Uitspraak
RECHTBANK ‘S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/8704 LB/PVV
Uitspraakdatum: 8 mei 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X.] BV, gevestigd te [Z.], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te [P.], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen ([aanslagnummer]) van € 1.099.697 opgelegd, alsmede bij beschikking een boete van € 250.000.
1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 13 oktober 2006 de naheffingsaanslag verminderd tot op € 710.370 en de boete tot op € 25.000.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 20 oktober 2006, door de rechtbank ontvangen op 23 oktober 2006, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.4. Verweerder heeft vóór de zitting bij brief van 12 maart 2008 een nader stuk ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan eiseres. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 maart 2008 te 's-Gravenhage. Namens eiseres zijn daar verschenen
[...]. Namens verweerder zijn verschenen [...]
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Eiseres exploiteert een uitzendbureau. Zij is met name actief op het gebied van schoonmaakdiensten en industriële productie. In de jaren 2001 en 2002 waren dagelijks gemiddeld tussen de 60 en de 90 uitzendkrachten via eiseres werkzaam. Eiseres heeft in 2001 en 2002 in totaal 372 respectievelijk 284 mensen in dienst gehad.
2.2. Op 5 juli 2002 heeft het UWV bij eiseres een waarneming ter plaatse (hierna: WTP) uitgevoerd. Op 18, 19 en 20 februari en 28 maart 2003 heeft het UWV bij eiseres een looncontrole (hierna: de looncontrole) uitgevoerd over de periode 1998 tot en met 2002, waarbij alleen het jaar 2001, dat als basis voor de overige jaren is aangemerkt, is gecontroleerd. De van de WTP en de looncontrole opgemaakte rapporten behoren in kopie tot de gedingstukken.
2.4. Op 19 oktober 2006 is door Crop Registeraccountants bij eiseres een audit in het kader van de NEN 4400-1 "Verplichtingen uit arbeid" uitgevoerd. Het daarvan opgemaakte rapport behoort in kopie tot de gedingstukken.
2.5. Op 6 en 7 mei 2003 en 18 en 19 augustus 2003 heeft verweerder bij eiseres een boekenonderzoek ingesteld over de jaren 2001 en 2002. Het daarvan opgemaakte definitieve rapport is gedagtekend 14 oktober 2005 en behoort in kopie tot de gedingstukken. Blijkens dit rapport is tijdens het boekenonderzoek uitsluitend beoordeeld of eiseres heeft voldaan aan de verplichtingen van artikel 28, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) en of van alle werknemers ingevulde en ondertekende loonbelastingverklaringen in de loonadministratie zijn opgenomen.
2.6. Op grond van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft verweerder het standpunt ingenomen dat eiseres met betrekking tot een aantal werknemers niet heeft voldaan aan de voormelde verplichtingen en heeft hij de naheffingsaanslag opgelegd. Deze is berekend met toepassing van het zogeheten anoniementarief als bedoeld in artikel 26b van de Wet en de eindheffingsregeling van artikel 31, eerste lid, van de Wet.
2.7. Tijdens het boekenonderzoek hebben de controlerende ambtenaren – [ambtenaar 1] en [ambtenaar 2] – in eerste instantie een aantal Britse paspoorten als vervalst aangemerkt, omdat op de kopieën daarvan niet de lijntjes en kronen zichtbaar waren die in een Brits paspoort aanwezig horen te zijn. Eiseres heeft na een bespreking op 5 september 2005 met de controlerende ambtenaren met betrekking tot tien van die paspoorten scans van de door haar bewaarde kopieën daarvan aan de controlerende ambtenaren verstrekt. Naar aanleiding daarvan heeft verweerder uiteindelijk alle werknemers met Britse paspoorten, met betrekking tot welke als enig gebrek was geconstateerd dat op de kopieën daarvan geen lijntjes en kronen zichtbaar waren, niet (langer) in de naheffingsaanslag begrepen. Hetzelfde geldt voor de werknemers met betrekking tot wie als enig gebrek was geconstateerd dat in de administratie van eiseres een kopie van de achterzijde van het identiteitsbewijs ontbrak.
2.8. Bij de uitspraak op bezwaar is de boete als gevolg van een intoetsfout verminderd tot € 25.000 in plaats van gehandhaafd op € 250.000.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of terecht het anoniementarief is toegepast, omdat met betrekking tot een aantal werknemers is voldaan aan de in artikel 26b, eerste volzin, van de Wet gestelde voorwaarden voor toepassing van dat tarief en voorts of terecht en tot het juiste bedrag een boete is opgelegd. Blijkens het nadere stuk van verweerder van 12 maart 2008 heeft het geschil nog slechts betrekking op de in dat stuk genoemde 55 werknemers.
3.2. Eiseres neemt kort samengevat de volgende standpunten in.
Er is geen sprake van in het oog springende gebreken in de identiteitsbewijzen, zodat eiseres niet wist en ook niet hoefde te weten dat de betreffende werknemers onjuiste gegevens hebben verstrekt. Hierbij dient mede rekening te worden gehouden met de voortschrijdende en verbeterde vervalsingtechnieken van identiteitsbewijzen, de gebrekkige voorlichting van de overheid in de jaren 2001 en 2002 over de echtheidskenmerken van identiteitsbewijzen, het feit dat eiseres identiteitsbewijzen bij twijfel heeft laten checken door het UWV en de vreemdelingenpolitie en die instanties deze identiteitsbewijzen toen als geldig hebben aangemerkt en het feit dat eiseres steeds zorgvuldig heeft gehandeld, bijvoorbeeld door werknemers niet uit te zenden wegens gebreken in de identiteitsbewijzen.
De reikwijdte van de WTP en de looncontrole door het UWV was dezelfde als die van het boekenonderzoek van verweerder. De conclusie van het UWV dat eiseres voldeed aan haar wettelijke bepalingen met betrekking tot het vaststellen van de identiteit en het bewaren van afschriften van de identiteitsbewijzen geeft aan dat eiseres niet wist of had kunnen weten dat sprake is van valse of vervalste identiteitsbewijzen. Bovendien heeft de Centrale Raad van Beroep geoordeeld dat, als vaststaat dat de Belastingdienst geen naheffingsaanslagen oplegt, het UWV evenmin het anoniementarief kan toepassen. Deze uitspraak dient ook in de omgekeerde situatie te gelden.
Blijkens de audit in het kader van de NEN 4400-1 voldoet de administratie van eiseres aan de eisen van Wet identificatie dienstverlening en de Wet arbeid vreemdelingen.
Tijdens de bespreking op 5 september 2005 is met de controlerende ambtenaren [ambtenaar 1] en [ambtenaar 2] afgesproken dat de uitkomsten van de door hen uit te voeren herbeoordeling van negen willekeurig gekozen Britse paspoorten op de aanwezigheid van lijntjes en kronen (door eiseres aangeduid als een steekproef) ook zou gelden voor de overige werknemers met Britse paspoorten. Van de negen gevallen is er uiteindelijk geen enkele meer in de naheffingsaanslag begrepen en verweerder moet de bovengenoemde afspraak daarom nakomen door ook af te zien van naheffing van de overige werknemers met Britse paspoorten.
Gelet op het bovenstaande kon eiseres in redelijkheid menen juist te hebben gehandeld met betrekking het controleren en vastleggen van de identiteit van de werknemers. Er is derhalve sprake van een pleitbaar standpunt of althans van een verontschuldigbare fout en dus niet van voorwaardelijk opzet. De boete moet daarom vervallen.
3.3. Verweerder neemt kort samengevat uiteindelijk de volgende standpunten in.
Ten aanzien van de 55 werknemers waarop het geschil uiteindelijk nog betrekking heeft, is sprake van ontbrekende of onvolledige loonbelastingverklaringen en/of van identiteitsbewijzen met zodanig in het oog springende gebreken dat eiseres wist of redelijkerwijs moest weten dat deze vervalst dan wel vals waren. Hierbij dient mede rekening te worden gehouden met het feit dat eiseres blijkens haar administratie over 2000 en 2001 goed op de hoogte was van de echtheidskenmerken van identiteitsbewijzen en daar ook op controleerde, dat op eiseres als uitzendbureau een extra onderzoeksplicht rust voor wat betreft de authenticiteit van identiteitsbewijzen en dat deze in geval van twijfel moeten worden vergeleken met de van overheidswege verstrekte voorbeelden. Eiseres diende de gegevens op de loonbelastingverklaring en het identiteitsbewijs gelijktijdig te controleren en zo nodig met elkaar te vergelijken. In 2001 en 2002 was er voldoende voorlichtingsmateriaal omtrent de echtheidskenmerken van identiteitsbewijzen, met name van de in 1997 uitgegeven modellen van de Europese identiteitskaart en het Nederlandse paspoort.
Verweerder betwist de door eiseres gestelde afspraak omtrent het gebruik van de uitkomsten van de herbeoordeling van Britse paspoorten. De herbeoordeling heeft er wel toe geleid dat uiteindelijk alle Britse paspoorten, met betrekking tot welke als enig gebrek was geconstateerd dat op de kopieën daarvan geen lijntjes en kronen zichtbaar waren, niet (langer) als vervalst of vals zijn aangemerkt, maar nimmer is de afspraak gemaakt dat naheffing ook achterwege zou blijven indien naast het ontbreken van lijntjes en kronen op (de kopieën van) de paspoorten de personeelsdossiers nog andere gebreken vertoonden.
In het nader stuk van verweerder van 12 maart 2008 is voor 55 werknemers concreet aangegeven op welke grond het anoniementarief moet worden toegepast. De overige correcties kunnen vervallen.
Er is sprake van opzet dan wel grove schuld bij eiseres. Een boete van € 250.000 (bij opzet) dan wel € 125.000 (bij grove schuld) is daarom op zijn plaats. Aangezien de boete bij de uitspraak op bezwaar als gevolg van een intoetsfout is verminderd tot € 25.000 is er geen reden om deze verder te verlagen.
3.4. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de naheffingsaanslag en de boete tot nihil. Verweerder concludeert uiteindelijk tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de naheffingsaanslag tot € 483.230 en handhaving van de boete.
4. Beoordeling van het geschil
Beoordeling van de identiteitsbewijzen en de loonbelastingverklaringen
4.1. Ingevolge artikel 26b van de Wet wordt het anoniementarief toegepast ingeval de werknemer zijn naam, adres of woonplaats niet aan de inhoudingsplichtige heeft verstrekt dan wel, indien de werknemer loon uit tegenwoordige dienstbetrekking geniet, zijn identiteit niet is vastgesteld en opgenomen in de loonadministratie overeenkomstig artikel 28, eerste lid, onderdeel f, van de Wet, alsmede ingeval de werknemer ter zake onjuiste gegevens heeft verstrekt en de inhoudingsplichtige dit weet of redelijkerwijs moet weten.
4.2. In zijn arrest van 8 juni 2007, nr. 42 171, (hierna: het arrest BNB 2007/247), heeft de Hoge Raad – samengevat – onder andere het volgende overwogen. Onder het verstrekken van naam, adres en woonplaats door de werknemer aan de inhoudingsplichtige moet worden verstaan het verstrekken van die gegevens door middel van een loonbelastingverklaring. Ingeval de verstrekking van naam, adres of woonplaats van de werknemer niet door middel van een loonbelastingverklaring is geschied, moet het anoniementarief worden toegepast, ook in het geval waarin de inhoudingsplichtige langs andere weg van naam, adres en woonplaats van de werknemer op de hoogte is. Indien op de loonbelastingverklaring de handtekening ontbreekt, zijn in het algemeen de gegevens niet verstrekt als bedoeld in artikel 26b in verbinding met artikel 29, vierde lid, van de Wet, zodat het anoniementarief moet worden toegepast.
Het anoniementarief moet voorts worden toegepast in gevallen waarin weliswaar een loonbelastingverklaring wordt ingeleverd, doch in die verklaring omtrent de persoon van de werknemer gegevens voorkomen waarvan de inhoudingsplichtige weet of redelijkerwijs moet weten dat zij niet juist zijn, alsmede in gevallen waarin een kopie van de achterzijde van het identiteitsbewijs ontbreekt.
Ingevolge artikel 26b van de Wet rust op de inhoudingsplichtige een zekere verantwoordelijkheid om de juistheid van de door de werknemer verstrekte gegevens betreffende naam, adres, woonplaats of identiteit te onderzoeken, welke
verantwoordelijkheid kan inhouden, indien sprake is van omstandigheden die daartoe redelijkerwijs aanleiding geven, dat hij het identiteitsbewijs en de bij de loonbelastingverklaring verstrekte gegevens met elkaar vergelijkt.
4.3. Onderdeel 3.5 van de conclusie van de Advocaat-Generaal bij het arrest BNB 2007/247 houdt onder meer het volgende in:
" De onderzoeksplicht van de inhoudingsplichtige kan naar mijn mening niet zwaar worden opgevat. In de Memorie van toelichting bij het toenmalige artikel 26a (thans 26b) van de Wet is over deze onderzoeksplicht opgemerkt:
In het nieuwe artikel 26a van de Wet op de loonbelasting 1964 is bepaald dat de belasting in afwijking van de artikelen 20 en 26 van die wet 40 percent van het loon bedraagt ingeval de werknemer geen naam, adres en woonplaats heeft verstrekt alsmede ingeval de werknemer ter zake geen juiste gegevens heeft verstrekt en de inhoudingsplichtige dit weet of redelijkerwijs moet weten. Indien de werknemer onjuiste gegevens verstrekt, legt het laatste deel van deze bepaling een zekere verantwoordelijkheid bij de werkgever ook al gaat het niet om een echte identificatieplicht. De bepaling stelt de belastingdienst bijvoorbeeld in staat na controle van werknemersverklaringen de werkgever in kennis te stellen van de valsheid van een opgegeven naam e.d. met als gevolg dat de werkgever zich daarna niet meer op onwetendheid kan beroepen.
Uit dezelfde Memorie van toelichting, zoals geciteerd in onderdeel 2.3, is af te leiden dat de inhoudingsplichtige niet mag afgaan op 'kennelijk onjuiste' gegevens. Duidelijk lijkt mij dat er een lichte onderzoeksplicht rust op de inhoudingsplichtige, maar noch in de Wet, noch in de wetsgeschiedenis is aangegeven welke handelingen een inhoudingsplichtige moet verrichten, opdat hem niet kan worden verweten dat hij redelijkerwijs moest weten dat de door een werknemer verstrekte gegevens onjuist waren. Wat is dan redelijk? Mij lijkt redelijk van een inhoudingsplichtige (slechts) te vragen dat hij het overgelegde identiteitsbewijs met aandacht bekijkt en de loonbelastingverklaring naloopt op in het oog springende (of kennelijke) onjuistheden."
4.4. Op de gronden, genoemd in rechtsoverweging 4.4.3 van het arrest BNB 2007/247 en onderdeel 3.5 van de conclusie van de Advocaat-Generaal, is de rechtbank van oordeel dat van een inhoudingsplichtige in het algemeen mag worden verwacht dat hij het identiteitsbewijs en de loonbelastingverklaring controleert op gebreken, onjuistheden of ongerijmdheden die ook zonder bijzondere hulpmiddelen en zonder raadpleging van (gespecialiseerde) documentatie in het oog springen en dat, indien die controle daartoe redelijkerwijs geen aanleiding geeft, de inhoudingsplichtige niet is gehouden tot een nader onderzoek. Voor de vraag of de controle redelijkerwijs aanleiding geeft tot nader onderzoek zullen alle relevante omstandigheden in aanmerking moeten worden genomen, waaronder bijvoorbeeld de bij de inhoudingsplichtige aanwezige ervaring en expertise en de wijze waarop de controle werd uitgevoerd.
4.5. Met inachtneming van de voorgaande overwegingen en na raadpleging van de door beide partijen in het geding gebrachte bewijsstukken, waaronder de ter zitting vertoonde dia's van kopieën van paspoorten, en na afweging van al hetgeen partijen daaromtrent over en weer hebben aangevoerd, oordeelt de rechtbank ten aanzien van de 55 werknemers waarop het geschil uiteindelijk nog betrekking heeft zoals hierna onder 4.6.1 tot en met 4.21 is vermeld. Bij dit oordeel gaat de rechtbank ervan uit dat verweerder de naheffingsaanslag voor deze werknemers uitsluitend nog verdedigt op de gronden als vermeld in zijn nader stuk van 12 maart 2008 en dat hij andersluidende eerdere standpunten heeft laten varen.
4.6.1. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat eiseres redelijkerwijs moest weten
– dat zij zulks niet wist is tussen partijen kennelijk niet in geschil – dat de werknemers met identiteitsbewijzen ten name van [werknemer A.], [ B.], [ C.] (of [ C1]), [ D.] (of [ E.- D.]), [ F.] (of [F1]), [G.], [H.], [I.], [J.], [K.] en
[L.] valse of vervalste identiteitsbewijzen hebben gebruikt. De rechtbank neemt daarbij het volgende in aanmerking.
4.6.2. In het nader stuk van verweerder van 12 maart 2008 wordt de naheffing voor de onder 4.6.1 bedoelde werknemers uitsluitend nog verdedigd op grond van de volgende gebreken in de zogenoemde echtheidskenmerken: een afwijkend lettertype, het ontbreken van de kartelrand aan de rechterzijde van de pasfoto, het ontbreken van de blauwe golvende lijn met daarin de woorden "Koninkrijk der Nederlanden" en/of het ontbreken van de code "NL" op de pasfoto.
4.6.3. Verweerder heeft aangevoerd dat eiseres deze gebreken had moeten en kunnen onderkennen, omdat op haar als uitzendbureau een bijzondere onderzoeksplicht naar gebreken in de echtheidskenmerken rust, mede in het licht van het in de jaren 2001 en 2002 voorhanden zijnde documentatiemateriaal op dat gebied. Verweerder heeft voorts aangevoerd dat eiseres voldoende kennis in huis had om gebreken in de echtheidskenmerken te kunnen constateren, omdat zij blijkens haar administratie regelmatig personen met valse of vervalste identiteitsbewijzen heeft geweigerd.
4.6.4. De rechtbank acht deze argumenten ten aanzien van de onder 4.6.1 bedoelde werknemers niet steekhoudend. De identiteitsbewijzen van deze werknemers zijn alle van een nieuw model dat sinds 1 oktober 1997 is uitgegeven. Verweerder heeft ter zitting erkend dat op het punt van het herkennen van gebreken in de in deze modellen verwerkte echtheidskenmerken in de loop der jaren sprake is geweest van een voortschrijdend inzicht. Uit de als bijlage 11 bij het verweerschrift gevoegde voorbeelden noch anderszins is gebleken dat eiseres personen heeft geweigerd vanwege het feit dat de door hen getoonde identiteitsbewijzen de onder 4.6.2 omschreven gebreken in de echtheidskenmerken hadden. De omstandigheid dat eiseres personen heeft geweigerd wegens (andere) gebreken in de identiteitsbewijzen duidt er anderzijds wel op dat zij haar onderzoeksplicht niet verzaakte. Tot slot zijn in dit geding geen feiten en omstandigheden naar voren gekomen op grond waarvan eiseres, ook indien ervan moet worden uitgegaan dat op haar als uitzendbureau een bijzondere onderzoeksplicht rust, had moeten afwijken van de hiervoor onder 4.4 geformuleerde algemene regel dat in eerste instantie kan worden volstaan met controle van de identiteitsbewijzen zonder bijzondere hulpmiddelen te gebruiken of (gespecialiseerde) documentatie te raadplegen. In dit verband merkt de rechtbank op dat alleen van de op bladzijde 9 van het verweerschrift genoemde Handleiding Loonbelasting, premie volksverzekeringen en premie werknemersverzekeringen vaststaat dat deze aan eiseres is toegezonden. Gesteld noch gebleken dat in deze Handleiding is gewezen op de echtheidskenmerken en mogelijke gebreken daarin. Dat eiseres tevens beschikte over het overige in het verweerschrift genoemde voorlichtingsmateriaal is evenmin gesteld of gebleken.
Gelet op al het vorenstaande is de rechtbank van oordeel dat in het onderhavige geval eiseres
niet kan worden tegengeworpen dat zij de onder 4.6.2 omschreven gebreken niet heeft onderkend en geen nader onderzoek heeft ingesteld.
4.7. Verweerder verdedigt ten aanzien van de werknemer met het identiteitsbewijs ten name van [werknemer M.] de naheffing uitsluitend op de grond dat uit de aantekening "Niet meer uitzenden!! Geen kroontjes" in de administratie van eiseres blijkt dat deze werknemer zich heeft bediend van een vals of vervalst (Brits) identiteitsbewijs en dat eiseres dat ook heeft geconstateerd. Eiseres heeft ter zitting uiteengezet dat de bewuste aantekening niet op het identiteitsbewijs zelf sloeg, maar op de in eerste instantie gemaakte kopie daarvan, waarop niet de op het originele identiteitsbewijs aanwezige kroontjes zichtbaar waren, dat eiseres om die reden de aantekening heeft gemaakt en de werknemer pas weer heeft uitgezonden nadat een nieuwe en betere kopie van het identiteitsbewijs was gemaakt. Ter zitting is een dia van deze laatste kopie vertoond. Verweerder heeft het relaas van eiseres niet betwist. Op grond van het vorenstaande is de rechtbank van oordeel dat uit de bewuste aantekening niet kan worden afgeleid dat het identiteitsbewijs van [werknemer M.] vals of vervalst is. Ook overigens heeft verweerder geen bewijs bijgebracht voor die stelling.
4.8.1. Tot de eisen die voortvloeien uit artikel 28, eerste lid, onderdeel f, van de Wet in verbinding met artikel 66 van Pro de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 behoort de eis dat de inhoudingsplichtige bij aanvang van de werkzaamheden de identiteit van de werknemer vaststelt aan de hand van een op dat moment geldig document als bedoeld in artikel 1 van Pro de Wet op de identificatieplicht. Ter controle of de inhoudingsplichtige aan deze eis heeft voldaan, dient hij een afschrift van het betreffende document in zijn loonadministratie op te nemen. Naar het oordeel van de rechtbank brengt dit stelsel mee dat aan de verplichting om een afschrift te bewaren (onder meer) niet is voldaan indien uit het afschrift niet blijkt dat een volledig en geldig document ter inzage is verstrekt.
4.8.2. Met betrekking tot de identiteitsbewijzen ten name van [werknemer N.], [O.], [P.], [Q.], [R.], [S.], [T.] en [U.] (of [U.1]) heeft verweerder gemotiveerd gesteld dat eiseres daarvan geen kopieën heeft bewaard of slechts gedeeltelijke kopieën, zodat niet blijkt dat sprake is van geldige identiteitsbewijzen. Eiseres heeft dit niet betwist en de stelling van verweerder wordt ondersteund door de tot gedingstukken behorende kopieën van die identiteitsbewijzen dan wel door het ontbreken daarvan. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres, gelet op het overwogene onder 4.8.1, met betrekking tot deze werknemers niet voldaan aan de verplichting om een afschrift van het identiteitsbewijs in haar loonadministratie op te nemen. Daarbij verdient opmerking dat geen van deze gevallen betrekking heeft op de situatie dat uitsluitend de achterzijde van het identiteitsbewijs ontbreekt.
4.9. Met betrekking tot de identiteitsbewijzen en loonbelastingverklaringen ten name van [V.], [W.] (of [W 1.]), [Y.] (of [Y 1.]), [AA.], [AB], [AC], [AD], [AE], [AF] en [AG] heeft verweerder gemotiveerd gesteld dat de daarop geplaatste handtekeningen onderling niet overeenstemmen en – behoudens de handtekeningen van [AC] en [AE] – evenmin overeenstemmen met de op de identiteitsbewijzen en de loonbelastingverklaringen vermelde namen. Na bestudering van de door partijen overgelegde kopieën van deze identiteitsbewijzen en loonbelastingverklaringen is de rechtbank van oordeel dat de verschillen tussen de handtekeningen op de identiteitsbewijzen en loonbelastingverklaringen zodanig in het oog springen dat zij eiseres bij een controle als onder 4.4 omschreven redelijkerwijs hadden moeten opvallen en aanleiding hadden moeten geven tot nader onderzoek. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat – naar eiseres ter zitting heeft verklaard – de controle van de identiteit en het invullen van de loonbelastingverklaring gelijktijdig plaatsvonden. Onder deze omstandigheden had eiseres de namen en handtekeningen op het identiteitsbewijs en de loonbelastingverklaring met elkaar moeten vergelijken (vgl. het arrest BNB 2007/247). De door eiseres aangevoerde omstandigheid dat handtekeningen niet altijd gelijk zijn aan de naam van de betreffende persoon en in de loop van de tijd kunnen veranderen, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Op grond van het vorenstaande acht de rechtbank aannemelijk gemaakt dat de hiervoor genoemde identiteitsbewijzen en/of loonbelastingverklaringen vals dan wel vervalst zijn en dat eiseres zulks redelijkerwijs had moeten weten.
4.10. Na bestudering van de door partijen overgelegde kopieën van het identiteitsbewijs en de loonbelastingverklaring ten name van [AH] onderschrijft de rechtbank de stelling van verweerder dat de daarop geplaatste handtekeningen zichtbaar van elkaar afwijken. Anders dan bij de onder 4.9 genoemde gevallen is de rechtbank van oordeel dat er redelijkerwijs geen twijfel over kan bestaan dat in dit geval de handtekening op het identiteitsbewijs de in het identiteitsbewijs vermelde naam, O.B. [AH], weergeeft. Nu omtrent andere gebreken niets is gesteld of gebleken, kan niet worden gezegd dat het identiteitsbewijs is vervalst. De rechtbank is voorts van oordeel dat er redelijkerwijs geen twijfel over kan bestaan dat de handtekening op de loonbelastingverklaring de in het identiteitsbewijs vermelde voornaam [voornaam O.] weergeeft. Bij gebrek aan aanwijzingen voor het tegendeel moet worden aangenomen dat deze handtekening afkomstig is van voornoemde O.B. [AH]. Nu in het vorenstaande is geoordeeld dat het identiteitsbewijs niet is vervalst en omtrent andere gebreken in de loonbelastingverklaring niets is gesteld of gebleken, acht de rechtbank de enkele omstandigheid dat [AH] op de loonbelastingverklaring een andere handtekening heeft geplaatst dan op het identiteitsbewijs onvoldoende zwaarwegend voor het oordeel dat hij niet door middel van de loonbelastingverklaring zijn gegevens heeft verstrekt op de wijze als bedoeld in artikel 26b in verbinding met artikel 29, vierde lid, van de Wet.
4.11.1. Met betrekking tot de identiteitsbewijzen ten name van (onder andere) [AI], [AJ], [AK], [AL], [AM], [AN], [AO], [AP], [AQ], [AR], [AS], [AT], [AV] en [AW] heeft verweerder gesteld dat de daarop geplaatste handtekeningen zichtbaar niet overeenstemmen met de daarop vermelde namen. Na bestudering van de door partijen overgelegde kopieën van deze identiteitsbewijzen is de rechtbank het volgende van oordeel.
4.11.2. Redelijkerwijs is niet voor twijfel vatbaar dat de handtekeningen op de identiteitsbewijzen ten name van [AJ], [AK], [AL], [AM], [AN], [AO], [AP], [AQ], [AW], [AR], [AS], [AT], [AV] en [AW] andere namen dan de op de identiteitsbewijzen vermelde (voor)namen weergeven, hetgeen eiseres bij een controle als onder 4.4 omschreven had moeten opvallen en aanleiding had moeten geven tot nader onderzoek. De door eiseres aangevoerde omstandigheid dat (in het algemeen) handtekeningen niet altijd gelijk zijn aan de naam van de betreffende persoon doet niet af aan het oordeel dat in bovengenoemde gevallen een zodanige twijfel bestaat omtrent de authenticiteit van de handtekeningen dat eiseres een nader onderzoek had moeten instellen. Op grond van het vorenstaande acht de rechtbank aannemelijk gemaakt dat de hiervoor genoemde identiteitsbewijzen vals dan wel vervalst zijn en dat eiseres zulks redelijkerwijs had moeten weten.
4.11.3. Ten aanzien van het identiteitsbewijs ten name van [AI] onderschrijft de rechtbank de stelling van verweerder niet. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres in redelijkheid tot het oordeel kunnen komen – zoals zij kennelijk heeft gedaan – dat de handtekening de op het identiteitsbewijs genoemde (voor)naam vermeldt, zodat zij niet gehouden was een nader onderzoek in stellen. Om die reden kan niet worden gezegd dat, zo al sprake is van een vals of vervalst identiteitsbewijs, eiseres zulks redelijkerwijs had moeten weten.
4.12. Voor wat betreft de werknemers met loonbelastingverklaringen ten name van [AX], [Q.], [AW], [U.] (of [U.1]) en [AT] heeft verweerder gemotiveerd gesteld dat in de loonadministratie van eiseres geen loonbelastingverklaring is aangetroffen dan wel (in het geval van [AT]) een loonbelasting waarop naam-, adres- en woonplaatsgegevens ontbraken. De stelling van verweerder wordt ondersteund door de tot gedingstukken behorende kopie van de loonbelastingverklaring van [AT] en het ontbreken in de gedingstukken van kopieën van de overige vorenbedoelde loonbelastingverklaringen. Gelet op hetgeen de Hoge Raad in het arrest BNB 2007/247 heeft overwogen, hebben deze werknemers niet hun naam, adres en woonplaats aan eiseres verstrekt op de in artikel 26b van de Wet bedoelde wijze. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat is afgesproken of toegezegd dat naheffing achterwege zou blijven in alle gevallen waarin de loonbelastingverklaring ontbrak of onvolledig was ingevuld.
4.13. Met betrekking tot de identiteitsbewijzen ten name van [AY], [Y.] (of [Y 1.]), [AZ], [BA], [AM], [BB], [BC], [BD] en [BE] heeft verweerder gemotiveerd gesteld dat deze kenbaar zijn voorzien van andere foto's. Na bestudering van de door partijen overgelegde kopieën van deze identiteitsbewijzen is de rechtbank van oordeel dat de foto's dusdanige gebreken vertonen dat deze eiseres bij een controle als onder 4.4 omschreven redelijkerwijs hadden moeten opvallen en aanleiding hadden moeten geven tot nader onderzoek. Op grond van het vorenstaande acht de rechtbank aannemelijk gemaakt dat de hiervoor genoemde identiteitsbewijzen zijn vervalst en dat eiseres zulks redelijkerwijs had moeten weten. De door eiseres aangevoerde omstandigheid dat de personen op de foto's bij eiseres bekend waren onder de op de identiteitsbewijzen vermelde namen acht de rechtbank onvoldoende zwaarwegend voor een andersluidend oordeel.
4.14. Vaststaat dat op het identiteitsbewijs ten name van [BF] alle gegevens zichtbaar met de hand zijn geschreven. De rechtbank is van oordeel dat dit dermate ongebruikelijk is dat eiseres daarin aanleiding had moeten zien tot het instellen van een nader onderzoek. Op grond van het vorenstaande acht de rechtbank aannemelijk gemaakt dat het identiteitsbewijs is vervalst en dat eiseres zulks redelijkerwijs had moeten weten. De door eiseres aangevoerde omstandigheid dat handgeschreven paspoorten in sommige landen niet ongebruikelijk zijn, acht de rechtbank te weinig concreet en onvoldoende zwaarwegend voor een andersluidend oordeel.
De (vermeende) afspraken omtrent een steekproef
4.15. Blijkens het nader stuk van verweerder van 12 maart 2008 bevinden zich onder de 55 gevallen waarop het geschil uiteindelijk nog betrekking heeft, geen gevallen waarin de naheffing uitsluitend is gebaseerd op het ontbreken van lijntjes en kronen op de kopieën van Britse paspoorten; steeds is tevens sprake van andere gebreken.
4.16. Eiseres heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder niet aannemelijk gemaakt dat tussen partijen een afspraak is gemaakt of door de controlerende ambtenaren, althans door of namens verweerder, een toezegging is gedaan op grond waarvan naheffing achterwege moet blijven in alle gevallen waarin naast het ontbreken van lijntjes en kronen nog andere gebreken met betrekking tot Britse paspoorten of de loonbelastingverklaringen zijn geconstateerd. De rechtbank verwerpt daarom het beroep van eiseres op de door haar gestelde afspraak omtrent het gebruik van de uitkomsten van de hiervoor onder 2.7 bedoelde herbeoordeling van de Britse paspoorten.
De onderzoeken door UWV en Crop
4.17. De rechtbank begrijpt het beroep van eiseres op de onderzoeken door UWV en Crop aldus dat, aangezien bij die onderzoeken geen gebreken in de administratie zijn aangetroffen, redelijkerwijs niet kan worden gezegd dat de gebreken in de identiteitsbewijzen kenbaar waren.
4.18. Naar het oordeel van de rechtbank is onvoldoende komen vast te staan welke precieze gegevens tijdens de WTP, de looncontrole en het onderzoek door Crop zijn gecontroleerd en op welke wijze dat is gebeurd. Zo is niet komen vast te staan dat de controlerende medewerkers dezelfde identiteitsbewijzen hebben aangetroffen die in dit geding aan de orde zijn en evenmin dat zij identiteitsbewijzen hebben onderzocht op echtheidskenmerken. Bovendien heeft het onderzoek van Crop blijkens het daarvan opgemaakte rapport betrekking op 2006 en niet op 2001 en 2002. In dit licht bezien acht de rechtbank de conclusies van het UWV en Crop onvoldoende voor het oordeel dat de gebreken in de identiteitsbewijzen niet redelijkerwijs kenbaar waren.
4.19. In het algemeen staat geen rechtsregel er aan in de weg dat verweerder op grond van de uitkomsten van een eigen boekenonderzoek en in afwijking van de bevindingen van het UWV tot de conclusie komt dat een werknemer ter zake van zijn identiteit onjuiste gegevens heeft verstrekt en de inhoudingsplichtige zulks redelijkerwijs moest weten en verweerder om die reden loonbelasting/premie volksverzekeringen naheft. Mede gezien hetgeen hiervoor onder 4.18 is overwogen, ziet de rechtbank geen aanleiding om in dit geval van deze regel af te wijken.
Overig
4.20. Voorzover het gestelde onder het kopje 'Conclusie' in de pleitnota van eiseres moet worden opgevat als een verzoek om toepassing van de eindheffingsregeling achterwege te laten op grond van artikel 31, tweede lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet overweegt de rechtbank als volgt. In zijn arrest van 24 september 2004, nr. 39 303 (BNB 2004/414), heeft de Hoge Raad – samengevat – geoordeeld dat een dergelijk verzoek weliswaar nog mogelijk is in de beroepsfase, maar dat moet worden aangenomen dat het verzoek niet kan worden gedaan indien reeds ten tijde van de uitbetaling van het loon de mogelijkheid van verhaal feitelijk of rechtens niet bestond, omdat in dat geval de inhoudingsplichtige bij een dergelijk verzoek geen redelijk belang heeft.
Tegenover de betwisting door verweerder heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat zij de feitelijke mogelijkheid tot verhaal van de nageheven loonbelasting/premie volksverzekeringen heeft. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de rechtbank onder 4.8.2, 4.9, 4.11.2, 4.13 en 4.14 heeft overwogen dat de identiteit van de daar bedoelde werknemers niet bekend is alsmede dat eiseres ter zitting heeft verklaard dat verhaal heel moeilijk zal zijn. De rechtbank verwerpt daarom het verzoek van eiseres om toepassing van de eindheffingsregeling achterwege te laten. Eiseres heeft ter zitting verklaard dat zij de in de uitspraak op bezwaar toegepaste wijze van brutering op zichzelf niet bestrijdt.
4.21. Eiseres heeft zich voorts nog beklaagd over de onzorgvuldige dan wel onnauwkeurige handelwijze van verweerder, welke haars inziens blijkt uit de in het beroepschrift en de pleitnota gegeven voorbeelden. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen deze klachten, indien gegrond, niet leiden tot een verdere vermindering van de naheffingsaanslag dan voortvloeit uit de voorgaande overwegingen.
De boete
4.22. De rechtbank heeft onder 4.8.2, 4.9, 4.11.2, 4.13 en 4.14 overwogen dat de identiteit van de daar bedoelde werknemers niet bekend is en onder 4.12 dat van de daar genoemde werknemers ten onrechte geen of geen volledig ingevulde loonbelastingverklaringen zijn op genomen in de loonadministratie. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres op deze punten een zodanige onzorgvuldigheid en/of onachtzaamheid te verwijten dat sprake is van grove schuld. De rechtbank neemt daarbij, naast hetgeen in de voornoemde rechtsoverwegingen is overwogen, in aanmerking dat van eiseres als uitzendbureau extra expertise en oplettendheid mag worden verwacht. De rechtbank deelt niet het standpunt van eiseres dat sprake is van een pleitbaar standpunt.
4.23. De rechtbank acht de resterende boete van € 25.000 passend en geboden. Blijkens de gedingstukken is de boete aangekondigd in het rapport van het boekenonderzoek, dat op 14 oktober 2005 is opgemaakt en aan eiseres toegezonden. De rechtbank gaat uit van deze datum als moment waarop de zogeheten redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro is aangevangen. Op grond van de uitgangspunten zoals geformuleerd door de Hoge Raad in zijn arrest van 22 april 2005, nr. 37 984 (BNB 2005/337), heeft voor de berechting van de zaak in eerste aanleg als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak wordt gedaan, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. Nu niet is gebleken van bijzondere omstandigheden en op het moment waarop de rechtbank uitspraak doet meer dan twee jaren zijn verstreken sinds de aanvang van de redelijke termijn, is sprake van overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank ziet hierin aanleiding de resterende vergrijpboete met tien percent te verminderen tot op € 22.500.
Slotsom
4.24. Op grond van al hetgeen hiervoor is overwogen moet het beroep gegrond worden verklaard. De naheffingsaanslag moet worden verminderd met de loonbelasting/premie volksverzekeringen die geheven met betrekking tot de werknemers die onder de namen [AI], [werknemer A.], [B.], [C.] (of C1), [ D.] (of E.- D.]), [M.],[F.] (of [F1]), [G.], [H.], [I.], [K.], [L.] en [AH] werkzaam zijn geweest. Uitgaande van de gegevens zoals vermeld in de bij het nader stuk van verweerder gevoegde specificatie – waarvan de juistheid niet in geschil is – betekent dit dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot op € 352.527. De boete moet worden verminderd tot op € 22.500.
5. Proceskosten
5.1. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, alsmede 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). De rechtbank merkt hierbij op dat, anders dan verweerder heeft gesteld, eiseres in de bezwaarfase heeft verzocht om een kostenvergoeding.
5.2. Eiseres heeft tevens verzocht om vergoeding van kosten van de "voorfase". Naar de rechtbank begrijpt doelt eiseres hiermee op kosten die zijn gemaakt in de fase voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag. Als grond voor deze vergoeding heeft eiseres het - naar haar mening - onzorgvuldig handelen van verweerder aangevoerd.
5.3. Voorzover eiseres deze kosten vergoed wil hebben op de voet van de artikelen 7:15 en 8:75 Awb moet het verzoek worden afgewezen, omdat die artikelen slechts voorzien in de vergoeding van kosten die zijn gemaakt in verband met de behandeling van het bezwaar of het beroep. Voorzover eiseres deze kosten bij wijze van schadevergoeding vergoed wil hebben op de voet van artikel 8:73 Awb Pro wijst de rechtbank het verzoek eveneens af. Hierbij overweegt de rechtbank het volgende. De gronden die de bestuursrechter voor de toekenning van een schadevergoeding op basis van artikel 8:73 Awb Pro hanteert zijn dezelfde welke de burgerlijke rechter toepast bij een eis tot schadevergoeding wegens een onrechtmatige daad. In beide gevallen moet de eiser stellen, en bij betwisting door de wederpartij bewijzen, dat de wederpartij jegens hem een onrechtmatige daad heeft gepleegd en dat hij als gevolg daarvan schade heeft geleden. Ook dient hij de omvang van de schade te bewijzen. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat verweerder in de fase, voorafgaande aan de vaststelling van de naheffingsaanslag en de boetebeschikking, inbreuk heeft gemaakt op een recht van eiseres dan wel in strijd met zijn wettelijke plicht of hetgeen volgens ongeschreven recht in het maatschappelijk verkeer betaamt, handelingen heeft verricht of nagelaten. Derhalve heeft eiseres het van haar te vergen bewijs niet geleverd.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de naheffingsaanslag tot op € 344.580 en de boete tot op € 22.500;
- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats van de vernietigde uitspaak op bezwaar treedt;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 966, en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan eiseres moet voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden het door eiseres betaalde griffierecht van € 281 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 8 mei 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. G.J. van Leijenhorst, mr. M.M. Smorenburg en mr. A.J.M. Arends, in tegenwoordigheid van mr. L.M. Holdert, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.