Uitspraak
Rechtbank Rotterdam
Bestuursrecht
zaaknummers: ROT 23/2215, 23/2218, 23/2220, 23/2223, 23/2225, 23/2236, 23/2237, 23/2258 tot en met 23/2261 en 23/5247
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 23 oktober 2024 in de zaak tussen
[eiseres 1] , te [plaats 1] , eiseres 1,
[eiseres 2], te [plaats 1] , eiseres 2,
[eiseres 3], te [plaats 1] , eiseres 3,
[eiseres 4], te [plaats 1] , eiseres 4,
[eiseres 5], te [plaats 1] , eiseres 5,
[eiseres 6], te [plaats 1] , eiseres 6,
[eiseres 7], te [plaats 1] , eiseres 7,
[eiseres 8], te [plaats 1] , eiseres 8,
[eiseres 9], te [plaats 1] , eiseres 9,
[eiseres 10], te [plaats 1] , eiseres 10,
[eiseres 11], te [plaats 1] , eiseres 11,
[eiseres 12], te [plaats 2] , eiseres 12, tezamen eiseressen,
gemachtigde: mr. A. Danopoulos,
en
de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid, namens deze de Raad van bestuur van het Uitvoeringsinstituut werknemersverzekeringen, verweerder,
gemachtigde: mr. H.J.J. Verhoeven.
Procesverloop
Bij twaalf afzonderlijke besluiten van 27 januari 2023 (de bestreden besluiten) heeft verweerder de definitieve tegemoetkoming in de loonkosten op grond van de Tweede tijdelijke noodmaatregel overbrugging voor behoud van werkgelegenheid (NOW2) vastgesteld.
Eiseressen hebben verweerder gevraagd in te stemmen met rechtstreeks beroep bij de bestuursrechter, als bedoeld in artikel 7:1a, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb).
Verweerder heeft in alle zaken ingestemd met het verzoek om rechtstreeks beroep en de bezwaarschriften doorgezonden aan deze rechtbank. De rechtbank heeft de zaken vervolgens geregistreerd onder de in bijlage 1 weergegeven zaaknummers.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 september 2024. Eiseressen hebben zich laten vertegenwoordigen door hun gemachtigde en [persoon A] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde.
Overwegingen
1. Eiseressen hebben in augustus 2020 aanvragen ingediend om verlening van een tegemoetkoming in de loonkosten als bedoeld in de NOW-2, vanwege een verwacht omzetverlies van 24%. Verweerder heeft eiseressen een tegemoetkoming verleend vanwege een verwacht omzetverlies over de periode van juli 2020 tot en met oktober 2020 (de meetperiode) en een voorschot betaald. Bij de bestreden besluiten heeft verweerder de definitieve tegemoetkoming vastgesteld. Verweerder heeft het werkelijke omzetverlies vastgesteld op 22% en bepaald dat eiseressen bedragen nabetaald krijgen of dienen terug te betalen.
2. Eiseressen voeren in beroep aan dat de omzet van [bedrijf A] . ( [afkorting bedrijf A] ) ten onrechte is meegenomen in de bepaling van de omzetdaling. Volgens eiseressen is [afkorting bedrijf A] een Nederlandse rechtspersoon, maar heeft zij nagenoeg geen activiteiten in Nederland en worden de operationele activiteiten van deze entiteit uitgevoerd door de vaste inrichting in Cuba. De activiteiten van het Nederlandse deel van deze vennootschap bestaan enkel uit het financieren van de vaste inrichting in Cuba en algemeen management. Eiseressen stellen dat [afkorting bedrijf A] geen salarissen in Nederland uitkeert aan werknemers en dat geen sprake is van SV-loon in Nederland. Volgens eiseressen komt [afkorting bedrijf A] niet in aanmerking voor een subsidie op grond van de NOW-2, omdat geen sprake is van SV-loon, terwijl haar omzet wel wordt meegerekend bij de vaststelling van de omzetdaling wat leidt tot een lagere omzetdaling en een lagere subsidie. Volgens eiseressen is dit niet in overeenstemming met de bedoeling van de wet. Eiseressen stellen dat uit de toelichting op artikel 6, zevende lid, van de NOW-2 blijkt dat indien de band met Nederland dermate klein is, het niet in de rede ligt om de omzetdaling mede te berekenen op de omzet van een dergelijk concernonderdeel. De omzet van [afkorting bedrijf A] dient volgens eiseressen alleen al om die reden niet te worden meegenomen. Eiseressen hebben gewezen op de toelichting op de NOW-1 en NOW-2 voor wat betreft de omzetdaling op concernniveau en de toelichting op de NOW-3 waar ten opzichte van de voorgaande noodmaatregelen een nadere definitie wordt gegeven van het begrip omzetdaling. Volgens eiseressen is het de bedoeling van de wetgever geweest om, als sprake is van een concern, enkel de omzet van werkmaatschappijen met SV-loon in Nederland mee te rekenen bij het bepalen van de omzetdaling en dient [afkorting bedrijf A] buiten beschouwing te worden gelaten omdat zij geen SV-loon in Nederland heeft. Gelet op het doel van de NOW-2 dient de omzetdaling van [afkorting bedrijf A] niet te worden meegenomen in de berekening van de omzetdaling op groepsniveau. De bestreden besluiten zijn volgens eiseressen in strijd met het evenredigheidsbeginsel, niet geschikt om het doel van de NOW2 te bewerkstelligen, evident niet evenwichtig en ook niet noodzakelijk. Eiseressen stellen dat [afkorting bedrijf A] gelijkgesteld dient te worden met een buitenlandse rechtspersoon die geen SVloon betaalt. Tot slot stellen eiseressen dat sprake is van strijd met het zorgvuldigheids-, motiverings- en fair play beginsel, ook ontbreekt een belangenafweging.
3. Het wettelijk kader is opgenomen in bijlage 2 bij deze uitspraak.
Procesbelang
4.1.
De rechtbank ziet zich allereerst voor de vraag gesteld of sprake is van procesbelang, nu verweerder in het verweerschrift en tijdens de zitting het procesbelang heeft betwist.
4.2.
Op grond van vaste rechtspraak van de Centrale Raad van Beroep [1] (de Raad) is pas sprake van (voldoende) procesbelang als het resultaat dat de indiener van een bezwaar- of beroepschrift met het maken van bezwaar of het indienen van (hoger) beroep nastreeft, daadwerkelijk kan worden bereikt en het realiseren van dat resultaat voor deze indiener feitelijk betekenis kan hebben. Het hebben van een louter formeel of principieel belang is onvoldoende voor het aannemen van (voldoende) procesbelang.
4.3.
De rechtbank volgt verweerder niet in zijn stelling dat een exacte berekening van het percentage van omzetverlies bekend moet zijn voordat sprake kan zijn van procesbelang. Daarom wordt in deze zaken uitgegaan van procesbelang.
Inhoudelijke beoordeling
5. Niet in geschil is dat [afkorting bedrijf A] onderdeel uitmaakt van het concern. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de omzet van [afkorting bedrijf A] in de berekening van de omzetdaling moet worden betrokken. De rechtbank zal dit beoordelen aan de hand van de beroepsgronden.
6. De rechtbank volgt eiseressen niet in het betoog dat verweerder ten onrechte is uitgegaan van de accountantsverklaring waarin de volledige omzet van [afkorting bedrijf A] is meegerekend, terwijl verweerder wist dat eiseressen deze verklaring in twijfel trokken. Op grond van artikel 16, eerste lid, en artikel 18, tweede lid, onder c, van de NOW-2 dient bij de aanvraag van de vaststelling een accountantsverklaring te worden meegezonden. Eiseressen hebben bij de aanvragen een goedkeurende accountantsverklaring ingediend. Verweerder heeft in het verweerschrift erop gewezen dat de accountant heeft beslist dat de omzet van [afkorting bedrijf A] moet worden meegenomen, dat verweerder in beginsel de conclusies uit de overgelegde accountantsverklaring volgt en vertrouwt op de juistheid van de verklaring. Verweerder toetst deze verklaring marginaal en stelt dat daarbij niet is gebleken van onjuistheden. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat het UWV zelf niet de expertise bezit om de accountantsverklaring uitgebreid te toetsen. Naar het oordeel van de rechtbank mocht verweerder daarom uitgaan van de door eiseressen overgelegde accountantsverklaring.
7.1.
In artikel 6, zevende lid, van de NOW-2 is onder meer bepaald dat voor de bepaling van de omzetdaling de Nederlandse rechtspersonen en vennootschappen in aanmerking worden genomen, alsmede buitenlandse rechtspersonen en vennootschappen met loon in Nederland. De rechtbank volgt eiseressen niet in hun standpunt dat [afkorting bedrijf A] niet mee dient te tellen in de berekening van het omzetverlies. [afkorting bedrijf A] is een Nederlandse rechtspersoon en daarmee is niet relevant of binnen deze rechtspersoon sprake is van loon in Nederland. De verwijzing van eiseressen naar de (beperkte) band met Nederland, slaagt ook niet. In de toelichting bij artikel 6, zesde en zevende lid, van de NOW-2 is overwogen: “In de derde zin van het zevende lid komt een beperking op het voorgaande tot uiting. Indien er sprake is concernonderdelen die geen in Nederland gevestigde rechtspersonen of vennootschappen zijn en tevens geen in Nederland verzekerd SV-loon hebben, is de band met Nederland dermate klein dat het niet in de rede ligt om de omzetdaling mede te berekenen op de omzet van een dergelijk concernonderdeel. Nederlandse rechtspersonen of natuurlijke personen dienen altijd te worden meegeteld.” Hieruit volgt dat de in de toelichting genoemde uitzondering ziet op niet in Nederland gevestigde rechtspersonen die tevens geen in Nederland verzekerd SV-loon hebben. Nu [afkorting bedrijf A] een Nederlandse rechtspersoon is voldoet zij niet aan de voorwaarden op grond waarvan haar omzet buiten toepassing dient te blijven.
7.2.
De rechtbank ziet ook geen aanleiding voor gelijkstelling van [afkorting bedrijf A] met een in het buitenland gevestigde rechtspersoon. Eiseressen maken weliswaar onderscheid binnen de onderneming tussen de vaste inrichting in Cuba en het Nederlandse deel, er blijft echter nog steeds sprake van een in Nederland gevestigde rechtspersoon. Overigens blijkt uit de jaarrekening van 2020 dat [afkorting bedrijf A] omzet en winst heeft gemaakt en (ook) in Nederland belasting afdraagt. Gelet hierop en gelet op de toelichting die eiseressen hebben gegeven ten aanzien van de activiteiten van het Nederlandse deel van de vennootschap blijkt van een zodanige verwevenheid met Nederland dat [afkorting bedrijf A] niet als buitenlandse entiteit kan worden beschouwd. Verweerder heeft daarom terecht de omzet van [afkorting bedrijf A] bij de berekening van de omzetdaling van het concern betrokken.
8.1.
Eiseressen hebben een beroep gedaan op exceptieve toetsing. Het toetsingskader daarvoor is als volgt. Een algemeen verbindend voorschrift dat geen wet in formele zin is, kan door de rechter in een zaak over een besluit dat op zo’n voorschrift berust, worden getoetst op rechtmatigheid. In het bijzonder gaat het daarbij om de vraag of het voorschrift niet in strijd is met hogere regelgeving. De rechter komt tevens de bevoegdheid toe te bezien of het betreffende algemeen verbindend voorschrift een voldoende deugdelijke grondslag biedt voor het in geding zijnde besluit. Bij die indirecte toetsing van het algemeen verbindend voorschrift vormen de algemene rechtsbeginselen en de algemene beginselen van behoorlijk bestuur een belangrijk richtsnoer, waarbij de toetsing wordt verricht op de wijze als door de Raad uiteen is gezet in zijn uitspraak van 1 juli 2019. [2] Zoals in die uitspraak is overwogen, kan de enkele strijd met formele beginselen als het beginsel van zorgvuldige besluitvorming (artikel 3:2 van Pro de Awb) en het motiveringsbeginsel niet leiden tot het onverbindend achten van een algemeen verbindend voorschrift. Als de bestuursrechter als gevolg van een gebrekkige motivering of onzorgvuldige voorbereiding van het voorschrift niet kan beoordelen of er strijd is met hogere regelgeving, de algemene rechtsbeginselen of het evenredigheidsbeginsel, kan hij het voorschrift wel buiten toepassing laten en een daarop berustend besluit vernietigen.
8.2.
Volgens de toelichting bij de NOW-2 [3] is bij de introductie van de NOW aangegeven dat de regeling als noodmaatregel in korte tijd tot stand was gebracht, zodat aan werkgevers snel duidelijkheid gegeven kon worden over aard en inhoud van de maatregel. Daarbij is aangegeven dat de werking van de regeling nauwlettend gemonitord zou worden en bezien zou worden of de gehanteerde voorwaarden voor subsidie zouden leiden tot het daarmee beoogde doel. Indien dat niet of in te beperkte mate het geval zou blijken, zou overwogen worden de regeling aan te passen, mits dat geen belemmering zou vormen voor de uitvoering. In de praktijk is inderdaad gebleken dat enkele aanpassingen aan de NOW wenselijk waren en gerealiseerd konden worden zonder dat de uitvoering daar te zeer mee werd belast. [4] Dit betekent dat de rechter de NOW-2 terughoudend moet toetsen.
8.3.
In de toelichting bij de NOW-1 [5] is het volgende overwogen: “De reden om omzetdaling op het hoogste aggregatieniveau te bepalen, is dat op dat niveau de omzet(daling) en de inzet van het personeel uiteindelijk samenkomen. Doel van de regeling is ervoor te zorgen dat werkgevers in deze bijzondere tijden van acute en zware terugval in omzet zoveel mogelijk personeel in dienst kunnen houden. Het niveau waarop de omzetdaling wordt bepaald, zou dan ook verband moeten houden tussen de omzet(daling) en de inzet van personeel. Dit komt in het algemeen samen op het hoogste niveau en dat is het concern. Onder het concern vallen immers alle entiteiten die omzet genereren en/of waar de werknemers in dienst zijn. […] Daarom is gekozen voor een eenduidige bepaling voor omzetdaling op concernniveau. […] Kiezen voor omzetbepaling op het niveau van het concern betekent dat sommige bedrijven met een forse omzetdaling geen subsidie krijgen, omdat andere onderdelen van het concern wel goed blijven draaien. Daar staat tegenover dat, als de omzetdaling van het concern 20 procent is, alle onderdelen in aanmerking komen voor subsidie, terwijl dat op basis van hun individuele omzet misschien niet het geval was geweest.” Uit deze toelichting blijkt dat bewust gekozen is voor een berekening van de omzetdaling op concernniveau en om de omzetdaling van de gehele groep te gebruiken als basis voor de vaststelling van de subsidie. Uit de toelichting op de NOW-2 [6] blijkt dat, net als bij de NOW-1, ook hier geldt dat indien sprake is van een grotere samenstelling van rechtspersonen of natuurlijke personen, zoals een concern, de omzetdaling van de gehele groep de basis is van de subsidie. De op de NOW-1 gegeven toelichting “dat voor concerns met Nederlandse en buitenlandse dochters geldt dat zij niet de omzetdaling moeten meetellen van de rechtspersonen in de groep die geen Nederlands SV-loon hebben” leidt - anders dan eiseressen stellen - niet tot het oordeel dat in afwijking van het bepaalde in artikel 6, zevende lid, van de NOW-2 niet de volledige omzet van [afkorting bedrijf A] bij de berekening van de omzetdaling moet worden betrokken. In de toelichting bij dit artikel heeft de minister immers expliciet vermeld: “Nederlandse rechtspersonen of natuurlijke personen dienen altijd te worden meegeteld.” [7]
8.4.
Weliswaar kan strikte toepassing van artikel 6, zevende lid, van de NOW-2 in sommige gevallen nadelig uitpakken voor werkgevers, dat neemt echter niet weg dat doorslaggevende betekenis toekomt aan de uitdrukkelijke bedoeling van de minister en de in dat verband vastgestelde definitie van omzetdaling. Toepassing van artikel 6, zevende lid, van de NOW-2 levert daarom in dit geval geen strijd op met het evenredigheidsbeginsel. Evenmin is toepassing van deze bepaling in strijd met enig ander algemeen beginsel van behoorlijk bestuur of algemeen rechtsbeginsel. Er bestaat dan ook geen aanleiding om dit artikel in dit geval buiten toepassing te laten en af te wijken van de bepaling van de omzetdaling op concern- of groepsniveau, waarbij de volledige omzet van [afkorting bedrijf A] in de berekening van de omzetdaling wordt betrokken.
9. Uit het voorgaande volgt dat verweerder de tegemoetkomingen juist heeft vastgesteld.
Belangenafweging
10. Eiseressen hebben aangevoerd dat een belangenafweging ontbreekt. De rechtbank is van oordeel dat in de primaire besluiten een belangenafweging ontbreekt. In het aanvullend verweerschrift heeft verweerder de belangen wel afgewogen. Verweerder heeft hiermee en met de toelichting tijdens de zitting dit gebrek hersteld. De rechtbank zal dit motiveringsgebrek met toepassing van artikel 6:22 van Pro de Awb passeren, omdat eiseressen door dit gebrek niet zijn benadeeld. Ook als dit gebrek zich niet had voorgedaan, zouden dezelfde besluiten zijn genomen. Daarnaast is niet gesteld dat sprake is van bijzondere omstandigheden, anders dan de uitwerking van de regeling die volgens eiseressen meegewogen had moeten worden. De rechtbank is evenmin gebleken van bijzondere omstandigheden.
Conclusie en gevolgen
11. De beroepen zijn ongegrond. Gelet op de toepassing van artikel 6:22 van Pro de Awb vanwege het motiveringsgebrek van verweerder, moet verweerder het door eiseressen betaalde griffierecht vergoeden.
12. De rechtbank veroordeelt verweerder om deze reden ook in de door eiseressen gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 2.625,- (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de zitting, met een waarde per punt van € 875,- en wegingsfactor 1,5). De rechtbank beschouwt deze zaken van gemiddeld gewicht en als één zaak op grond van artikel 3 van Pro het Bpb, omdat in iedere zaak door dezelfde gemachtigde een identiek beroepschrift is ingediend. Omdat sprake is van vier of meer samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3 van Pro het Bpb, past de rechtbank de wegingsfactor 1,5 toe. Gelet op het voorgaande betekent dit dat eiseressen 1 tot en met 12 ieder afzonderlijk een bedrag van € 218,75 aan proceskosten ontvangen.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen ongegrond;
- bepaalt dat verweerder aan eiseressen 1 tot en met 12 het door ieder van hen afzonderlijk betaalde griffierecht van € 365,- moet vergoeden;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseressen 1 tot en met 12 voor ieder van hen tot een bedrag van € 218,75.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M. Zoethout, rechter, in aanwezigheid van J.G. Mierop, griffier. De uitspraak is in het openbaar gedaan op 23 oktober 2024.
griffier rechter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Bent u het niet eens met deze uitspraak?
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij de Centrale Raad van Beroep.
Bijlage 1
Zaaknummer
Naam eiseres
23/2215
[eiseres 2]
23/2218
[eiseres 3]
23/2220
[eiseres 4]
23/2223
[eiseres 5]
23/2225
[eiseres 6]
23/2236
[eiseres 7]
23/2237
[eiseres 8]
23/2258
[eiseres 9]
23/2259
[eiseres 10]
23/2260
[eiseres 11]
23/2261
[eiseres 1]
23/5247
[eiseres 12]
Bijlage 2
In artikel 1, eerste lid, van de NOW-2 is bepaald dat onder omzetdaling wordt verstaan een daling van de omzet als bedoeld in artikel 6, eerste lid.
In artikel 1, tweede lid, van de NOW-2 is bepaald dat in deze regeling onder omzet wordt verstaan de netto-omzet zoals gedefinieerd in artikel 377, zesde lid, van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek gecorrigeerd voor de in de winst-en-verliesrekening verantwoorde wijziging in onderhanden projecten en bepaald op basis van grondslagen en detailtoepassingen die consistent zijn met de grondslagen en detailtoepassingen zoals deze door de werkgever zijn gehanteerd in de laatste voor 1 juni 2020 vastgestelde jaarrekening, mits deze conform de wet- en regelgeving is opgesteld. Voor natuurlijke personen is dit de omzetbepaling die de basis is geweest voor de laatst vastgestelde aangifte voor de Wet inkomstenbelasting 2001, mits deze conform de wet- en regelgeving is opgesteld. Alle baten die voortkomen uit de uitvoering van normale activiteiten van een organisatie, ook als deze gewoonlijk met een andere term dan omzet worden aangeduid, vallen onder omzet in de zin van deze regeling.
In artikel 3 van Pro de NOW-2 is bepaald dat het doel van deze regeling is om werkgevers tegemoet te komen in de betaling van de loonkosten, indien sprake is van een acute terugval in de omzet met ten minste 20% gedurende een periode van vier maanden, vanwege een vermindering in bedrijvigheid door buitengewone omstandigheden die in redelijkheid niet tot het normale ondernemersrisico kunnen worden gerekend, voor zover geen winst of bonussen worden uitgekeerd of eigen aandelen worden aangekocht, zodat werkgevers zoveel mogelijk werknemers in dienst kunnen houden voor de uren die zij werkten voordat sprake was van deze terugval.
In artikel 4 van Pro de NOW-2 is bepaald dat de Minister aan een werkgever, die gedurende een aaneengesloten periode van vier kalendermaanden in de periode van 1 juni 2020 tot en met 30 november 2020 verwacht te worden geconfronteerd met een daling van de omzet van ten minste 20%, per loonheffingennummer een subsidie kan verlenen over de loonsom in de periode van 1 juni 2020 tot en met 30 september 2020.
In artikel 6, eerste lid, van de NOW-2 is bepaald dat de omzetdaling wordt vastgesteld door het verschil tussen de referentie-omzet en de omzet in de omzetperiode te delen door de referentie-omzet. De uitkomst van deze berekening wordt uitgedrukt in hele procenten en naar boven afgerond.
In artikel 6, zevende lid, van de NOW-2 is bepaald dat indien de rechtspersoon of vennootschap onderdeel is van een groep als bedoeld in artikel 24b van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, in afwijking van het zesde lid, wordt uitgegaan van de omzetdaling van de groep zoals deze op 1 juni 2020 bestond. Indien de rechtspersoon een dochtermaatschappij is van een ander als bedoeld in artikel 24a van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, worden de dochtermaatschappij en de rechtspersoon voor de werking van deze regeling behandeld als waren zij een groep. Voor de bepaling van de omzetdaling als bedoeld in de eerste zin worden de Nederlandse rechtspersonen en vennootschappen in aanmerking genomen, alsmede buitenlandse rechtspersonen en vennootschappen met loon in Nederland.
In artikel 16, eerste lid, van de NOW-2 is bepaald dat de werkgever aan wie subsidie wordt verleend verplicht is bij de aanvraag van de vaststelling van de subsidie een verklaring over de naleving van de subsidievoorwaarden, afgegeven door een accountant als bedoeld in artikel 1 van Pro de Wet op het accountantsberoep, te overleggen. Deze verklaring voldoet aan standaarden die door de Koninklijke Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants zijn vastgesteld, met inachtneming van het in de bijlage bij deze regeling opgenomen Accountantsprotocol.
In artikel 18, tweede lid, van de NOW-2 is bepaald dat bij de aanvraag van de vaststelling in ieder geval worden meegezonden:
a. de definitieve gegevens over de omzetdaling in de omzetperiode, alsmede informatie waaruit dit blijkt;
b. een verklaring waaruit blijkt of in de periode, bedoeld in artikel 6, vijfde lid, onderdelen of activiteiten zijn afgestoten;
c. de verklaring van een accountant of een derde, bedoeld in artikel 16, eerste en derde lid; en
d. een verklaring dat voldaan is aan de in artikel 15, onderdelen a, d, e en g tot en met k, en artikel 17 genoemde Pro verplichtingen;