van het gebouw verschuldigde omzetbelasting ad € 72.452,26 zat begrepen (zie hiervoor onder punt 2.13), leidde tot een verzoek om teruggaaf van omzetbelasting van (per saldo) € 384.104,--.
2.19 Op 16 september 2004 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij eiseres. Van dit boekenonderzoek heeft verweerder op 23 februari 2005 een rapport opgemaakt.
2.20 Op grond van de in het rapport van het boekenonderzoek genomen conclusies heeft verweerder aan eiseres voor het derde kwartaal van het jaar 2003 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 594.178,--. Bij deze aanslag heeft verweerder de omzetbelasting over het verschil tussen de voortbrengingskosten van het gebouw
(€ 3.508.580,--) en de door eiseres met de stichting overeengekomen koopsom in geld voor het gebouw (€ 381.327,-- exclusief omzetbelasting) nageheven. Verder heeft verweerder bij beschikking van 14 oktober 2005 de door eiseres gevraagde teruggaaf van omzetbelasting geweigerd.
2.21 Bij uitspraak van 17 oktober 2006, procedurenummer AWB 05/2069, heeft deze rechtbank de aan eiseres opgelegde naheffingsaanslag vernietigd.
Geschil
3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder de door eiseres gevraagde teruggaaf van omzetbelasting terecht heeft geweigerd. Het geschil spitst zich toe op het antwoord op de vraag of eiseres tot een bedrag van € 447.550,-- recht heeft op aftrek van voorbelasting wegens herziening van de bij de ingebruikname van het gebouw plaatsgevonden hebbende integratieheffing.
3.2 Eiseres bestrijdt de door verweerder ter onderbouwing van zijn weigering van haar verzoek om teruggaaf aangevoerde standpunten.
3.3 Verweerder volhardt in de volgende standpunten:
Primair: Er is sprake van een schijnhandeling, omdat de werkelijke wil van partijen niet overeenstemt met de naar buiten gepresenteerde overeenkomsten. In werkelijkheid heeft eiseres de volle eigendom behouden van de onroerende zaak.
Subsidiair: Op grond van fiscale kwalificatie van de feiten is eiseres zelf eigenaar gebleven van het gebouw.
Meer subsidiair: Er is sprake van fraus legis (dan wel misbruik van recht).
Nog meer subsidiair: Er is sprake van een prestatie als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de Wet in verbinding met artikel 1, eerste lid, onderdeel b, van het Besluit uitsluiting aftrek voorbelasting 1968.
Uiterst subsidiair: Artikel 31 van Pro de Wet is van toepassing op de overdracht van het gebouw.
3.4 Indien de rechtbank tot het oordeel komt dat eiseres het gelijk aan haar zijde heeft, concluderen partijen - naar volgt uit de nadien toegezonden aangifte - tot toewijzing van door haar gevraagde teruggaaf van omzetbelasting tot een bedrag van € 384.104,--. Mocht de rechtbank het geschil overeenkomstig één van verweerders standpunten beslechten, concluderen partijen tot bevestiging van verweerders weigering van de door eiseres gevraagde teruggaaf van omzetbelasting.
3.5 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
Beoordeling van het geschil
4.1 Ingevolge artikel 5, achtste lid, eerste volzin, van de Zesde richtlijn (tekst 2003) kunnen de Lid-Staten, in geval van overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, zich op het standpunt stellen dat geen levering van goederen heeft plaatsgevonden en dat degene op wie de goederen overgaan, in de plaats treedt van de overdrager. Voorts kunnen de Lid-Staten, ingevolge de tweede volzin van deze bepaling, in voorkomend geval de nodige maatregelen treffen om concurrentievervalsing te voorkomen ingeval degene op wie de goederen overgaan niet volledig belastingplichtig is.
4.2 Artikel 5, achtste lid, eerste volzin, van de Zesde richtlijn (tekst 2003) is geïmplementeerd in artikel 31 van Pro de Wet, dat als volgt luidt:
"Bij overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen, al dan niet tegen vergoeding of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, wordt geacht dat geen leveringen of diensten plaatsvinden en treedt, tenzij bij ministeriële regeling anders is bepaald, degene op wie de goederen overgaan in de plaats van de overdrager.".
Van de in de tweede volzin van artikel 5, achtste lid, van de Zesde richtlijn (tekst 2003) vermelde bevoegdheid heeft Nederland geen gebruik gemaakt.
4.3 Gelet op jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen, met name op het arrest van 27 november 2003, nr. C-497/01, onder meer gepubliceerd in VN 2003/61.18, inzake Zita Modes Sàrl, is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een algemeenheid van goederen in de zin van artikel 5, achtste lid, van de Zesde richtlijn, indien sprake is van één of meer lichamelijke zaken waarmee activiteiten worden verricht die voldoen aan het bepaalde in artikel 4 van Pro de Zesde richtlijn en die een zekere mate van zelfstandigheid en eenheid met die zaken bezitten. Indien dergelijke zaken worden overgedragen, is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een overgang van een algemeenheid van goederen, mits de verkrijger de bedoeling heeft om het overgedragene te exploiteren.
4.4 Gelet op de hiervoor onder de punten 2.1 tot en met 2.17 vastgestelde feiten in onderling verband en samenhang bezien is de rechtbank met inachtneming van hetgeen hiervoor is overwogen van oordeel dat de overdracht van het gebouw als een overgang van een algemeenheid van goederen moet worden beschouwd. Hierbij overweegt de rechtbank dat een beoordeling van de vraag of de werkzaamheden ten aanzien van het gebouw niet uitgaan boven hetgeen bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is, in het midden kan worden gelaten, omdat in het geval deze vraag - overeenkomstig eiseres' zienswijze - in bevestigende zin zou moeten worden beantwoord, dit niet wegneemt dat de met het gebouw verrichte activiteiten voldoen aan het bepaalde in artikel 4 van Pro de Zesde richtlijn. In dit artikel worden economische activiteiten die niet uitgaan boven hetgeen bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is, immers niet onderscheiden van andere economische activiteiten.
4.5 Hetgeen hiervoor is overwogen leidt tot de conclusie dat de overdracht van het gebouw onder het toepassingsbereik van artikel 31 van Pro de Wet valt, hetgeen meebrengt dat ter zake geen levering wordt geacht te hebben plaatsgevonden, zodat herziening van de omzetbelasting over de voortbrengingskosten van het gebouw niet aan de orde kan komen. De rechtbank is dan ook van oordeel dat verweerder de door eiseres gevraagde teruggaaf van omzetbelasting terecht heeft geweigerd.
4.6 Gelet op het voorgaande behoeven de overige stellingen van verweerder geen behandeling meer.
4.7 De slotsom luidt dat eiseres' beroep geen doel treft.
Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 3 januari 2008 door mr. J.W. Keuning, mr. P.G. Wijtsma en mr.dr. P. van der Wal, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M. Hiemstra, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.