Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/5299 IB/PVV
Uitspraakdatum: 13 juli 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[eiser], wonende te [woonplaats], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], kantoor [Z], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2001 een aanslag (aanslagnummer [00.00.00.00.000]) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 2.090.705, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 60.633. Bij de berekening van het over het belastbaar inkomen uit werk en woning verschuldigde belastingbedrag is rekening gehouden met een aftrek elders belast inkomen van € 225.064.
Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Verweerder heeft het bezwaar bij besluit van 27 juni 2005 ongegrond verklaard. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld bij brief van 28 juli 2005, ingekomen bij de rechtbank op 29 juli 2005 en aangevuld bij brief van 14 oktober 2005.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 april 2006 te 's-Gravenhage.
Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde, drs. H.C. van Capelle, alsmede door [C] en [K]. Namens verweerder zijn verschenen mr. D.L.J. van Veen en mr. L.G.W.M. Kapel.
Eiser heeft naar de zitting als getuige meegebracht [A], wonende te [R]
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Eiser was vanaf juni 1997 werkzaam als financieel directeur van [Y-groep] (hierna: [Y-groep]), een divisie van het [Z-concern]. [Y-groep] omvatte 28 bedrijven, waaronder de in België gevestigde [YBel]) en de in het Verenigd Koninkrijk gevestigde vennootschap [YUK]). Eiser is in 1997, onderscheidenlijk 2000, benoemd tot bestuurder van [YBel] en [YUK].
2.2. Nadat in 1997 de onderhandelingen over de overname van een aantal tot [Z-concern] behorende bedrijven door [Q-concern]), thans [Q-concern], waren mislukt, heeft [Z-concern] deze bedrijven gehergroepeerd in [Y-groep]. In 2000 is besloten [Y-groep] te verkopen. Als gegadigde diende zich (opnieuw) [Q-concern] aan. [Q-concern] was niet in alle onderdelen van [Y-groep] geïnteresseerd. Voor onder meer [YBel] en [YUK] had [Q-concern] geen belangstelling. [Z-concern] wenste [Y-groep] als geheel te verkopen, met inbegrip derhalve van de onderdelen waarin [Q-concern] geen interesse toonde.
2.3. De overname van [Y-groep] door [Q-concern] is in 2001 totstandgekomen. De overnamesom bedroeg € [a]. Eén procent van de overnamesom is in de vorm van bonussen uitbetaald aan 15 bij de overname betrokken managers van [Z-concern], onder wie eiser.
2.4. Eiser ontving drie bonussen, tezamen groot € [b ]. In de brief van 29 november 2001 (bijlage III bij het beroepschrift) is dit bedrag als volgt gespecificeerd:
Werkzaamheden verricht in bedrag bonus in €
Nederland [c]
België [d]
Verenigd Koninkrijk [e]
2.5. Eiser heeft de bonussen (hierna respectievelijk: de Nederlandse, de Belgische en de Britse bonus) vermeld in zijn aangifte voor het jaar 2001 en de Belgische en de Britse bonus begrepen in het inkomen uit werk en woning terzake waarvan hij een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting heeft gevraagd. Voor de Belgische bonus heeft verweerder geen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend. Voor de Britse bonus is er bij de vaststelling van de aanslag wel een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting toegepast. Terzake heeft verweerder nadien een navorderingsaanslag opgelegd, waartegen eiser bezwaar heeft gemaakt. Verweerder heeft op dit bezwaar nog niet beslist.
2.6. Eiser heeft de Belgische bonus in de door hem bij de Belgische belastingdienst ingediende aangifte inkomstenbelasting voor het jaar 2001 verantwoord. De Belgische belastingdienst heeft terzake een aanslag opgelegd, waartegen eiser geen rechtsmiddelen heeft aangewend.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder ter zake van de Belgische bonus een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting als bedoeld in artikel 24, § 1, van de Overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen en naar het vermogen en tot het vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing, gesloten te Brussel op 19 oktober 1970, Trb. 1970, 192 (hierna: het Verdrag), had moeten verlenen.
3.2. Eiser beantwoordt deze vraag bevestigend. Ter onderbouwing van dit standpunt heeft hij - samengevat - het volgende aangevoerd.
De president-directeur van [Z-concern] heeft aan eiser, in diens hoedanigheid van bestuurder van [YBel], en aan de General Manager van [Y-groep], de heer [C], in het kader van de verkoop van [Y-groep] de speciale opdracht gegeven alle onderdelen van [Y-groep] te verkopen, dus ook de onderdelen waarin [Q-concern] niet of minder was geïnteresseerd, te weten de bedrijven in Duitsland, België en het Verenigd Koninkrijk, onderscheidenlijk in Oost-Europa. De verdeling van de bonussen was eveneens een beslissing van de president-directeur van [Z-concern]. Zij hing direct samen met de mate waarin de betrokkenen met succes de bedrijven in Duitsland, België en het Verenigd Koninkrijk hebben meeverkocht en de inspanningen die zij zich daarvoor, naast hun operationele werk, hebben getroost. De toekenning van de bonussen is goedgekeurd door de Raad van Commissarissen van [Z-concern]. Het arrest van de Hoge Raad van 15 juli 1997, nr. 32 016, BNB 1997/298, waarnaar verweerder verwijst, mist in dit geval betekenis. Eiser is niet uit hoofde van zijn Nederlandse functie tot bestuurder van [YBel] benoemd. Op grond van artikel 522 van Pro het Belgische Wetboek van vennootschappen, Belgisch staatsblad 6 augustus 1999, was eiser als bestuurder van [YBel] bevoegd om alle handelingen te verrichten die nodig of dienstig waren tot verwezenlijking van het doel van de vennootschap. Eiser heeft de Belgische bonus genoten in zijn hoedanigheid van bestuurder van [YBel]. [YBel] had er belang bij als onderdeel van [Y-groep] te worden meeverkocht. De kosten van eisers reguliere werkzaamheden voor [YBel] zijn altijd ten laste van die vennootschap gebracht. In het kader van de verkoop van [Y-groep] had eiser specifieke taken wat betreft [YBel], te weten de begeleiding van de financiële, de juridische, de personele en de due diligence-onderzoeken door [Q-concern] en het zorgdragen voor een gemotiveerd management van [YBel] in de eigen discipline (financiën) van eiser. De Belgische bonus is niet doorbelast aan [YBel] omdat hij is toegekend na de verkoop van [Y-groep] aan [Q-concern] en voor doorbelasting een ingewikkelde verrekening tussen de oude en de nieuwe moedermaatschappij van [YBel] nodig zou zijn geweest. Eigenlijk hadden de bonussen volledig aan de tot [Y-groep] behorende bedrijven, waarvoor [Q-concern] aanvankelijk geen interesse had, moeten worden doorberekend. Overigens is (het achterwege blijven van) doorbelasting van de bonus aan [YBel] niet van doorslaggevend belang voor de beantwoording van de in geschil zijnde vraag. [Q-concern] heeft uiteindelijk verhoudingsgewijs veel meer betaald voor [Y-groep] dan zij in 1997 wilde betalen voor een gedeelte van de tot [Y-groep] behorende bedrijven. De door eiser ontvangen bonussen zijn niet arbitrair doch overeenkomstig eisers reguliere bestuurdersbeloningen vastgesteld. De verhouding tussen de reguliere salarissen die eiser ontving van de eveneens tot [Y-groep] behorende, in Nederland gevestigde vennootschap [YNL], [YBel] en [YUK] was gelijk aan die tussen de aan eiser toegekende Nederlandse, Belgische en Britse bonus, te weten 50:25:25.
3.3. Verweerder beantwoordt de in geschil zijnde vraag ontkennend. Hij stelt zich primair op het standpunt dat de Belgische bonus is verdiend en uitgekeerd in Nederland en volledig is toe te rekenen aan de werkzaamheden, die eiser in zijn hoedanigheid van financieel directeur van [Y-groep] verrichtte. De Belgische bonus houdt geen verband met door eiser uitsluitend ten behoeve van [YBel] verrichte werkzaamheden; de bonus kan derhalve niet aan [YBel] worden toegerekend.
Ingeval de Belgische bonus wel aan [YBel] moet worden toegerekend, neemt verweerder subsidiair het standpunt in dat de Belgische bonus niet kan worden aangemerkt als tantième, presentiegeld of andere beloning, door eiser verkregen als bestuurder van [YBel], zodat het heffingsrecht met betrekking tot de Belgische bonus niet op grond van artikel 16 van Pro het Verdrag aan België toekomt.
Ter onderbouwing van zijn standpunten voert verweerder - samengevat - het volgende aan. Eiser stond in dienstbetrekking tot [YNL]. Eiser verrichtte zijn werkzaamheden die betrekking hadden op de verkoop van [Y-groep] in en vanuit Nederland. In 2001 heeft hij slechts 7 keer een bezoek aan [YBel] gebracht. De beslissing dat [Y-groep] zou worden verkocht, is op concernniveau genomen. De werkzaamheden in het kader van de verkoop betroffen [Y-groep] als geheel; zij kunnen niet worden verdeeld over (enkele van) de tot [Y-groep] behorende bedrijven. Ook de toekenning van de bonussen vond op concernniveau plaats. De bonussen zijn door [Z-concern] betaald en niet doorbelast aan de tot [Y-groep] behorende bedrijven. Een direct verband tussen de Belgische bonus en door eiser voor [YBel] verrichte werkzaamheden ontbreekt, zodat er geen grond is om aan te nemen dat de eiser de Belgische bonus heeft verkregen als bestuurder van [YBel]. [YBel] heeft de Belgische bonus niet betaald; evenmin is deze bonus aan [YBel] doorbelast.
3.4. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag in dier voege dat het inkomen, waarvoor een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting wordt verleend, wordt verhoogd met € 375.000. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 15, § 1, van het Verdrag zijn salarissen, lonen en andere, soortgelijke beloningen, verkregen door een inwoner van een van de Staten ter zake van een dienstbetrekking, slechts in die Staat belastbaar, tenzij de dienstbetrekking in de andere Staat wordt uitgeoefend. Indien de dienstbetrekking aldaar wordt uitgeoefend, mag de terzake daarvan verkregen beloning in die andere Staat worden belast.
4.2. In artikel 16, § 2, van het Verdrag is bepaald dat tantièmes, presentiegelden en andere beloningen verkregen door een inwoner van Nederland die lid is van de raad van beheer of van toezicht van een vennootschap op aandelen die inwoner is van België, in België mogen worden belast.
4.3. Naar het oordeel van de rechtbank beoogden de regeringen van Nederland en België, toen zij in 1970 het Verdrag sloten, met betrekking tot de inkomsten uit niet-zelfstandige arbeid en de bestuurdersbeloningen tot een zelfde verdeling van heffingsbevoegdheden te komen als die, welke in de artikelen 15, § 1, en 16 van de in 1963 gepubliceerde Draft Double Taxation Convention on Income and Capital van de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (hierna: Modelverdrag 1963) is neergelegd. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat zowel Nederland als België lidstaat van de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling zijn en zij op grond van de Aanbeveling van de Raad van de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling van 30 juli 1963 bij het sluiten van het Verdrag gehouden waren zich te conformeren aan het Modelverdrag 1963 en de daarbij behorende commentaren.
4.4. In het commentaar op artikel 15 van Pro het Modelverdrag 1963 wordt uitdrukkelijk ingegaan op de verhouding tussen de beide genoemde bepalingen. Artikel 15, § 1, van het Modelverdrag 1963 bevat de hoofdregel met betrekking tot de belastingheffing over inkomsten van niet-zelfstandige arbeid. Elders in het Modelverdrag 1963 worden uitzonderingen op die hoofdregel gemaakt. Tot die uitzonderingen wordt in het commentaar op artikel 15 van Pro het Modelverdrag 1963 niet artikel 16 van Pro het Modelverdrag 1963 gerekend. Dat artikel behelst volgens het commentaar slechts een “special provision” inzake bestuurdersbeloningen.
4.5. Naar volgt uit de commentaar op artikel 16 van Pro het Modelverdrag 1963 houdt de zo-even genoemde “special provision” verband met het feit dat het soms moeilijk kan zijn om vast te stellen waar bestuurders hun werkzaamheden verrichten. Daarom worden de werkzaamheden die de inwoner van een Verdragsluitende Staat verricht als bestuurder van een in de andere Verdragsluitende Staat gevestigde vennootschap, geacht te zijn verricht in de laatstbedoelde Staat.
4.6. Niet in geschil is dat tussen eiser en [YNL] in 2001 een dienstbetrekking bestond, dat eiser als werknemer van deze vennootschap de functie van financieel directeur van [Y-groep] vervulde en dat eiser zijn werkzaamheden in die functie (nagenoeg) geheel in en vanuit Nederland verrichtte. Naar volgt uit onder meer de door eiser overgelegde verklaring van de president-directeur van [Z-concern], heeft eiser in zijn hoedanigheid van financieel directeur van [Y-groep] de opdracht gekregen zich in te zetten voor de overname van [Y-groep] als geheel door [Q-concern]. Nadat deze opdracht was uitgevoerd, heeft de president-directeur van [Z-concern], met instemming van de Raad van Commissarissen, eiser terzake een extra beloning van € [b ] toegekend. Grondslag van deze beloning was de eveneens op concernniveau genomen beslissing om één procent van de totale overnamesom van € [a] in de vorm van bonussen uit te betalen aan 15 bij de overname betrokken managers van [Z-concern], onder wie eiser. Deze omstandigheden, in onderlinge samenhang beschouwd, laten naar het oordeel van de rechtbank geen andere conclusie toe dan dat eiser de extra beloning van
€ [b ] heeft ontvangen ter zake van de door hem in Nederland als werknemer van [YNL] in opdracht en ten behoeve van [Z-concern] verrichte werkzaamheden. Hieraan doet niet af dat eiser, naar hij stelt, in het kader van de overname specifieke taken had wat betreft [YBel]. Deze specifieke taken nemen immers niet weg dat de aan eiser gegeven opdracht en de op grond daarvan door hem verrichte werkzaamheden de verkoop van [Y-groep] betroffen, waarbinnen [YBel] slechts één van de 28 als één geheel te verkopen bedrijven was. Ook de onder 2.4. genoemde specificatie kan geen oorzakelijk verband tussen een gedeelte van de aan eiser toegekende extra beloning van € [b ] en eisers werkzaamheden ten behoeve van [YBel] bewerkstelligen. Dit klemt temeer nu de extra beloning voor rekening van [Z-concern] is gebleven en niet is doorbelast aan de bedrijven, die daar, bij het bestaan van een rechtstreeks verband in de zo-even bedoelde zin, voor in aanmerking kwamen, waaronder [YBel].
4.7. Gelet op het vorenstaande heeft eiser de Belgische bonus genoten terzake van zijn in Nederland uitgeoefende dienstbetrekking bij [YNL]. Derhalve is de Belgische bonus belastbaar in Nederland. Nu artikel 16, § 2, van het Verdrag slechts van belang is voor werkzaamheden die een inwoner van Nederland verricht als bestuurder van een in België gevestigde vennootschap op aandelen, en eisers werkzaamheden ter zake waarvan de Belgische bonus is toegekend, niet als zodanig kunnen worden aangemerkt, komt de rechtbank niet aan de toepassing van deze bepaling toe.
4.8. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk aan verweerder en dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 13 juli 2006 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. G.J. van Leijenhorst, mr. T. van Rij en mr. J.J.B. Hulst, in tegenwoordigheid van mr. I. Lampe-Selanno, griffier.