Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 19/657
uitspraak van de meervoudige kamer van 25 januari 2021 in de zaak tussen
[X] B.V., gevestigd te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. M.C. van den Oetelaar),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres voor het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd en daarbij gelijktijdig een beschikking belastingrente genomen.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de rentebeschikking gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Voorafgaand aan de zitting hebben partijen nadere stukken ingediend. Deze zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 december 2020 te Haarlem.
Namens eiseres is de gemachtigde verschenen, bijgestaan door [A] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [B] en mr. [C] .
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is opgericht in 2010 en volgens het handelsregister bestaan haar activiteiten uit het beheren en exploiteren van een instelling voor geneeskundige en medische behandeling welke uitsluitend of nagenoeg uitsluitend werkzaamheden verricht welke bestaan uit het leveren van zorg in de breedste zin van het woord, al dan niet verzekerd op grond van de Zorgverzekeringswet en/of de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten. Eiseres is gespecialiseerd in het uitvoeren van besnijdenissen die worden uitgevoerd door medische specialisten. Met haar activiteiten is eiseres ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB).
2. Verweerder heeft bij eiseres een boekenonderzoek uitgevoerd en daarvan op 1 april 2019 het controlerapport uitgebracht dat in kopie tot de gedingstukken behoort. Uit het controlerapport komt naar voren dat het onderzoek met name was gericht op de vraag of het uitvoeren van besnijdenissen behoort tot de gezondheidskundige verzorging van de mens en is vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, letter g, onderdeel 1º, letter a, van de Wet OB (de Vrijstelling). In het controlerapport is onder meer vermeld dat eiseres heeft gehandeld alsof de Vrijstelling van toepassing is en zij over de jaren 2012 tot en met 2018 geen aangiften omzetbelasting heeft ingediend.
3. Op basis van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft verweerder eiseres de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd en de rentebeschikking genomen, zich op het standpunt stellend dat besnijdenissen, voor zover die niet op medische indicatie worden uitgevoerd, niet onder de Vrijstelling vallen. Bij het vaststellen van de naheffingsaanslag heeft verweerder aangenomen dat 95 procent van de door eiseres behaalde omzet niet is vrijgesteld. Bij de bestreden uitspraak op bezwaar heeft verweerder de naheffingsaanslag en de beschikking gehandhaafd.
Geschil4.In geschil is of de naheffingsaanslag terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd, waarbij meer specifiek in geschil is of en in hoeverre het uitvoeren van besnijdenissen onder de Vrijstelling valt.
5. Eiseres stelt dat het uitvoeren van besnijdenissen onder de vrijstelling valt en heeft daarvoor – kort weergegeven – aangevoerd dat besnijdenissen preventieve effecten hebben voor de fysieke gezondheid. Ook stelt eiseres dat een besnijdenis psychische klachten kan voorkomen omdat religieuze mannen die niet besneden zijn niet kunnen behoren tot de gemeenschap waarvan zij volwaardig lid zouden willen zijn. Daarnaast stelt eiseres dat 69 procent van de besnijdenissen wordt vergoed door een zorgverzekeraar, zodat kan worden aangenomen dat met deze besnijdenissen sprake is van een medische ingreep. Op basis daarvan zou de naheffingsaanslag moeten worden verminderd tot € 17.154. Verder heeft verweerder ten onrechte het percentage van 95 aangenomen, omdat van de omzet in 2012 van € 613.400, een bedrag van € 164.343 is gerealiseerd naar aanleiding van een verwijsbrief. Op basis van deze omzetverhouding zou de naheffingsaanslag moeten worden verminderd tot € 53.810. Ten slotte stelt eiseres dat verweerder in 2010 al op de hoogte was van haar activiteiten en over dat jaar een naheffingsaanslag is opgelegd die na bezwaar is vernietigd. Volgens eiseres heeft verweerder daarmee bij haar het vertrouwen gewekt dat besnijdenissen zijn vrijgesteld van omzetbelasting.
6. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag, dan wel tot vermindering van de naheffingsaanslag tot € 17.154 of € 53.810. Mocht de rechtbank van oordeel zijn dat over het toepassingsbereik van de Vrijstelling onduidelijkheid bestaat, dan concludeert eiseres tot het stellen van een prejudiciële vraag aan het Hof van Justitie van de EU (HvJ).
7. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslag terecht en niet naar een te hoog bedrag is vastgesteld. Hij heeft daarvoor – kort weergegeven – aangevoerd dat alleen besnijdenissen die om medische redenen worden uitgevoerd onder de Vrijstelling vallen. Verder kan de Vrijstelling van toepassing zijn als de besnijdenissen preventief werken tegen een aandoening of risico waarvan er een mate van zekerheid is dat die aanwezig is of zich zal voordoen, doch de preventieve werking is niet aannemelijk gemaakt. Eiseres heeft, aldus nog steeds verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat zij meer dan vijf procent van haar omzet heeft behaald met vrijgestelde behandelingen. Aangaande het beroep van eiseres op het vertrouwensbeginsel stelt verweerder dat eiseres haar diensten presenteert als vrijgestelde prestaties en dat verweerder zonder nader onderzoek mocht uitgaan van de juistheid daarvan.
8. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
9. De Vrijstelling geldt voor diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep en die voldoen aan de regels die zijn gesteld bij de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (Wet BIG).
10. Tussen partijen is niet in geschil dat de besnijdenissen worden uitgevoerd door artsen met een BIG-registratie. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de besnijdenissen diensten zijn op het gebied van de gezondheidskundige verzorging van de mens.
11. De rechtbank stelt voorop dat de wettelijke bepalingen die voorzien in vrijstelling van omzetbelasting, zoals opgenomen in artikel 132, eerste lid, onder c, van de BTWrichtlijn van de EU (de Richtlijn) en artikel 11, eerste lid, letter g, onderdeel 1º, letter a, van de Wet OB, strikt moeten worden uitgelegd. Medische handelingen zijn alleen vrijgesteld als de handelingen worden uitgevoerd met een therapeutisch doel. Daarvan is sprake als de handeling direct is gericht tot het behandelen van een bepaalde aandoening of tot het voorkomen van een aandoening als er een gerede kans is dat die aandoening zich zal voordoen. Zo vallen een verwantschapsonderzoek, een medisch onderzoek ter bepaling van het recht op een invaliditeitsuitkering en het inzamelen en bewaren van navelstrengbloed niet onder de vrijstelling (HvJ EU 14 september 2000, C384/98, 20 november 2003, C212/01 en 10 juni 2010, C-262/08. Voorts is er volgens het rapport van de KNMG geen overtuigend bewijs dat besnijdenissen in het kader van preventie of hygiëne zinvol of noodzakelijk is. De heersende consensus in de medische wereld is dat er mogelijk enige medische voordelen zijn verbonden aan besnijdenissen, maar dat deze voordelen afgewogen tegen alternatieven en de kans op complicaties onvoldoende groot zijn om routinematige besnijdenis om medisch-preventieve redenen de kunnen aanbevelen, aldus het rapport. Dit leidt tot de conclusie dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat besnijdenissen in het algemeen met een therapeutisch doel worden uitgevoerd. De namens eiseres ter zitting afgelegde verklaring van de arts doet hieraan niet af, aangezien hij mede-eigenaar is van eiseres en dus niet objectief. Dat eiseres, naar zij heeft aangevoerd, contracten heeft met enkele zorgverzekeraars die een besnijdenis vergoeden als de verzekerde aanvullend verzekerd is, maakt dit niet anders. Besnijdenissen zijn niet opgenomen in de basisverzekering en het aanbieden van een aanvullende verzekering waarbij ook besnijdenissen worden vergoed kan zijn ingegeven door commerciële motieven.
13. Aangaande de mogelijk preventieve werking van een besnijdenis heeft eiseres aangevoerd dat een besnijdenis psychische problemen kan voorkomen als een man die niet besneden is zich niet kan aansluiten bij of niet ten volle gerekend kan worden tot de maatschappelijke of religieuze gemeenschap waartoe hij wil behoren. De rechtbank acht dit onvoldoende onderbouwd. Een man die wil behoren tot een gemeenschap waartoe hij slechts kan behoren als hij besneden is, kan immers besluiten zich alsnog te laten besnijden. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat het niet of op latere leeftijd ondergaan van een besnijdenis tot psychische problemen leidt.
14. Eiseres heeft aangevoerd dat verweerder zich had moeten beperken tot een marginale toetsing en zich had moeten onthouden van een oordeel op medisch vlak. De rechtbank overweegt dat marginale toetsing een aan de bestuursrechter voorbehouden wijze van oordeelsvorming is waarbij de rechter geen oordeel geeft over de inhoud van het desbetreffende bestuursbesluit, maar zijn oordeel beperkt tot de wijze waarop het besluit tot stand is gekomen. Marginale toetsing is een wijze van beoordeling van een genomen besluit en is niet denkbaar bij de totstandkoming van het besluit. Reeds hierom faalt deze beroepsgrond. De rechtbank merkt daar nog bij op dat marginale toetsing alleen plaats kan vinden ter zake van een jegens een individuele belanghebbende genomen besluit dat niet rechtstreeks voortvloeit uit de daarop betrekking hebbende wet- en regelgeving. Het al niet toepassen van een belastingvrijstelling is onderdeel van het vaststellen van de materiële belastingschuld die rechtstreeks voortvloeit uit de wet. Het oordeel of een besnijdenis onder de Vrijstelling valt, is dus per definitie een inhoudelijk oordeel waarbij niet kan worden volstaan met een marginale toetsing. Voor zover eiseres heeft bedoeld dat verweerder en de rechtbank voor de beantwoording van de vraag of de besnijdenissen diensten zijn op het gebied van de gezondheidskundige verzorging van de mens, moet uitgaan van de verklaring van de namens haar ter zitting aanwezige arts en zij deze slechts terughoudend mogen beoordelen, faalt dat standpunt ook. De verklaring van de arts weegt mee in het kader van de beoordeling van de aard van de besnijdenissen, zoals blijkt uit het voorgaande. Echter, aangezien de arts mede-eigenaar is van eiseres is die verklaring niet een objectieve verklaring, zodat de rechtbank daar niet uitsluitende waarde aan hecht.
15. Eiseres heeft een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel en heeft daarvoor gewezen op de brief van verweerder van 5 april 2011 die in kopie tot de gedingstukken behoort. Aan eiseres kan worden toegegeven dat de inhoud van de brief enigszins verwarrend is. Eerst lijkt verweerder zich op het standpunt te stellen dat de diensten van eiseres, dus het uitvoeren van besnijdenissen, zijn vrijgesteld, terwijl in het vervolg van de brief wordt uiteengezet dat dit niet geldt voor besnijdenissen die niet strikt medisch noodzakelijk zijn. Naar het oordeel van de rechtbank is daarin echter niet te lezen dat verweerder zich op het standpunt stelt dat alle door eiseres uitgevoerde besnijdenissen onder de Vrijstelling vallen. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat in de voorlaatste alinea wordt gesteld dat een administratie moet worden gevoerd waaruit de gegevens voor de toepassing van de Vrijstelling op duidelijke en overzichtelijke wijze zijn vastgelegd en de belaste en vrijgestelde prestaties apart in de administratie moeten worden vastgelegd. Naar het oordeel van de rechtbank kon eiseres aan deze tekst niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat alle door haar uitgevoerde handelingen vrijgesteld waren en naheffing van omzetbelasting over de mogelijk niet vrijgestelde handelingen achterwege zou blijven.
16. Voor zover eiseres heeft bedoeld een beroep te doen op begunstigend beleid faalt dat ook. De rechtbank acht aannemelijk dat verweerder binnen de ruimte gegeven in het beleid, zoals vermeld in het Besluit van 29 maart 2016, BLKB2016/433M, Stcrt. 2016, 17339, is gebleven. In het bijzonder heeft verweerder niet gehandeld in strijd met de in het Besluit in paragraaf 3.1 genoemde marginale toets betreffende de vraag of de medische beroepsbeoefenaar de Vrijstelling juist toepast. Verweerder heeft namelijk niet concreet de noodzaak van de uitgevoerde besnijdenissen beoordeeld, doch slechts onderzocht of in algemene zin sprake is van een therapeutisch doel van besnijdenissen.
17. Na de hierboven gegeven oordelen moet worden beoordeeld welk deel van de door eiseres uitgevoerde behandelingen is vrijgesteld, omdat het op medische indicatie uitgevoerde besnijdenissen of andere medische handelingen betreft. Bij het vaststellen is verweerder uitgegaan van vijf procent van de omzet. Naar het oordeel van de rechtbank ligt het op de weg van eiseres een hoger percentage aannemelijk te maken. Uit de stukken komt naar voren dat uit de administratie van eiseres niet bleek welk deel van de omzet is behaald met vrijgestelde prestaties en, naar verweerder onweersproken heeft gesteld, had eiseres verklaard dat slechts in drie procent van de gevallen waarin een besnijdenis werd uitgevoerd een verwijsbrief van een arts aanwezig. Met hetgeen eiseres heeft aangevoerd is zij, naar het oordeel van de rechtbank, er niet in geslaagd een hoger percentage aannemelijk te maken. Ter zitting heeft zij weliswaar aangeboden een hoger percentage met stukken te willen onderbouwen, doch dit aanbod is te laat, ook gezien het feit dat die stukken niet eerder zijn verstrekt aan verweerder. De naheffingsaanslag is daarom niet op een te hoog bedrag vastgesteld.
18. Tegen de belastingrente heeft eiseres geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd. Gesteld nog gebleken is dat die ten onrechte of op onjuiste wijze berekend in rekening is gebracht.
19. Op grond van het vorenstaande moet het beroep ongegrond worden verklaard. Daarmee is de in dit geschil te beantwoorden hoofdvraag adequaat beantwoord aan de hand van de daartoe strekkende wetgeving en de jurisprudentie van het HvJ. Er is sprake van een acte claire. De rechtbank ziet daarom af van het stellen van prejudiciële vragen aan het HvJ.
Proceskosten
20. Voor een proceskostenveroordeling is geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, en mr. T.N. van Rijn en mr. dr. M.M.W.D. Merkx, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 25 januari 2021.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.