ECLI:NL:RBNNE:2024:2861

Uitspraak

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND

Zittingsplaats Groningen

Bestuursrecht

zaaknummer: LEE 22/4287

uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 25 juli 2024 in de zaak tussen

[eiser] , uit [woonplaats] , eiser

(gemachtigde: mr. [naam gemachtigde van eiser] ),

de inspecteur van de Belastingdienst midden- en kleinbedrijf, kantoor Groningen, de inspecteur

(gemachtigde: mr. [naam gemachtigde van de inspecteur] ).

Als derde-partij heeft aan het geding deelgenomen:
de Staatssecretaris van Justitie en Veiligheid, de Staatssecretaris.

Inleiding

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 8 november 2022.

1.1.

De inspecteur heeft aan eiser voor het jaar 2016 met dagtekening 13 december 2021 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3) van € 24.033. Ook heeft de inspecteur belastingrente in rekening gebracht.

1.2.

Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag heeft de inspecteur aan eiser een verzuimboete van € 2.639 opgelegd wegens het niet vragen om een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2016.

1.3.

De inspecteur heeft het bezwaar van eiser gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de navorderingsaanslag verminderd tot een navorderingaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.273 en de boete vernietigd. De belastingrente is dienovereenkomstig verminderd.

1.4.

De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift en heeft daarbij op de zaak betrekking hebbende stukken ingediend.

1.5.

Bij brief van 14 april 2023 heeft eiser er onder meer op gewezen dat delen van de door de inspecteur ingebrachte stukken weggelakt zijn.

1.6.

In reactie op eisers brief van 14 april 2023 heeft de inspecteur (uiteindelijk) de ongeschoonde versie van de gelakte stukken overgelegd en daarbij, onder verwijzing naar artikel 8:29 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb), verzocht om beperkte kennisneming (de variant van geheimhouding waarin uitsluitend de rechtbank – en eiser dus niet – kennis neemt van die stukken). De geheimhoudingskamer van de rechtbank heeft zich vervolgens gebogen over de vraag of dit beroep op beperkte kennisneming gerechtvaardigd is. Partijen hebben in dat kader met de geheimhoudingskamer van de van de rechtbank gecorrespondeerd.

1.7.

Bij tussenbeslissing van 13 december 2023 heeft de geheimhoudingskamer van de rechtbank – kort gezegd – bepaald dat beperkte kennisneming van de ongeschoonde versie van de stukken gedeeltelijk gerechtvaardigd is.

1.8.

Bij brief van 28 december 2023 heeft eiser gereageerd op de tussenbeslissing. Eiser heeft laten weten toestemming te verlenen aan de hoofdkamer van de rechtbank om de ongelakte stukken ten aanzien waarvan de geheimhoudingskamer de beperkte kennisneming gerechtvaardigd heeft geacht, te gebruiken bij de beoordeling van het beroep.

1.9.

Bij brief van 18 januari 2024 heeft de inspecteur gereageerd op de tussenbeslissing. De inspecteur heeft daarbij de stukken opnieuw overgelegd, waarbij de inspecteur ditmaal alleen de delen heeft gelakt waarvan de geheimhoudingskamer had geoordeeld dat het beroep op beperkte kennisneming gerechtvaardigd is.

1.10.

Eiser heeft in zijn brieven van 14 april 2023 en 28 december 2023 de rechtbank verzocht om een conclusie van repliek te mogen indienen. De rechtbank heeft deze verzoeken op 28 februari 2024 afgewezen.

1.11.

Bij brief van 2 mei 2024 heeft eiser een nader stuk (tiendagenstuk) ingediend.

1.12.

De rechtbank heeft het beroep op 16 mei 2024 op een zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van eiser, bijgestaan door [naam 1] en de gemachtigde van de inspecteur, bijgestaan door [naam 2] en mr. [naam 3] .

Feiten

2.1.

Eiser woonde heel 2016 in [buitenland] .

2.2.

Eiser is sinds in ieder geval 2010 eigenaar van een aantal in Nederland gelegen onroerende zaken.

2.3.

Eiser is vanwege de Nederlandse onroerende zaken waarvan hij eigenaar is, in de jaren 2011 tot en met 2016 buitenlands belastingplichtige voor de IB/PVV. In het jaar 2017 is eiser geremigreerd naar Nederland.

2.4.

Eiser is door de inspecteur niet uitgenodigd om aangifte IB/PVV te doen over de jaren 2010 tot en met 2016.

2.5.

Eiser heeft spontaan aangifte gedaan voor de IB/PVV over de jaren 2011, 2012, 2013, 2014, 2015. Ook heeft eiser aangifte IB/PVV gedaan over de jaren 2017 en 2018.

2.6.

Eiser heeft geen aangifte IB/PVV 2016 ingediend.

2.7.

Op 1 januari 2016 was eiser eigenaar van de volgende, in Nederland gelegen, onroerende zaken:

[adres 1] ;
[adres 2] ;
[adres 3] ;
[adres 4] ;
[adres 5] ;
[adres 6] ;
[adres 7] ;
[adres 8] .

2.8.

Deze acht onroerende zaken, waarvan eiser op 1 januari 2016 eigenaar was (zie 2.7.), heeft hij in zijn aangiften IB/PVV voor de jaren 2013, 2014, 2015 en 2017 ook opgenomen. In de jaren daarvoor is steeds ten minste één van deze panden in de aangifte IB/PVV opgenomen. In de aangifte IB/PVV 2018 waren, behoudens [adres 1] , ook alle voorgenoemde panden opgenomen.

2.9.

Eiser heeft op 2 november 2015 aangifte IB/PVV voor het jaar 2013 gedaan. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2013 op 3 februari 2016 vastgesteld.

2.10.

Eiser heef op 7 mei 2018 aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 gedaan. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2014 op 22 juni 2018 vastgesteld. Eiser heeft deze (buiten de aanslagtermijn vastgestelde) aanslag betaald.

2.11.

Eiser heeft op 7 mei 2018 aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 gedaan. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2015 op 6 juli 2018 vastgesteld.

2.12.

Eiser heeft op 15 november 2019 aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 gedaan. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2017 op 29 september 2020 vastgesteld.

2.13.

Eiser heeft op 3 mei 2019 aangifte IB/PVV voor het jaar 2018 gedaan. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2018 op 5 september 2019 vastgesteld.

2.14.

Naar aanleiding van door de inspecteur gestelde vragen over de aangiften IB/PVV 2018 van eiser en zijn partner, is door de gemachtigde van eiser geconstateerd dat de aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 nooit daadwerkelijk was ingediend. In zijn e-mail van 15 september 2021 heeft de gemachtigde dit met de inspecteur gedeeld en daarvoor een verklaring gegeven.

2.15.

Bij e-mail van 15 november 2021 met als onderwerp ‘navorderingsaanslag IB/PVV 2016’ deelt de inspecteur gemachtigde van eiser mee dat hij informatie heeft waaruit blijkt dat eiser in 2016 onroerende zaken in Nederland in bezit had, en verzoekt hij ter zake daarvan om nadere informatie van eiser.

2.16.

In reactie op de e-mail van 15 november 2021 (2.15.) heeft de gemachtigde van eiser bij e-mail van 26 november 2021 aan de inspecteur – voor zover hier van belang – het volgende geschreven:

“
Wij verzorgen sedert het belastingjaar 2011 de belastingaangiften van belanghebbende, die tot en met eind 2016 steeds in het buitenland woonde. Hoewel wij consequent - sinds belastingjaar 2011 - inkomstenbelastingaangiften namens belanghebbende hebben ingediend, is er pas voor het eerst voor het belastingjaar 2017 daadwerkelijk een aangifte inkomstenbelasting uitgereikt.

Over al deze jaren tot 2017 is door belanghebbende spontaan aangifte gedaan en zijn er over al deze jaren belastingaanslagen opgelegd en betaald.

Alleen voor het jaar 2016 is verzuimd om aangifte te doen. Zoals al eerder vermeld is dat per abuis niet gebeurd. De aangifte stond klaar in de aangiftesoftware, maar is om onbekende redenen niet digitaal ingediend. Hetzelfde geldt voor de aangifte van de partner van belanghebbende en voor haar pakt het niet-indienen van de aangifte ongunstig uit, dus van kwade trouw kan geen enkele sprake zijn.

Normaal gesproken wordt het abusievelijk niet-indienen van een aangifte tijdig door ons kantoor onderkend door het feit dat de aangifte in de voortgangslijsten van de zogenaamde ‘becon-uitstelregeling' open blijft staan, of dat de belastingplichtige een herinnering en aanmaning van de belastingdienst krijgt. Omdat belanghebbende niet in de uitstelregeling was opgenomen en er ook geen aangifte was uitgereikt, zijn er geen signalen geweest dat de aangifte nog niet was ingediend. Wij betreuren dat, maar kunnen dat niet meer terugdraaien. Daarnaast was dit verzuim voor 2016 ook al aan de orde geweest in de correspondentie over de aangiften 2017 en hebben wij samen met u vastgesteld dat er in dit geval geen aanleiding bestond om over 2016 nog een aanslag op te leggen.

Hoewel wij onderkennen en benadrukken dat er bij een veronderstelde belastingplicht aangifte gedaan moet worden, ook al wordt er geen aangifte uitgereikt, kunnen wij niet anders constateren dan dat belanghebbende zich altijd als een voorbeeldige belastingplichtige heeft gedragen.

De omissies in de jaren 2016 en 2018 vallen belastingplichtige niet te verwijten en worden veroorzaakt door een hoogst ongelukkige samenloop van omstandigheden. Beide omissies hadden tijdig door de belastingdienst hersteld kunnen worden, maar voor 2016 is er bewust voor gekozen om dat niet te doen en voor 2018 hebben zowel gemachtigde als de belastingdienst ten onrechte te veel vertrouwd op de gebruikte software en de geautomatiseerde afdoening.”

Beoordeling door de rechtbank

Geschil

3.1.

In geschil is of de inspecteur bevoegd was om de navorderingsaanslag op te leggen. Meer specifiek is in geschil of de inspecteur beschikte over een nieuw feit of dat sprake is van een ambtelijk verzuim.

3.2.

Verder is in geschil of eiser recht heeft op een vergoeding van de werkelijke proceskosten voor de bezwaar- en beroepsprocedure.

Was de inspecteur bevoegd om de navorderingsaanslag op te leggen?

4. De rechtbank stelt het volgende voorop. Eiser heeft voor het jaar 2016 geen aangifte ingediend. De inspecteur heeft niet binnen de reguliere aanslagtermijn van drie jaar na afloop van het belastingjaar,^[1]dus uiterlijk op 31 december 2019, een definitieve aanslag opgelegd. De inspecteur heeft in deze zaak dus rechtstreeks een navorderingsaanslag opgelegd, en wel binnen de reguliere navorderingstermijn van vijf jaar na afloop van het belastingjaar.^[2]

5. De inspecteur stelt dat hij beschikte over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), zodat hij de navorderingsaanslag mocht opleggen. De (informatie uit de) email van 15 september 2021 van de gemachtigde van eiser (zie 2.14.) is dat nieuwe feit, aldus de inspecteur.

6. Eiser stelt dat sprake is van een ambtelijk verzuim van de inspecteur. Volgens eiser had de inspecteur namelijk voorafgaand aan het verstrijken van de reguliere aanslagtermijn voor het jaar 2016 ruim voldoende informatie op grond waarvan hij een definitieve aanslag had kunnen en moeten opleggen.

7. De rechtbank stelt vast dat haar geen jurisprudentie van de Hoge Raad bekend is over de navorderingsbevoegdheid op grond van artikel 16, eerste lid, van de AWR die naadloos aansluit op de hiervoor beschreven situatie (zie 4.) die in dit geval aan de orde is. Wel bestaat er veel jurisprudentie over de vraag wanneer een ingediende aangifte aanleiding voor nader onderzoek geeft voordat de definitieve aanslag wordt opgelegd.^[3]In deze jurisprudentie zijn voor zulke gevallen de volgende rechtsregels geformuleerd over de reikwijdte van de zogenoemde onderzoeksplicht van de inspecteur:

De inspecteur mag bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor dergelijke twijfel is geen aanleiding indien de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn.

Deze jurisprudentie is hier echter niet van toepassing. Er is immers geen aangifte ingediend en er is ook geen definitieve aanslag opgelegd.

8. Voor het beantwoorden van de vraag of de inspecteur beschikt over een nieuw feit in de situatie waarover de rechtbank nu moet oordelen, heeft de rechtbank (dus) niets aan de hiervoor (onder 8.) genoemde rechtsregels. De vraag die nu voorligt, is: waaruit bestaat de onderzoeksplicht van de inspecteur in gevallen waarin er geen aangifte is ingediend? In dat kader acht de rechtbank de volgende twee deelvragen van belang:

Wat had de inspecteur precies moeten bekijken (wat is het
Wanneer had de inspecteur dat dan moeten doen (wat is het

Hierna gaat de rechtbank deze deelvragen beantwoorden.

Wat is het object van de onderzoeksplicht van de inspecteur als er geen aangifte is gedaan?

9. Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad over de onderzoeksplicht van de inspecteur in het licht van artikel 16, eerste lid, van de AWR, leidt de rechtbank af dat de inspecteur bij het vaststellen (in jargon:
regelen) van een aanslag altijd verplicht is om het dossier van de betreffende belastingplichtige te bekijken, voor zover dat dossier gaat over dezelfde belastingsoort (in jargon: hetzelfde belasting
middel). De Hoge Raad heeft namelijk herhaaldelijk gezegd dat de onderzoeksplicht van de inspecteur in beginsel niet verder gaat dan dat. Dat ‘niet verder gaan’ zit ‘m er in dat de inspecteur als regel niet verplicht is om ook dossiers te raadplegen die zijn aangelegd voor
andere belastingplichtigenof voor
andere belastingsoortenvan dezelfde belastingplichtige. De inspecteur is alleen verplicht tot een onderzoek buiten het dossier van de betreffende belastingplichtige over de betreffende belastingsoort, als de gegevens die in dát dossier zitten, aanleiding geven tot nader onderzoek
buitendat dossier:

“
5.2.1 Naar aanleiding van het hiervoor in 5.1 vermelde betoog stelt de Hoge Raad voorop dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag in de IB/PVV van de belastingplichtige in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens voor de IB/PVV van die belastingplichtige bevat. Met name bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die door hem of door een andere inspecteur zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook niet als de mogelijkheid bestaat dat daarin gegevens worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang kunnen zijn. In het algemeen is de inspecteur slechts dan verplicht tot een onderzoek buiten het (digitale) dossier van de belastingplichtige indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven.”^[4]

10. Uit het hiervoor (onder 9.) aangehaalde arrest volgt naar het oordeel van de rechtbank dat bij het vaststellen van een aanslag IB/PVV de onderzoeksplicht van de inspecteur erin bestaat dat de inspecteur steeds het IB/PVV-dossier van de betreffende belastingplichtige, met daarin de aangiften en andere gegevens, moet bekijken. Het is nadrukkelijk niet zo, dat de inspecteur alleen maar de aangifte van het belastingjaar waarover de inspecteur de aanslag wil gaan vaststellen, hoeft te bekijken.^[5]De Hoge Raad zegt immers dat de inspecteur ‘kan volstaan’ met het IB/PVV-dossier van de belastingplichtige. Daarin ligt naar het oordeel van de rechtbank besloten dat de inspecteur
nietkan volstaan met minder. De conclusie van de rechtbank is dat de inspecteur die een aanslag wil gaan vaststellen, eerst alle over de betreffende belastingplichtige beschikbare informatie die gaat over dezelfde belastingsoort moet bekijken.^[6]Als hij dat niet doet, kan dat later een ambtelijk verzuim opleveren.

Wat is het toetsmoment voor de aanwezigheid van een ambtelijk verzuim als er geen definitieve aanslag is opgelegd?

11. Voor wat betreft het moment waarop de inspecteur (uiterlijk) kennis moet nemen van het hiervoor (onder 10.) bedoelde dossier van de belastingplichtige, overweegt de rechtbank als volgt. Uit de tekst van artikel 16, eerste lid, van de AWR, leidt de rechtbank af dat er in beginsel twee momenten in aanmerking komen: (1) het moment waarop de definitieve aanslag is vastgesteld en (2) het moment waarop een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten. Logischerwijs komt in dit geval alleen dat tweede moment in beeld. Er is immers geen definitieve aanslag opgelegd.

12. Voor het bepalen van het moment waarop in gevallen zoals deze ‘een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten’, moet naar het oordeel van de rechtbank gekeken worden naar de aanslagtermijn. In dit concrete geval is er geen reden voor verlenging van de aanslagtermijn, zodat de termijn waarbinnen de inspecteur in dit geval nog een definitieve aanslag kon opleggen, drie jaar bedraagt (zie 4.). Dat betekent dat de definitieve aanslag na 31 december 2019 definitief ‘achterwege is gelaten’ in de zin van artikel 16, eerste lid, van de AWR.

13. Kijkend naar de redactie van artikel 16, eerste lid, van de AWR moet de aanwezigheid van een nieuw feit of van een ambtelijk verzuim in dit geval dan ook beoordeeld worden naar de stand van zaken op dan wel na 31 december 2019.

14. Steun voor deze opvatting vindt de rechtbank in rechtsoverwegingen 3.2.1 tot en met 3.2.3 van het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2022.^[7]Het is zonder meer duidelijk dat die overwegingen gaan over gevallen waarin de inspecteur op de een of andere manier al twijfels heeft en die twijfels voor de inspecteur bovendien reden zijn geweest om een onderzoek in te stellen.^[8]Dat is in het voorliggende geval allemaal niet aan de orde.

15. Toch vindt de rechtbank de overwegingen van de Hoge Raad uit dit arrest ook van belang in gevallen als dat van eiser. De Hoge Raad gaf namelijk duidelijk aan dat het einde van de termijn die geldt voor het opleggen van een definitieve aanslag een keerpunt is bij de beoordeling van de aanwezigheid van een ambtelijk verzuim. De Hoge Raad overwoog dat nadrukkelijk ook voor gevallen waarin geen aangifte is gedaan. De bij de inspecteur aanwezige twijfels waarover de Hoge Raad het in dit arrest heeft (zie 14), kunnen bestaan over de juistheid van een (wel) ingediende aangifte, maar ook – als geen aangifte is gedaan – over de vraag of het wel terecht is om een aanslag achterwege te laten.^[9]

16. Als de inspecteur eenmaal een onderzoek is gaan doen, moet hij alle gegevens waarover hij redelijkerwijs had behoren te beschikken bij het einde van de aanslagtermijn, ook daadwerkelijk verwerken in een (bij het einde van de termijn) op te leggen definitieve aanslag:

“3.2.2 Legt de inspecteur in de hiervoor in 3.2.1 bedoelde gevallen een aanslag op zonder te wachten totdat hij de beschikking heeft over de resultaten van het volledige onderzoek, dan begaat hij daarmee als regel een ambtelijk verzuim dat niet door middel van navordering kan worden hersteld. Dat is alleen anders indien er gegronde redenen zijn waarom het geboden is de aanslag al op te leggen voordat met de resultaten van dat onderzoek rekening kan worden gehouden.

3.2.3

Zodanige gegronde redenen kunnen zich voordoen indien de termijn voor het opleggen van een primitieve aanslag bijna verstrijkt. Ook indien geen aangifte is gedaan, is de inspecteur in deze gevallen gehouden om – binnen die termijn – een primitieve aanslag op te leggen, indien hij bij het einde van die termijn over zodanige informatie beschikt, althans had behoren te beschikken, dat hij op basis daarvan in redelijkheid tot de slotsom had moeten komen dat belasting is verschuldigd, en hij in verband daarmee het opleggen van een primitieve aanslag bij een behoorlijke taakuitoefening niet had mogen nalaten. De informatie waarover de inspecteur bij het einde van de aanslagtermijn had behoren te beschikken, is de informatie waarover hij op dat moment zou hebben beschikt bij een behoorlijke en voldoende voortvarende taakuitoefening.

Indien de inspecteur, gelet op het voorgaande, gehouden is een primitieve aanslag op te leggen, bestaat de mogelijkheid dat er bij het einde van de daarvoor geldende termijn, op basis van de informatie waarover de inspecteur dan beschikt, althans had behoren te beschikken, nog onduidelijkheid bestaat over de omvang van de belastingschuld. De inspecteur dient de aanslag dan te baseren op een redelijke schatting. Het gaat erom met welke omvang van de belastingschuld de inspecteur op dat moment in redelijkheid ten minste rekening moet houden. Komen uit het vervolg van het onderzoek feiten naar voren die meebrengen dat de belastingschuld hoger is dan dit in redelijkheid geschatte bedrag, dan zijn dat nieuwe feiten die in zoverre navordering op de voet van artikel 16, lid 1, AWR rechtvaardigen.”^[10]

17. Naar het oordeel van de rechtbank moet dit criterium ook worden toegepast in gevallen zoals dat van eiser, waarin geen aangifte is gedaan en geen onderzoek van de inspecteur loopt, maar wel een IB/PVV-dossier beschikbaar is met daarin allemaal aangiften en aanslagen over eerdere en latere jaren. Anders gezegd: de rechtbank denkt dat de rechtsregels uit het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2022 niet alleen gelden in gevallen waarin de inspecteur daadwerkelijk ís gaan twijfelen, maar ook in gevallen waarin de inspecteur – op basis van de bij hem aanwezige informatie in het IB/PVV-dossier van de belastingplichtige zelf –
had moetengaan twijfelen. Het gaat er volgens art. 16, eerste lid (slotzin), van de AWR, immers om of er sprake was van een feit dat de inspecteur ‘redelijkerwijs bekend had kunnen zijn’.

Conclusie nieuwe feit c.q. ambtelijk verzuim

18. Ook als er geen aangifte is gedaan, moet de inspecteur (binnen de aanslagtermijn) een definitieve aanslag opleggen als hij bij het einde van die aanslagtermijn informatie heeft of had moeten hebben, die – kort gezegd – erop wijst dat belasting is verschuldigd. Tot de informatie die de inspecteur op dat moment heeft of had moeten hebben, behoort het dossier van de belastingplichtige met daarin de aangiften en andere gegevens over de betreffende belastingsoort.

19. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur in het zicht van het einde van de aanslagtermijn, zijnde in dit geval 31 december 2019, aan de hand van vóór die datum in het dossier van eiser aanwezige ingediende aangiften en opgelegde aanslagen IB/PVV, had moeten bekijken of er een reden was om aan eiser over het jaar 2016 ook een definitieve aanlag IB/PVV op te leggen. Het maakt daarbij niet uit dat er geen aangifte over 2016 was ingediend en ook niet dat de inspecteur niet (om andere redenen) bezig was om een aanslag te gaan opleggen over 2016.

20. Omdat in de aangiften en aanslagen over eerdere en latere jaren dezelfde heffingsobjecten voorkwamen als waar het hier over gaat (zie 2.7. tot en met 2.13.), is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur er op 31 december 2019 redelijkerwijs bekend mee had kunnen zijn dat eiser daarover ook in 2016 box 3-belasting verschuldigd was. De aangiften en aanslagen over in ieder geval de jaren 2013 tot en met 2015 en 2018 waren op 31 december 2019 immers allemaal ingediend respectievelijk opgelegd en zaten dus in het IB/PVV-dossier van eiser (althans behoorden daar in te zitten). Uit de aard van de objecten (onroerende zaken) volgt dat eiser met een aan zekerheid grenzende waarschijnlijkheid ook op de peildatum 1 januari 2016 eigenaar was van de panden die hij volgens de door de inspecteur gevolgde aangiften over eerdere en latere jaren bezat. De inspecteur beschikte eind 209 dus over genoeg gegevens om een definitieve aanslag op te leggen met de waarde van die panden in de grondslag voor box 3.^[11]Door toch geen definitieve aanslag op te leggen binnen de aanslagtermijn, heeft de inspecteur een ambtelijk verzuim begaan. De inspecteur was daarom niet bevoegd om de navorderingsaanslag op te leggen. De rechtbank zal de navorderingsaanslag om deze reden vernietigen.

Beroep op het vertrouwensbeginsel

21. Eiser heeft zich subsidiair beroept op het vertrouwensbeginsel. Volgens eisers heeft de inspecteur tijdens de behandeling van een ander belastingjaar toegezegd dat voor het jaar 2016 geen navorderingsaanslag opgelegd zou worden. Daarbij heeft eiser gewezen op de telefoonnotitie van zijn gemachtigde, gemaakt naar aanleiding van een telefonisch overleg met de behandelaar van het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2018. De inspecteur heeft betwist dat deze toezegging is gedaan.

22. Nu de primaire beroepsgrond al slaagt en de rechtbank de navorderingsaanslag daarom vernietigt, komt de rechtbank niet meer toe aan een bespreking van deze subsidiaire beroepsgrond.

Proceskostenvergoeding

23. Eiser heeft verzocht om een integrale kostenvergoeding voor zowel de bezwaar- als de beroepsprocedure. Eiser heeft zijn verzoek om toepassing van artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) uitvoerig gemotiveerd. Met name de gang van zaken rondom het opleggen van de verzuimboete (die in bezwaar is vernietigd) is voor eiser aanleiding voor zijn verzoek. Eiser heeft het vermoeden dat de boete om oneigenlijke redenen is opgelegd, dan wel dat de hele procedure ten aanzien van de boeteoplegging zo onzorgvuldig is geweest, dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Bpb.

24. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur een forfaitaire kostenvergoeding toegekend berekend op basis van 2 punten voor proceshandelingen in de bezwaarfase naar een gewicht van 1 (€ 538). Om te komen tot een integrale vergoeding van de proceskosten ten aanzien van de bestrijding van de boete is een aanvullende vergoeding van € 1.694 voor de bezwaarprocedure en een totale vergoeding van € 11.585 voor de beroepsprocedure nodig, aldus eiser.

25. De rechtbank overweegt als volgt. Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat er in ieder geval twee gronden zijn om af te wijken van de forfaits van het Bpb. De eerste is de situatie waarin de inspecteur tegen beter weten in procedeert. De tweede is als er sprake is van in vergaande mate onzorgvuldig handelen door de inspecteur.^[12]

26. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld bij het opleggen van de verzuimboete. De rechtbank ziet dat de gemachtigde van eiser in zijn e-mail van 26 november 2021 (dus vóór het opleggen van de boete) uitleg geeft over het hoe en waarom van het niet indienen van de aangifte, waarbij de gemachtigde expliciet stelt dat eiser geen verwijt treft (zie 2.16.). Bovendien stelt de gemachtigde daarin in wezen dat de aangifte wel degelijk was opgesteld en klaarstond voor verzending, maar per abuis niet daadwerkelijk is verzonden. Daarmee wordt, indien juist, materieel het fundament weggeslagen onder het verwijt dat de inspecteur eiser heeft gemaakt (het niet vragen om een uitnodiging is immers zinloos als er al een ingevulde, spontaan in te dienen aangifte klaarstaat). Dat de inspecteur vervolgens, zonder nader onderzoek naar de stellingen van de gemachtigde of motivering waarom die stellingen niet worden geloofd, handmatig een boete oplegt ter hoogte van € 2.639, vindt de rechtbank ernstig onzorgvuldig. De onzorgvuldigheid zit verder ook in de informatievoorziening. Aanvankelijk wekte de inspecteur bij eiser de (begrijpelijke) indruk dat er nagenoeg geen boetedossier was. Pas in beroep heeft de inspecteur diverse stukken overgelegd waaruit een ander beeld naar voren komt, met een beroep op beperkte kennisneming.

27. De rechtbank acht hierbij verder van belang dat het gaat om een boete die niet veel voorkomt: het betreft de verzuimboete die op grond van artikel 67ca van de AWR kan worden opgelegd wegens het niet verzoeken om een uitnodiging tot het doen van aangifte. Aan de kant van de inspecteur waren verschillende medewerkers betrokken bij het opleggen van de boete. Daarbij is geen enkele aandacht besteed aan de vraag of de boete eigenlijk wel opgelegd moest worden in het geval van eiser. Ook is er geen enkele aandacht besteed aan de mogelijkheid dat er wellicht helemaal geen sprake was van enige verwijtbaarheid aan de zijde van de belastingplichtige zelf, noch aan individuele straftoemeting voor het geval daar sprake van zou zijn. Daar was in dit geval volgens de rechtbank juist wel alle aanleiding voor, gelet op de spontaan ingediende aangiften over de voorgaande en latere jaren en de gang van zaken ten aanzien van de aangifte en de aanslag over het jaar 2014. De gemachtigde heeft erop gewezen dat in dat geval (2014) sprake was van een aangifte die – naar aanleiding van een soortgelijke situatie waarin de aangifte in eerste instantie onbedoeld niet was verzonden – buiten de aanslagtermijn alsnog is ingediend, waarna de daaropvolgende aanslag (die dus te laat was opgelegd) gewoon is betaald. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur, gelet op alle omstandigheden van dit geval, op zijn minst nader onderzoek had moeten doen naar mogelijke afwezigheid van alle schuld bij eiser en dat, áls een verzuimboete toch opgelegd zou worden, die hetzij aanzienlijk gematigd zou moeten zijn, dan wel ten aanzien van de hoogte toch zeker van een draagkrachtige motivering had moeten zijn voorzien. Dit alles rechtvaardigt een afwijking van het forfait, omdat er daarmee bijzondere omstandigheden zijn als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Bpb.

28. Gelet op het voorgaande bestaat er naar het oordeel van de rechtbank voor wat betreft de bezwaarprocedure recht op een integrale kostenvergoeding (zie hierna onder 28.).

29. Voor de beroepsprocedure ziet de rechtbank geen aanleiding voor een afwijkende of integrale kostenvergoeding. Daartoe overweegt de rechtbank dat de boete bij de uitspraak op bezwaar reeds vernietigd is. Daarna ging het ten aanzien van de boete enkel nog om het verzoek om een integrale kostenvergoeding. Dat is in dit geval volgens de rechtbank op te vatten als een ‘normale’ beroepsgrond, dat wil zeggen dat het niet geven van een integrale proceskostenvergoeding
als zodanigniet kwalificeert als procederen tegen beter weten in en ook niet als ernstig onzorgvuldig handelen. Dat de rechtbank die vergoeding in beroep wel aan eiser toekent, doet daar niet aan af. De vraag of er in dit geval sprake was van bijzondere omstandigheden in de zin van het Bpb is naar het oordeel van de rechtbank een kwestie waarover partijen in redelijkheid van mening konden verschillen.

30. Op de zitting heeft de rechtbank gezegd dat het onderzoek heropend zou worden als de rechtbank aanleiding zou zien voor een van het forfait afwijkende kostenvergoeding. De rechtbank ziet hier uit oogpunt van proceseconomie toch vanaf omdat het bedrag dat eiser vraagt voor de bezwaarprocedure naar het oordeel van de rechtbank op voorhand redelijk is in het licht van een aantal feiten en omstandigheden. De rechtbank heeft, gelet op het feit dat eiser in bezwaar een professionele rechtsbijstandverlener heeft ingeschakeld, de stukken in het dossier en de in de markt gangbare tarieven, geen twijfels dat de kosten die eiser voor rechtsbijstand gemaakt heeft, tenminste deze vergoeding onderbouwen. Daar komt nog bij dat de Hoge Raad recentelijk heeft geoordeeld dat het forfait in de bezwaarfase mogelijk onverbindend is, zodat wellicht eigenlijk het hogere forfaitaire bedrag, dat volgens het Bpb geldt voor niet-fiscale zaken (in 2022: € 541 per punt), had moeten worden toegepast.^[13]Dat leidt tot een verschil ten opzichte van het reeds toegekende bedrag van € 544. Met inachtneming hiervan gaat dit geschilpunt in wezen nog slechts over een (aanvullende) vergoeding van € 1.150 (€ 1.694 -/- €544). De rechtbank zal de inspecteur daarom veroordelen tot het betalen van een aanvullende proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase van € 1.694.

31. De rechtbank is ten aanzien van de beroepsprocedure van oordeel dat er geen grond bestaat voor toepassing van artikel 2, derde lid, van het Bpb. Voor dat geval bestaat er verder geen geschil over hoe hoog dan de kostenvergoeding voor de beroepsprocedure moet zijn, namelijk 2 punten met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1. De kostenvergoeding voor de beroepsprocedure wordt dus berekend op € 1.750.

Immateriële schadevergoeding

32. Eiser heeft op de zitting verzocht om een immateriële schadevergoeding wegens het overschrijden van de redelijke termijn. Op de zitting is met partijen afgesproken dat als de rechtbank na 15 juni 2024 uitspraak doet, de schadevergoeding € 1.000 bedraagt, waarvan de helft voor rekening van de inspecteur en de andere helft voor rekening van de Staatssecretaris komt. Nu de uitspraak na 15 juni 2024 gedaan wordt, zal de rechtbank overeenkomstig die afspraak beslissen.

Conclusie en gevolgen

33. Het beroep is gegrond. De rechtbank vernietigt daarom de uitspraak op bezwaar, met uitzondering van de beslissing over de boete. De rechtbank vernietigt de navorderingsaanslag.

34. Omdat het beroep gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan eiser vergoeden en krijgt eiser ook een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen. Voor de bezwaarprocedure bestaat recht op een integrale kostenvergoeding. De vergoeding voor de beroepsprocedure bedraagt € 1.750,-. Verder zijn er geen kosten gemaakt die vergoed kunnen worden.

35. Omdat de gehele procedure te lang heeft geduurd, krijgt eiser ook een vergoeding voor immateriële schade van totaal € 1.000.

Beslissing

De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar, behoudens de beslissing over de boete;
vernietigt de navorderingsaanslag;
vernietigt de beschikking belastingrente;
veroordeelt de inspecteur tot betaling van een aanvullende vergoeding aan eiser van € 1.694 voor de proceskosten ter zake van de bezwaarprocedure;
bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats komt van de bestreden uitspraak op bezwaar;
veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 1.750,- aan proceskosten aan eiser ter zake van de beroepsprocedure;
bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50,- aan eiser moet vergoeden;
veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 500;
veroordeelt de Staatssecretaris tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 500.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, rechter, in aanwezigheid van mr. J.P. Raateland, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 25 juli 2024.

w.g. griffier

w.g. rechter

Informatie over hoger beroep

Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.

Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.

Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.

Vernietiging navorderingsaanslag wegens ambtelijk verzuim bij niet-ingediende aangifte inkomstenbelasting 2016