Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
Enkelvoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 07/1954
Uitspraakdatum: 27 oktober 2008
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X], wonende te [Z], eiser,
en
de ontvanger van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1 Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft eiser op 13 oktober 2006 op grond van artikel 35 Invorderingswet Pro 1990 (hierna: IW 1990) voor een bedrag van € 150.615 aansprakelijk gesteld voor de aan [A] B.V. opgelegde naheffingsaanslag loonbelasting over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2001.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 februari 2007 de aansprakelijkstelling gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 8 maart 2007, ontvangen bij de rechtbank op 9 maart 2007, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juli 2008 te 's-Gravenhage.
Eiser heeft zich daar laten vertegenwoordigden door [B] en [C]. Namens verweerder zijn verschenen [D] and [E].
De ter zitting door partijen overgelegde pleitnotities behoren tot de processtukken.
Na de zitting is het onderzoek heropend, teneinde verweerder alsnog in de gelegenheid te stellen de producties bij de pleitnotitie in geding te brengen. Eiser is vervolgens in de gelegenheid gesteld om op deze stukken te reageren.
Partijen hebben toestemming gegeven om de zaak zonder zitting verder af te doen.
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
2.1 Eiser exploiteert een schoonmaakbedrijf. In 2000 heeft hij schoonmaakwerkzaam-heden aangenomen, die hij heeft uitbesteed aan [A], die deze werkzaamheden in 2000 en 2001 tegen een vaste prijs heeft uitgevoerd. Dit door eiser aangenomen en aan [A] uitbestede werk zal hierna ook worden aangeduid als: de schoonmaakwerkzaamheden.
2.2 In maart 2003 is een boekenonderzoek uitgevoerd bij [A], gevolgd door een strafrechtelijk onderzoek door de SIOD in oktober 2003. Deze onderzoeken worden hierna ook tezamen aangeduid als: de onderzoeken. Tijdens de onderzoeken is geen administratie van [A] aangetroffen. In het rapport van het boekenonderzoek zijn de omzet- en loongegevens gereconstrueerd aan de hand van derdenonderzoeken.
2.3 Naar aanleiding van de bevindingen uit de onderzoeken heeft verweerder aan [A] met dagtekening 8 september 2005 over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2001 een naheffinsaanslag loonbelasting opgelegd ten bedrage van € 867.762. Deze naheffingsaanslag (die hierna ook zal worden aangeduid als: de naheffingsaanslag) bestaat uit € 388.414 en € 141.300 aan enkelvoudige loonbelasting, € 73.191 aan heffingsrente en een boete van € 150.615. Bij de nageheven belasting is berekend met toepassing van het anoniementarief en de eindheffing.
2.4 [A] heeft geen rechtsmiddel aangewend tegen de naheffingsaanslag.
2.5 Van het bedrag van de naheffingsaanslag is € 48.364,78 betaald door middel van verrekening.
2.6 Verweerder heeft eiser op de voet van artikel 35 IW Pro 1990 voor een bedrag van
€ 150.615 aansprakelijk gesteld voor een deel van de nageheven enkelvoudige belasting.
3 Geschil
In geschil is of:
- de schoonmaakwerkzaamheden 'werken van stoffelijke aard' zijn als bedoeld in artikel 35 IW Pro 1990;
- de schoonmaakwerkzaamheden zijn uitgevoerd door werknemers van [A] of zelfstandigen zonder personeel (hierna: zzp'ers);
- de hoogte van de loonsom;
- eiser terecht aansprakelijk is gesteld voor het toegepaste anoniementarief en de toegepaste eindheffing;
- verweerder (ook) de zzp'ers en (de directeur van) [A] aansprakelijk had moeten stellen.
Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
4 Beoordeling van het geschil
4.1Eiser heeft naar aanleiding van het verweerschrift op de voet van artikel 49, vijfde lid, IW 1990 om inzage in het dossier van [A] gevraagd. Hij heeft daarbij aangegeven dat zijn accountant en zijn gemachtigde "(...) zelf (willen) vaststellen of door de belastingdienst alle maatregelen zijn genomen om tot heffing bij belastingplichtige te komen en (...) met name de heer [C] (de accountant, toevoeging rechtbank) (wil) een toelichting op de berekening van de aanslag."
Verweerder heeft uiteindelijk stukken in geding gebracht, ter onderbouwing van zijn standpunt met betrekking tot de twee namens eiser genoemde punten.
Eiser is in de gelegenheid gesteld om op deze stukken te reageren. Daarbij is aangegeven dat eiser in zijn reactie (ook) diende in te gaan op de consequentie van deze stukken voor zijn grieven betreffende zijn verzoek om inzage van de stukken.
In zijn reactie heeft eiser volstaan met een inhoudelijke reactie op de door verweerder overgelegde stukken. De rechtbank leidt daaruit af dat eiser zijn grieven over het weigeren van inzage door verweerder heeft laten varen.
4.2 Ter onderbouwing van zijn standpunt dat de schoonmaakwerkzaamheden geen "werk van stoffelijke aard" zijn als bedoeld in artikel 35 IW Pro 1990 heeft eiser gewezen op de voorbeelden genoemde in de memorie van toelichting bij de Wet Ketenaansprakelijkheid
Deze verwijzing kan hem niet baten. Uit de memorie van toelichting bij de Wet Ketenaansprakelijkheid blijkt namelijk dat de wetgever in de IW 1990 met 'het uitvoeren van een werk van stoffelijke aard' een autonoom criterium heeft gehanteerd, waarmee beoogd is tot uitdrukking te brengen dat niet slechts wordt gedoeld op het vervaardigen of veranderen van een stoffelijk object, maar veeleer, meer in het algemeen, op het verrichten van arbeid met betrekking tot een dergelijk object. Daarmee is blijkens de memories van toelichting en antwoord bij het wetsvoorstel ketenaansprakelijkheid beoogd, in het algemeen, alle sectoren van het economisch leven onder de wet te brengen. Als voorbeelden van gevallen die buiten de wet vallen, worden in die stukken slechts genoemd werken of producten die door een in hoofdzaak geestelijk of intellectuele arbeid tot stand komen, en overeenkomsten waarbij men zich in de eerste plaats verbindt tot het verrichten van arbeid, zoals de vervoerovereenkomst.
De schoonmaakwerkzaamheden vallen, mede gelet op de uit de memorie van toelichting blijkende bedoeling van de wetgever, binnen de reikwijdte van "werk van stoffelijke aard" als bedoeld in artikel 35 IW Pro 1990.
4.3 Eiser heeft ter onderbouwing van zijn standpunt dat de schoonmaakwerkzaamheden geen "werk van stoffelijke aard" zijn als bedoeld in artikel 35 IW Pro 1990 voorts gewezen op een (niet door hem overgelegde) BTW-brochure van de belastingdienst over onderaanneming en uitlening van personeel. Daarin zou staan dat schoonmaakwerkzaam-heden aan onroerende zaken en schepen gelden als werk van stoffelijke aard. Eiser heeft op grond daarvan betoogd dat het aan de orde zijnde schoonmaken van (cursivering rechtbank) een school niet onder het begrip werkzaamheden van stoffelijke aard valt.
Deze verwijzing naar de BTW-brochure wordt opgevat als een beroep op het vertrouwensbeginsel, inhoudende dat eiser er op grond van de brochure vanuit kon gaan dat de schoonmaakwerkzaamheden niet gelden als werken van stoffelijke aard als bedoeld in artikel 35 IW Pro 1990. Mede gelet op de onder 4.2 overwogene, waaruit blijkt dat 'het uitvoeren van een werk van stoffelijk aard' in artikel 35 IW Pro 1990 autonoom criterium is, dat ruim moet worden uitgelegd, rechtvaardigt dit enkele voorbeeld, dat kennelijk is ontleend aan een brochure over de omzetbelasting, niet de door eiser gewenste beperkte uitleg. Evenmin kan worden gezegd dat deze in de brochure vervatte algemene voorlichting in redelijkheid bij eiser het vertrouwen heeft kunnen wekken omtrent de aansprakelijkheidsstelling op grond van de IW 1990.
4.4 Eiser heeft onder verwijzing naar het rapport van de bij [A] uitgevoerde looncontrole gesteld dat het door [A] betaalde uurtarief hoger was dan het volgens de CAO-normen geldende uurtarief en heeft zich op het standpunt gesteld dat het door hem aan [A] uitbestede schoonmaakwerk niet is uitgevoerd door werknemers van [A], maar dat sprake moet zijn van onderaanneming door zzp'ers.
Met verweerder wordt geoordeeld dat deze enkele stelling niet zonder meer leidt tot de door eiser getrokken gevolgtrekking. Verweerder heeft bovendien terecht gewezen op passages uit getuigenverklaringen uit het SIOD-onderzoek die wijzen op een dienstbetrekking, aangezien wordt gesproken van "in dienst treden" (...) "ik heb altijd in dienstverband gewerkt" (...) "Ik werkte bij [A] (...) in loondienst" (...). Verweerder heeft voorts onweersproken gesteld dat de vier personen die de schoonmaakwerkzaamheden feitelijk uitvoerden nimmer bekend zijn geweest als zelfstandig ondernemer.
Er zijn geen feiten of omstandigheden gesteld of gebleken die in weerwil van de voorgaande aanwijzingen van een dienstbetrekking, kunnen leiden tot het oordeel dat de schoonmaak-werkzaamheden niet zijn uitgevoerd door werknemers van [A], voor wie [A] loonbelastingplichtig was.
De door eiser aangehaalde passages uit getuigenverklaringen uit het SIOD-onderzoek leiden niet tot een ander oordeel. Voor de passage "Het schiet mij te binnen dat ik me als particulier voor moest verzekeren toen ik als zelfstandige ging werken" geldt dat nergens uit blijkt dat deze betrekking heeft op de schoonmaakwerkzaamheden, terwijl elders in dezelfde verklaring wordt gesproken over door [A] betaald loon en een loonstrook - hetgeen juist duidt op een dienstbetrekking. De passage "Ik wist dat er niets klopte." zegt niets over de vraag of er al dan niet sprake is van een dienstbetrekking.
4.5 Eiser heeft de hoogte van de loonsom betwist met een betoog over de loon/omzetverhouding. Hierop heeft verweerder een berekening overgelegd, waaruit blijkt dat de loon/omzetverhouding bij [A] overeenkomt met hetgeen volgens eiser te doen gebruikelijk is bij vergelijkbare bedrijven. Eiser heeft hier niet op gereageerd, zodat het ervoor wordt gehouden dat dit punt niet langer in geschil is.
4.6 De door eiser gemaakte berekening van het loon verschilt van het bij de naheffingsaanslag berekende loon doordat het anoniementarief en de eindheffing niet zijn toegepast. Het geschil over de hoogte van het loon is derhalve op deze twee punten toegespitst.
4.7 De loonbelasting waarvoor eiser aansprakelijk is gesteld, is berekend met toepassing van het anoniementarief. Verweerder matigt het toegepaste anoniementarief in de regel indien de aansprakelijke aannemer op deugdelijke wijze de identiteit van de werknemer kan aantonen en tevens gegevens overlegt aan de hand waarvan diens loon - terzake van het werk - kan worden geïndividualiseerd. De aannemer kan dit doen door een door hemzelf bijgehouden administratie te overleggen waarin de naam-, adres- en woonplaatsgegevens, de geboortedatum, het BSN/sofi-nummer van de werknemer, een specificatie van de gewerkte uren en een kopie van het identiteitsbewijs zijn opgenomen (artikel 35, paragraaf 12, Leidraad Invordering 1990).
4.8 Eiser heeft gesteld dat hij beschikt over de namen en sofi-nummers van de werknemers van [A] die de schoonmaakwerkzaamheden uitvoerden.
Ook als dat zo zou zijn - hetgeen in het midden kan blijven - kan op grond van deze stelling slechts de conclusie worden getrokken dat eiser niet beschikt over de voor toepassing van artikel 35, paragraaf 12, Leidraad Invordering 1990 vereiste gegevens.
4.9 Eiser heeft voorts gewezen op de door hem overgelegde verklaringen van betalingsgedrag van [A] van de ontvanger en het GAK, met data in 2000 en 2001.
Deze stukken kunnen eiser niet baten, daar uit de door verweerder overgelegde processen-verbaal van de SIOD blijkt dat de overgelegde stukken vals zijn.
Ook als deze stukken echt zouden zijn geweest, hadden zij eiser overigens niet kunnen baten, aangezien zij zijn gedateerd op data in 2000 en 2001, derhalve vóór de onderzoeken en vóór de daarop gebaseerde naheffingsaanslag waar de aansprakelijkheidstelling op is gebaseerd, en het voorbehoud bevatten dat zij uitsluitend betrekking hebben op gegevens die op dat moment bekend waren bij de Belastingdienst/het GAK.
4.10 Eiser heeft gesteld dat de feitelijke vestigingsplaats van [A] - die zich volgens eiser destijds in België bevond - tijdens de onderzoeken onvoldoende is onderzocht. Volgens eiser is het onderzoek niet op de juiste plaats uitgevoerd, zodat het geen verbazing wekt dat de (juiste) administratie niet kon worden achterhaald.
Deze grief stuit reeds af op het ontbreken van enige aanwijzing dat er op het door eiser genoemde adres van [A] ten tijde van de onderzoeken een deugdelijke administratie aanwezig was.
4.11 Op grond van artikel 31 Wet Pro op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) wordt - kort gezegd - eindheffing toegepast, behoudens voor zover de inhoudingsplichtige, onder verstrekking van de daartoe noodzakelijke gegevens, verzoekt om dat achterwege te laten. [A] heeft niet verzocht om de eindheffingsregeling niet toe te passen. De Wet LB 1964 voorziet niet in de mogelijkheid van een verzoek van de op de voet van de IW 1990 aansprakelijkgestelde om eindheffing achterwege te laten. Overigens heeft eiser geen feiten of omstandigheden gesteld, laat staan de noodzakelijke gegevens verstrekt op grond waarvan de eindheffingsregeling buiten toepassing zou kunnen blijven.
4.12 Naar aanleiding van eisers stelling dat bij de aansprakelijkheidsstelling ten onrechte geen rekening is gehouden met een verrekening van € 48.364 heeft verweerder gewezen op productie 1, pagina 3 en productie 3, pagina 5 van het verweerschrift, waaruit blijkt dat deze verrekening wel is verdisconteerd.
4.13 Eisers stelling dat naheffing bij [A] is uitgebleven dan wel dat de naheffingsaanslag niet naar het juiste adres is gezonden strookt niet met de door verweerder overgelegde stukken, waaruit blijkt dat de naheffingsaanslag is gezonden naar het sedert 2005 bij verweerder geregistreerde fiscaal vestigingsadres van [A] in België.
4.14 Eisers standpunt dat verweerder had moeten navorderen bij de werknemers van [A] stuit af op het hiervoor onder 4.11 gegeven oordeel over de toepassing van de eindheffingsregeling.
4.15 Bij de beoordeling van eisers standpunt dat verweerder de directeur van [A] aansprakelijk had moeten stellen, wordt vooropgesteld dat hoofdelijke aansprakelijkheid meebrengt dat de schuldeiser vrij is in de keuze alle dan wel slechts één of sommige van de hoofdelijke schuldenaren tot betaling van de gehele schuld aan te spreken. Weliswaar is verweerder, als overheidsorgaan, daarbij gebonden aan algemene beginselen van behoorlijk bestuur, maar bij de beantwoording van de vraag of deze in acht zijn genomen, dient onderscheid te worden gemaakt tussen de aansprakelijkstelling en de daarop volgende stappen. In overeenstemming met het zojuist genoemde beginsel van de hoofdelijke aansprakelijkheid, zullen uiteenlopende verhaalsmogelijkheden al spoedig voldoende grond opleveren om niet alle aansprakelijk te houden personen aan te spreken. Verg. HR 2 november 2001, NJ 2002/24.
Er zijn geen feiten of omstandigheden gesteld of gebleken op grond waarvan kan worden geoordeeld dat verweerder bij de aansprakelijkheidsstelling van eiser niet in overeenstemming met het hiervoor weergegeven uitgangspunt heeft gehandeld.
Dit geldt ook voor hetgeen eiser heeft aangevoerd over de Belgische vestigingsplaats van [A]/woonplaats van haar directeur. Verweerder heeft toegelicht waarom geen onderzoek is ingesteld naar de verhaalsmogelijkheden bij dit in 2002 gestaakte bedrijf. Verweerder heeft voorts onweersproken gesteld dat onderzoek naar de verhaalsmogelijkheden op de directeur van [A] in Nederland en België niets heeft opgeleverd.
4.16 Het voorgaande leidt tot ongegrondverklaring van het beroep.
5 Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6 Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 27 oktober 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. L. de Loor-Alwin, in tegenwoordigheid van mr. A.J. Kwestro, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.