Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 18/4832
uitspraak van de meervoudige kamer van 3 december 2020 in de zaak tussen
[X] B.V., gevestigd te [Z] , eiseres
(gemachtigde: A.J. de Ruiter),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Procesverloop
Eiseres heeft op aangifte een bedrag van € 346.620 aan overdrachtsbelasting voldaan. Zij heeft tegen de voldoening van dat bedrag bezwaar gemaakt. Verweerder heeft het bezwaar afgewezen.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 oktober 2020 te Haarlem.
Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde, bijgestaan door J.J. van Beest (kantoorgenoot). Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [A] ,
mr. [B] en mr. [C] .
Overwegingen
Feiten
1. Op 6 november 2017 hebben de gemeente Amsterdam en [D] B.V., enig aandeelhouder in en de bestuurder van eiseres, een overeenkomst gesloten met betrekking tot de uitgifte in eeuwigdurende erfpacht van een perceel grond met de zich daarop bevindende opstallen aan de [E] (hierna: de Erfpachtovereenkomst). De Erfpachtovereenkomst bepaalt, voor zover van belang:
“
In aanmerking nemende dat:
In aanmerking nemende dat:
[…]
g. Gemeente de canon voor het erfpachtrecht heeft vastgesteld als product van […] een canonpercentage van 2,39 en […] de vaste erfpachtgrondwaarde die geldt bij de bruto vloeroppervlakte(n) van de opstallen en de in het bestemmingsplan opgenomen toegelaten bestemming(en);
h. Erfpachter er mee bekend is dat afkoop van de canon verplicht is als de bestemming(en) en/of het toegestane gebruik van het erfpachtrecht anders zijn dan volledig wonen en/of sociaal-maatschappelijk; Erfpachter kennis heeft genomen van en akkoord is met de aanvullende bepalingen en voorwaarden als genoemd in het biedingsformulier en bijbehorende bijlagen;
[…]
artikel 1. de Erfpachtvoorwaarden
Gemeente en Erfpachter komen hierbij overeen dat Gemeente aan Erfpachter het Perceel in eeuwigdurende erfpacht zal uitgeven, waarbij de uitgifte in erfpacht zal geschieden onder:
a. de Algemene Bepalingen voor eeuwigdurende erfpacht 2016 Amsterdam […] met inachtneming van het […] Uitgiftebeleid eeuwigdurende erfpacht 2016.
b.
[…]
2a het perceel en de zich daarop bevindende opstal zijn bestemd tot: kantoor, bedrijfsruimte, cultuur & ontspanning […] en dienen conform gebruikt te worden.
[…]
4. bijzondere erfpachtbepalingen ten behoeve van integriteit (Van Traa-bepalingen)
A niet toegestane bestemmingen
[…]
1° prostitutie […]
2° exploitatie van speelautomaten […]
3° het exploiteren van kwalitatief laagwaardige horecagelegenheden […]
4° exploitatie van een headshop […]
5° exploitatie van een geldwisselkantoor […]
[…]
artikel 3. Financiële gegevens
a. Erfpachtgrondwaarde, éénmalige vergoeding, canon en afkoop
De totale erfpachtgrondwaarde voor het aan Erfpachter hierbij in erfpacht aangeboden perceel bedraagt € 3.500.000,-. Deze erfpachtgrondwaarde is gebaseerd op de in de bijzondere bepalingen genoemde bestemmingen en bruto vloeroppervlakten. Naast de op deze erfpachtgrondwaarde te baseren canon (zie hierna) is Erfpachter aan Gemeente een éénmalige vergoeding van de waarde van de opstallen verschuldigd van € 2.277.000,- voor dat deel van de waarde van het in erfpacht uit te geven perceel dat niet in de genoemde erfpachtgrondwaarde tot uitdrukking komt.
De canon bedraagt € 83.650,- en is gebaseerd op de voornoemde erfpachtgrondwaarde en een canonpercentage van 2,39.
Op basis van het grondprijsbeleid van Gemeente is Erfpachter verplicht de canon voor de (eeuwigdurende) looptijd van zijn erfpachtrecht bij vooruitbetaling te voldoen tegen een afkoopsom van € 3.500.000,-.”
2. Op de Erfpachtovereenkomst zijn van toepassing de Algemene Bepalingen voor eeuwigdurende erfpacht 2016 Amsterdam (hierna: Algemene Bepalingen). De Algemene Bepalingen luiden, voor zover van belang:
“artikel 2 - Definities
1 In deze Algemene Bepalingen wordt verstaan onder:
a. afkoopsom:
een eenmalig te betalen bedrag dat in de plaats komt van de nog niet vervallen canon(s);
[…]
e. canon:
het bedrag dat de erfpachter, al dan niet periodiek, aan de gemeente is verschuldigd als vergoeding voor het erfpachtrecht;
[…]
artikel 7 - Canon
1 De canon is verschuldigd vanaf de datum waarop het erfpachtrecht ingaat. Voor de betaling van de canon geldt wat is bepaald in artikel 27.
2 De canon bij uitgifte in eeuwigdurende erfpacht wordt bepaald door de erfpachtgrondwaarde die bij uitgifte is vastgesteld, te vermenigvuldigen met het canonpercentage.
[…]
artikel 8 - Afkoop van de canon
1 De gemeente kan met de erfpachter overeenkomen dat de erfpachter alle nog niet vervallen canon voor de looptijd van het eeuwigdurende erfpachtrecht voldoet door betaling van een afkoopsom.
2 De gemeente stelt de afkoopsom vast op een zodanig niveau als naar haar oordeel nodig is om de gemeente te compenseren voor het niet meer ontvangen van de nog niet vervallen canon.”
3. Het grondprijsbeleid waarnaar in de erfpachtovereenkomst wordt verwezen, betreft ‘Het grondprijsbeleid 2016 voor nieuwe uitgiften in eeuwigdurende erfpacht’ van de gemeente Amsterdam van 24 mei 2016 (hierna: het Grondprijsbeleid). Het Grondprijsbeleid bepaalt, voor zover van belang:
“Begrippen
Afkoop - het door de erfpachter in één keer vooruit betalen van alle toekomstige canonbedragen voor de looptijd van het erfpachtrecht voor in het erfpachtrecht vastgelegde gebruik. De looptijd is bij voortdurende erfpacht gelijk aan de looptijd van het tijdvak (meestal vijftig jaar) en bij eeuwigdurende erfpacht gelijk aan de eeuwigheid.
[…]
3. De bepaling van canon en afkoopsom
De canon is de (jaarlijkse) periodieke vergoeding voor het gebruik van de grond. Bij eeuwigdurende erfpacht wordt deze bij uitgifte berekend door de erfpachtgrondprijs te vermenigvuldigen met het canonpercentage […]. De afkoopsom volgt uit de canon, want deze behelst immers het afkopen van alle toekomstige canonbetalingen.
[…]
3.2.
Het bepalen van de afkoopsom
De afkoopsom is de netto contante waarde van de canoninkomsten die de gemeente ontvangt bij periodieke betaling. Om deze te bepalen, gebruiken we dezelfde parameters, als die voor het bepalen van het canonpercentage: de disconteringsvoet en de inflatieverwachting. […] Bij nieuwe gronduitgifte is de afkoopsom gelijk aan de erfpachtgrondprijs.
Als er na gronduitgifte wordt gekozen voor afkoop, dan bepaalt de gemeente de afkoopsom door de actuele canon (die jaarlijks is gecorrigeerd voor inflatie) te delen door het actuele canonpercentage. De afkoopsom is minimaal gelijk aan de bij uitgifte of overstap in de erfpachtakte opgenomen erfpachtgrondwaarde.
[…]
3.4.
Keuze tussen canonbetaling en afkoop
Bij uitgifte van grond met de volgende bestemmingen kan de erfpachter kiezen of hij periodiek canon wil gaan betalen of dat de canonverplichtingen (voor de bestemming en volume volgens het erfpachtcontract) worden afgekocht:
■ wonen inclusief bijbehorende parkeervoorzieningen;
■ sociaal maatschappelijke voorzieningen waarvoor de vaste grondprijs van toepassing is.
Voor alle andere bestemmingen heeft de erfpachter, bij nieuwe gronduitgifte onder de [Algemene Bepalingen], geen keuze maar is eeuwigdurende afkoop verplicht […] Dit is in ieder geval van toepassing voor de volgende bestemmingen:
■ Kantoren
[…]
■ Bedrijfsruimte
[…]
■ Horeca
[…]”
4. Na het sluiten daarvan zijn de partijen bij de Erfpachtovereenkomst nader overeengekomen om het erfpachtrecht aan eiseres uit te geven. Blijkens de op 18 mei 2018 ten overstaan van de notaris verleden ‘Akte van uitgifte in eeuwigdurende erfpacht’ (hierna: de Erfpachtakte) heeft eiseres daarbij alle rechten en verplichtingen uit de erfpachtovereenkomst aanvaard. Bij deze akte heeft de gemeente Amsterdam het eeuwigdurende erfpachtrecht op het perceel aan eiseres uitgegeven. De erfpachtakte bepaalt, voor zover van belang:
“II. Erfpachtgrondwaarde, eenmalige vergoeding, canon en afkoop
[…]
1. De totale erfpachtgrondwaarde voor onderhavig recht van erfpacht met betrekking tot de Onroerende Zaak bedraagt […] (EUR 3.500.000,00);
[…]
3. De erfpachtcanon bedraagt […] (EUR 83.650,00) en is gebaseerd op voormelde erfpachtgrondwaarde en een canonpercentage van […] (2,39%). Op basis van het grondprijsbeleid van de Gemeente is de Erfpachter verplicht voormelde erfpachtcanon voor de (eeuwigdurende) looptijd van onderhavig erfpachtrecht bij vooruitbetaling te voldoen tegen een afkoopsom van […] (EUR 3.500.000,00).
[…]
III.
Overige voorwaarden en bepalingen”
Overige voorwaarden en bepalingen”
[…]
KWIJTING
1. De Erfpachter heeft […] voormelde afkoopsom ad […] (EUR 3.500.000,00) […] voldaan door storting op een kwaliteitsrekening waarover de notaris-redacteur van deze akte beschikt, […], met uitzondering overigens van een bedrag (waarborgsom) ad […] (EUR 577.700,00); laatstgenoemd bedrag is door [D] B.V., voornoemd, rechtstreeks aan de Gemeente voldaan op elf december tweeduizend zeventien als zekerheid voor de nakoming van de verplichtingen van de Erfpachter onder de Erfpachtovereenkomst en welk bedrag in mindering is gebracht op voormelde voor de onderhavige uitgifte verschuldigde bedragen.
2. De notaris-redacteur zal pas overgaan tot betaling aan of namens de Gemeente indien is onderzocht en vastgesteld dat de Gemeente volledig aan zijn verplichting tot uitgifte in eeuwigdurende erfpacht heeft voldaan overeenkomstig het in deze akte bepaalde en met inachtneming van de ter zake toepasselijke notariële beleidsregels.”
Geschil5. In geschil is hoe de heffingsgrondslag voor de berekening van de verschuldigde overdrachtsbelasting moet worden bepaald.
6. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de heffingsgrondslag moet worden bepaald op 17 maal de jaarlijks canon van € 83.650, derhalve op € 1.422.050, overeenkomstig het bepaalde in artikel 11, eerste en derde lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR)in verbinding met artikel 2 van Pro het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (hierna: Uitvoeringsbesluit) en onderdeel c van de daarbij behorende bijlage. Eiseres voert ter onderbouwing het volgende aan. De waarde van het erfpachtrecht als zodanig dient op nihil te worden gesteld, aangezien de gemeente Amsterdam voor de verkrijging daarvan geen vergoeding heeft bedongen. De gemeente Amsterdam heeft alleen een jaarlijkse canon bedongen van € 83.650. Dat de wederpartij bij de Erfpachtovereenkomst verplicht is de canon bij vooruitbetaling ineens te voldoen, betekent niet dat deze afkoopsom de waarde in het economische verkeer van het erfpachtrecht zelf vertegenwoordigt. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de verschuldigde overdrachtsbelasting tot € 221.943.
7. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de heffingsgrondslag moet worden bepaald op het bedrag van de afkoopsom van € 3.500.000 overeenkomstig het bepaalde in artikel 9, eerste lid, van de WBR. Verweerder voert ter onderbouwing het volgende aan. Alleen in het geval een erfpachtrecht om niet wordt gevestigd waaruit in goederenrechtelijke zin een marktconforme canon voortvloeit is plaats voor toepassing van de waarderingsregels van artikel 11, derde lid, van de WBR. In het onderhavige geval hebben partijen bij de Erfpachtakte in goederenrechtelijke zin beoogd tegen een vergoeding ineens (de afkoopsom) een canonvrij erfpachtrecht te vestigen. Uit de Erfpachtakte vloeit geen enkele goederenrechtelijke schuldplichtigheid voort, zodat van afkoop geen sprake kan zijn. De vergoeding ineens vormt de bedongen tegenprestatie en daarmee de maatstaf van heffing. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
8. Artikel 9, eerste lid, van de WBR luidt:
“1 De belasting wordt berekend over de waarde van de onroerende zaak of het recht waaraan deze is onderworpen, waarop de verkrijging betrekking heeft. De waarde is ten minste gelijk aan die van de tegenprestatie.”
9. Artikel 11 van Pro de WBR bepaalt, voor zover van belang:
“1 Bij verkrijging van een erfdienstbaarheid of van een recht van erfpacht, opstal of beklemming wordt de waarde vermeerderd met die van de canon, de retributie of de huur, met dien verstande dat de som van beide waarden niet hoger wordt gesteld dan de waarde van de zaak waarop het recht betrekking heeft.
[…]
3 De waarde van de canon, de retributie of de huur wordt bepaald volgens bij algemene maatregel van bestuur te stellen regels.”
10. Artikel 52 van Pro de WBR bepaalt:
“Onder waarde wordt verstaan: waarde in het economische verkeer.”
11. Artikel 2 van Pro het Uitvoeringsbesluit bepaalt:
“De waarde van een canon, een retributie of een huur als is bedoeld in artikel 11 van Pro de wet, wordt bepaald met inachtneming van de bij dit besluit behorende bijlage.”
12. De bijlage bij het Uitvoeringsbesluit bepaalt, voor zover van belang:
“c. De waarde van een canon, een retributie of een huur voor onbepaalde tijd, die niet van het leven afhankelijk is, wordt gesteld op het zeventienvoud van het jaarlijkse bedrag.”
13. Bij de beantwoording van de vraag of in het onderhavige geval bij het bepalen van de maatstaf van heffing een waarde kan worden toegekend aan het erfpachtrecht zelf komt het eerst aan op de in de Erfpachtakte tot uitdrukking gebrachte partijbedoeling die moet worden afgeleid uit de in deze akte opgenomen, naar objectieve maatstaven in het licht van de gehele inhoud van de akte uit te leggen omschrijving van het erfpachtrecht (vgl. HR 8 december 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8901).
14. De rechtbank volgt verweerder niet in zijn betoog dat naar goederenrechtelijke bedoeling van partijen een canonvrij erfpacht is gevestigd, omdat naar het oordeel van de rechtbank de Erfpachtakte aan dit betoog geen steun biedt. De Erfpachtakte vermeldt immers met zoveel woorden dat de afkoopsom betrekking heeft op de canon. De omstandigheid dat eiser in de gegeven omstandigheden geen andere keuze had dan de canon in een keer af te kopen, kan niet tot de gevolgtrekking leiden dat het in wezen de bedoeling van partijen is geweest een erfpachtrecht tegen betaling van een koopsom te vestigen. De verwijzing van verweerder naar de Erfpachtovereenkomst kan in dit verband niet tot een ander oordeel leiden, aangezien deze voor de uitleg van de Erfpachtakte niet van belang is.
15. De rechtbank begrijpt dat verweerder met zijn betoog dat er een verband is tussen de hoogte van de canon, de hoogte van de afkoopsom, het erfpachtrecht en de waarde van de grond, en dat de maatstaf van heffing in het licht daarvan moet worden bepaald op de afkoopsom, tevens een zelfstandige fiscaalrechtelijke kwalificatie bepleit. Voor een zelfstandige fiscaalrechtelijke kwalificatie, met als consequentie daarvan andere fiscale gevolgen dan de contracterende partijen op grond van de gekozen civielrechtelijke vorm verwachtten, en daardoor veelal een hogere of lagere belastingheffing, kan plaats zijn indien de aan de gekozen rechtsvorm verbonden fiscale gevolgen niet aanvaardbaar zijn gezien het economische resultaat ervan en gelet op de strekking van de belastingwet. Voor een zodanige kwalificatie is niet noodzakelijk dat de betrokken belastingplichtige partij is geweest bij of anderszins heeft deelgenomen aan alle handelingen die tot dat resultaat hebben geleid (HR 15 december 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA3862).
16. De rechtbank leidt uit de Erfpachtovereenkomst, de Algemene Bepalingen, de Erfpachtakte en het Grondprijsbeleid het volgende af. De hoogte van de periodieke erfpachtcanon is gebaseerd op de waarde van de grond waarop het recht van erfpacht gevestigd is. De hoogte van de afkoopsom voor de canon voor een eeuwigdurend erfpachtrecht is gelijk aan die waarde. In een geval van vestiging van een eeuwigdurend erfpachtrecht als het onderhavige is afkoop verplicht. Blijkens de Erfpachtakte heeft eiseres de afkoopsom (onder verrekening van een eerder door haar gestorte waarborgsom) voorafgaand aan het verlijden van de Erfpachtakte gestort op de kwaliteitsrekening van de notaris, waarbij is vastgelegd dat deze pas tot uitbetaling zal overgaan indien is vastgesteld dat de gemeente Amsterdam volledig aan zijn verplichting tot uitgifte in eeuwigdurende erfpacht heeft voldaan. Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van het erfpachtrecht naar de bedoeling van de partijen bij de Erfpachtovereenkomst op nihil is bepaald omdat een marktconforme canon is overeengekomen. De rechtbank acht aannemelijk dat de waarde van een eeuwigdurend erfpachtrecht in een geval als het onderhavige omgekeerd evenredig is aan de waarde van de gekapitaliseerde canon, wat impliceert dat de waarde van het eeuwigdurend erfpachtrecht gelijk zou zijn aan die waarde in het geval het vestigen van een canonvrij erfpachtrecht zou zijn overeengekomen. Het economische resultaat van een en ander komt naar het oordeel van de rechtbank daarom volledig overeen met de situatie dat een eeuwigdurend canonvrij erfpachtrecht tegen een vergoeding ineens van € 3.500.000 zou zijn gevestigd. In dat geval zou dit bedrag op grond van het bepaalde in artikel 9, eerste lid, van de WBR als maatstaf van heffing hebben te gelden. Gelet op de strekking van de WBR, waar heffing naar de waarde in het economische verkeer uitgangspunt is, acht de rechtbank niet aanvaardbaar in deze omstandigheden uit te gaan van een waarde nihil van het erfpachtrecht vermeerderd met een forfaitaire waarde overeenkomend met 17 maal de jaarlijkse canon. Derhalve heeft het bedrag van de afkoopsom als heffingsgrondslag te gelden. Dat betekent dat het gelijk aan verweerder is.
17. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
Voor een veroordeling in de proceskosten is geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is op 3 december 2020 gedaan door mr. M.W. Koenis, voorzitter, en mr. M.C. van As en mr. R. van Scharrenburg, leden, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. Als gevolg van de maatregelen rondom het coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak, voor zover nodig, alsnog in het openbaar uitgesproken.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.