Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
Afdeling 4, meervoudige kamer
Procedurenummer: AWB 07/9476 LB/PVV
Uitspraakdatum: 28 augustus 2009
Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) op het beroep van
[X] International B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
tegen de na te noemen besluiten van
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1 Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen van € 189.567 opgelegd (aanslagnummer [nummer]), alsmede bij beschikking een boete van € 47.391.
1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar van 17 december 2007 de naheffingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd. Bij brief van 15 december 2007, door de rechtbank ontvangen op 17 december 2007, is beroep ingesteld tegen het uitblijven van een uitspraak op het bezwaar. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 maart 2009 te 's-Gravenhage.
Namens eiseres zijn daar verschenen [B] RA, [C] en [D]. Namens verweerder zijn verschenen mr. [E], mr. [F], mr. [G], [H], mr. drs. [I] RA, [J] en mr. [K].
1.4. De zaken met de nummers 07/450, 07/452, 07/2408, 07/3556, 07/3558, 07/3559 en 07/9476 zijn gezamenlijk behandeld. Hetgeen is aangevoerd en overgelegd in één van deze zaken geldt - voor zover van belang - tevens als aangevoerd en overgelegd in de andere zaken.
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Eiseres heeft in 2003 in samenwerking met [L] van de stichting [M], een show georganiseerd in Ahoy. De show is uitgevoerd door een aantal Indiase acteurs en artiesten (hierna: de artiesten), die daarvoor per vliegtuig naar Nederland zijn gekomen. Bij de uitvoering van de show waren voorts een choreograaf, een artiestenleider, een producent en zogenoemde scripters betrokken. Aan al deze personen zijn vergoedingen betaald.
2.2. In 2005 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij eiseres, waarin onder meer de heffing van loonbelasting/premie volksverzekeringen in verband met de show is onderzocht. Het van het onderzoek opgemaakte controlerapport de dato 21 december 2005 (hierna: het controlerapport) behoort in kopie tot de gedingstukken. De naheffingsaanslag en de boete zijn opgelegd naar aanleiding van de uitkomsten van het boekenonderzoek. Op grond van die uitkomsten heeft verweerder een aantal vergoedingen en verstrekkingen als gage aangemerkt en daarover loonbelasting/ premie volksverzekeringen nageheven. Hij heeft daarbij de eindheffingsregeling van artikel 31, tweede lid, aanhef en onderdeel a, en vierde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2003, hierna: de Wet) alsmede het anoniementarief van artikel 26b van de Wet toegepast. De vergrijpboete is opgelegd op grond van artikel 67f AWR.
2.3. Het aanslagbiljet is gedagtekend 25 januari 2006 en gesteld ten name van eiseres. De aandelen in eiseres zijn in juli 2005 door haar moedermaatschappij Holding [X] International B.V. ( hierna: [X] B.V.) verkocht aan een derde en op 17 januari 2006 is eiseres failliet verklaard. De curator heeft geen bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking. Bij brief van 2 oktober 2006, door verweerder ontvangen op 3 oktober 2006, is door de gemachtigde een bezwaarschrift ingediend tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking. Bij de uitspraken op bezwaar is het bezwaar ondanks de termijnoverschrijding ontvankelijk verklaard en is het bezwaar afgewezen.
2.4.1. Op grond van de bevindingen in het boekenonderzoek heeft verweerder, voor zover thans nog van belang, bij het vaststellen van de naheffingsaanslag de volgende bedragen aangemerkt als gage (punt 3.4 controlerapport):
tabel 1
2.4.2. In de uitspraak op bezwaar betreffende de naheffingsaanslag heeft verweerder het standpunt ingenomen dat:
- de tot de gage te rekenen kosten van vliegtickets moeten worden verhoogd met € 34.247 tot € 43.164;
- de tot de gage te rekenen kosten van beveiliging moeten worden verminderd met € 6.210 tot € 4.000;
- de onder 2.4.1, sub j, genoemde vergoedingen en verstrekkingen ten onrechte tot de gage zijn gerekend;
- de volgende bedragen (alsnog) mede als gage moeten worden aangemerkt:
tabel 2
Op deze gronden heeft verweerder in de uitspraak op bezwaar het standpunt ingenomen dat de naheffingsaanslag had moeten worden opgelegd over een gage van € 213.006 en heeft hij aangekondigd voor het verschil een tweede naheffingsaanslag te zullen opleggen.
3 Geschil
3.1. Tussen partijen is in geschil:
- of het bezwaar en het beroep tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking ontvankelijk zijn;
- de hoogte van de in aanmerking te nemen gage;
- of moet worden nageheven naar het anoniementarief van 108,30 percent of naar het in artikel 35a, eerste lid, tweede volzin, van de Wet genoemde percentage van 20;
- de boete.
Niet (langer) is in geschil dat eiseres is aan te merken als inhoudingsplichtige ter zake van de gage.
3.2. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
3.3. Eiseres concludeert tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en van de boetebeschikking, alsmede tot vermindering van de naheffingsaanslag tot (€ 95.421 x 20% = ) € 18.921. Verweerder concludeert tot niet-ontvankelijkverklaring dan wel ongegrondverklaring van het beroep.
4 Beoordeling van het geschil
De ontvankelijkheid
4.1. Het beroepschrift is ingediend door [X] B.V. Verweerder heeft aangevoerd dat deze vennootschap niet bevoegd was om bezwaar en beroep in te stellen tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking.
4.2. Voorop moet worden gesteld dat het faillissement van eiseres er niet aan in de weg staat dat naast de curator door of namens eiseres zelf rechtsmiddelen worden aangewend (HR 14 mei 2004, nr. 39 246, BNB 2004/245).
4.3.1. De brief van 8 november 2006, waarin het bezwaarschrift (nader) is gemotiveerd, is vermeld dat "namens [[X] B.V.] en [eiseres] bezwaar [is] gemaakt". In de uitspraak op bezwaar is vermeld dat het bezwaar is ingediend "namens uw cliënt [eiseres]" en voorts dat de naheffingsaanslag aan de orde is geweest in het eindgesprek op 15 december 2005 naar aanleiding van het boekenonderzoek, waarbij ook de nieuwe (middellijke) aandeelhouder van eiseres aanwezig was. In de uitspraak op bezwaar noch zichtbaar elders in de bezwaarfase heeft verweerder het standpunt ingenomen dat bezwaar is gemaakt door een daartoe onbevoegd(e) (rechts)persoon.
4.3.2. De rechtbank leidt uit een en ander af dat de gemachtigde heeft bedoeld bezwaar en beroep in te stellen namens eiseres, dat dit de instemming had van de nieuwe aandeelhouder van eiseres en dat verweerder er in de bezwaarfase vanuit is gegaan dat het bezwaar bevoegdelijk is ingediend. De rechtbank ziet geen aanleiding om aan te nemen dat de gemachtigde desondanks onbevoegd was tot het instellen van bezwaar en beroep namens eiseres.
4.3.3. In aanvulling hierop overweegt de rechtbank nog als volgt. Eiseres zou onredelijk worden benadeeld indien het - eerst in de beroepsfase - door verweerder ingenomen standpunt omtrent de bevoegdheid tot het maken van bezwaar zou worden gevolgd, aangezien een eventuele onbevoegdheid in de bezwaarfase niet achteraf kan worden geheeld en de indiener van het bezwaarschrift in de bezwaarfase geen reden had om te twijfelen aan zijn bevoegdheid tot het indienen van het bezwaarschrift. In dit verband verdient opmerking dat, indien verweerder in de bezwaarfase van oordeel was geweest dat het bezwaarschrift was ingediend door iemand waarvan niet vaststond dat hij daartoe onbevoegd was, verweerder de indiener van het bezwaarschrift in de gelegenheid had moeten stellen een (eventueel) verzuim op dit punt te herstellen, bij gebreke waarvan niet tot niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar kan worden overgegaan (artikel 6:6 Awb Pro). Gesteld noch gebleken is dat verweerder die gelegenheid heeft geboden.
4.3.4. Verweerder heeft voor het geval het bezwaar bevoegd is ingediend - in navolging van eiseres en het in de uitspraken op bezwaar neergelegde standpunt - gesteld dat de termijnoverschrijding in de bezwaarfase verschoonbaar is. De rechtbank ziet geen reden partijen hier niet in te volgen.
4.3.5. Op grond van het hiervoor overwogene zijn zowel het bezwaar als het beroep ontvankelijk. Op grond van artikel 6:20, vierde lid, Awb wordt het beroep geacht mede te zijn gericht tegen de onder 1.2 genoemde uitspraken op bezwaar van 17 december 2007. Door deze uitspraken is het belang aan het beroep tegen het niet-tijdig doen van uitspraak op bezwaar het processuele belang ontvallen. Dit beroep zal daarom niet-ontvankelijk worden verklaard.
De hoogte van de gage
4.4. Eiseres bestrijdt niet (langer) dat de gage ten minste € 95.421 bedraagt en dat artikel 17 van Pro het Verdrag ter voorkoming van dubbele belastingheffing met India van 30 juli 1988 (Trb. 1988, 122; hierna: het Verdrag) van toepassing is. Uiteindelijk is nog in geschil of daarnaast tot de gage moet worden gerekend:
- de kosten van vliegtickets tot een bedrag van € 34.247;
- de aan [N] betaalde vergoeding van € 4.460;
- aan de overige artiesten betaalde vergoedingen van in totaal € 33.000;
- de kosten van [U] licht en geluid van € 30.940.
4.5. Niet in geschil is dat door eiseres een bedrag van € 34.247 is betaald voor vliegtickets ten behoeve van familieleden van de artiesten. Dit bedrag geldt in beginsel als gage in de zin van artikel 35, tweede lid, van de Wet, dat immers als gage definieert 'al hetgeen een artiest als zodanig geniet'. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat een van de uitzonderingen van artikel 35, derde lid, van de Wet van toepassing is. Voorts staat vast er geen kostenvergoedingsbeschikking is afgegeven. Derhalve kan evenmin een beroep worden gedaan op artikel 35, vierde lid, van de Wet. Het bedrag van € 34.247 behoort derhalve tot de gage.
4.6.1. Met betrekking tot [N] is in geschil of zij een artiest is als bedoeld in artikel 5a van de Wet. Verweerder meent dat dat het geval is en wijst daartoe op de omschrijving van haar werkzaamheden in de aanvraag voor de tewerkstellingsvergunning, welke omschrijving luidt: "artiest/directeur".
4.6.2. Om als artiest in voormelde zin te kunnen worden aangemerkt is vereist dat de betrokkene optreedt voor het publiek en daarbij een artistieke prestatie levert. De rechtbank wijst in dit verband op de wetsgeschiedenis (toelichting derde NvW, Kamerstukken II 1999/2000, 26 728, nr. 27, blz. 13):
" Een belastingplichtige is pas artiest indien hij een overeenkomst van korte duur heeft aangegaan om als musicus of anderszins als artiest op te treden. Aan dit artikel komt men pas toe wanneer de desbetreffende persoon niet op grond van de artikelen 2 tot en met 4 als werknemer moet worden beschouwd, in welk geval die persoon op die grond belastingplichtig is voor de loonbelasting."
alsmede op de Handleiding Loonheffing artiesten en beroepssportersregeling 2002, onderdeel 15.4:
"Artiesten zijn personen die optreden voor publiek en daarbij een artistieke prestatie leveren. Het doet er niet toe of dat rechtstreeks voor een publiek is, of bijvoorbeeld via radio of televisie, cd enzovoorts.
(...)
Geen artiest zijn bijvoorbeeld: regisseurs, roadies, managers en geluids-, opname- en belichtingstechnici. "
en paragraaf 1 van het commentaar op artikel 17 het Pro OESO-modelverdrag betreffende de belastingheffing van artiesten en sporters:
"On the other hand it (Rb: de term 'artiest') does not extend to (..) administrative or support staff (e.g. cameramen for a film, producers, film directors, choreographers, technical staff, road crew for a pop group etc.)"
4.6.3. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat [N] heeft opgetreden voor het publiek en daarbij een artistieke prestatie heeft geleverd. Hij heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd waaruit zulks blijkt. Nu betrokkene niet kan worden aangemerkt als artiest is artikel 17 van Pro het Verdrag niet van toepassing en mag Nederland niet over de aan betrokkene betaalde vergoeding van € 4.460 heffen. Het gelijk is op dit punt aan eiseres.
4.7. Met betrekking tot de aan de overige artiesten betaalde vergoedingen van in totaal € 33.000 onderschrijft de rechtbank hetgeen verweerder in onderdeel 6.2.2.3 van het verweerschrift heeft aangevoerd. De aldaar gestelde feiten en omstandigheden zijn door eiseres niet of althans onvoldoende gemotiveerd betwist, zodat de rechtbank uitgaat van de juistheid daarvan. Hiervan uitgaande heeft verweerder de overige artiesten terecht aangemerkt als een buitenlands gezelschap als bedoeld in artikel 5b van de Wet en dient het bedrag van € 33.000 tot de gage te worden gerekend op dezelfde gronden als vermeld onder 4.5.
4.8. Tot de gedingstukken behoort een door [U] AV Productions B.V. te [plaats 1] aan eiseres uitgebrachte factuur van 1 mei 2003 ad € 30.940. De factuur is ondertekend door "[U] Audio BV" en heeft als omschrijving "Verzorging technische productie Ahoy Rotterdam tbv [Y] op 3 mei 2003 volgens bevestiging A300217bev". Verweerder is van mening dat deze kosten moeten worden toegerekend aan de artiesten, maar heeft dat standpunt niet of althans onvoldoende onderbouwd. Zonder onderbouwing, die ontbreekt, valt niet in te zien waarom in deze door eiseres voor eigen rekening gemaakte kosten een door de artiesten genoten voordeel kan worden onderkend. Het gelijk op dit punt is aan eiseres.
4.9. Het overwogene onder 4.4 tot en met 4.8 betekent dat de gage moet worden gesteld op (€ 95.421 + € 33.000 + € 34.247 =) € 162.668. Tussen partijen is niet meer in geschil dat hierop in mindering komt 39 maal het in artikel 12a, zevende lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (tekst 2003) genoemde bedrag van € 136 oftewel € 5.304.
Het toepasselijke tarief
4.10. Met betrekking tot het bedrag van € 95.421 minus 6 x € 136 oftewel € 94.605 hebben partijen ter zitting het volgende compromis bereikt. De naheffing over het bedrag van € 94.605 wordt teruggebracht tot 20 percent, doch op voorwaarde dat, en pas nadat, alle door de gemachtigde ingediende verzoeken om het opleggen van aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aan de betreffende personen, welke verzoeken naar zeggen van de gemachtigde reeds zijn ingediend bij de Belastingdienst [plaats 2], aantoonbaar zijn ingetrokken.
4.11. Met betrekking tot het resterende bedrag van € 67.247 minus 33 x € 136 oftewel € 62.759 is nog in geschil of terecht is gebruteerd en of terecht het anoniementarief is toegepast. De rechtbank overweegt daaromtrent als volgt.
4.12. Gelet op hetgeen partijen daaromtrent hebben aangevoerd acht de rechtbank aannemelijk gemaakt dat, zoals verweerder heeft gesteld, eiseres noch [X] B.V. heeft voldaan aan de in artikel 35e, eerste lid, onderdeel f, van de Wet omschreven verplichting. Eiseres heeft dit op zich niet betwist, maar heeft aangevoerd - kort gezegd - dat de identiteit op andere wijze voldoende bekend was en dat in een later stadium alsnog identiteitsbewijzen zijn verstrekt. Deze omstandigheden doen echter niet eraan af dat niet is voldaan aan voormelde verplichting. Zoals verweerder terecht heeft opgemerkt moet aan die verplichting zijn voldaan ten tijde van de inhouding van de loonbelasting en kan een eventueel verzuim niet achteraf worden hersteld. Evenmin doet ter zake dat de identiteit van de artiest langs andere weg bekend is (vgl. HR 8 juni 2007, nrs. 42 171, 43 045 en 42 406, BNB 2007/247-249).
4.13. Op grond van de in bijlage 11 bij het verweerschrift opgenomen contracten en de in bijlage 16 bij het verweerschrift opgenomen ambtsedige verklaring acht de rechtbank aannemelijk dat de in de contracten genoemde, aan de artiesten te betalen bedragen aan hen zijn uitbetaald en dat, zoals ook tussen de artiesten en eiseres in confesso was, de over de uitbetaalde bedragen verschuldigde loonbelasting door eiseres zou worden gedragen. Het moet daarom ervoor worden gehouden dat eiseres ten tijde van de uitbetaling reeds had besloten de verschuldigde loonbelasting voor haar rekening te nemen. Onder deze omstandigheden is terecht gebruteerd.
4.14. Gelet op het vorenstaande is de rechtbank van oordeel dat over het bedrag van € 62.759 moet worden nageheven tegen een tarief van 108,30 percent.
De boete
4.15. De boete is aangekondigd en gemotiveerd in onderdeel 7.1 van het controlerapport. Met hetgeen verweerder daartoe heeft aangevoerd, heeft hij naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat het aan grove schuld van eiseres is te wijten dat te weinig belasting is betaald. Hierbij neemt de rechtbank het volgende in aanmerking. Eiseres heeft aangevoerd dat het verwijt van grove schuld niet aan haar maar aan [L] moet worden gemaakt, omdat [L] de show organiseerde. De rechtbank verwerpt dit verweer. Niet langer is immers in geschil dat eiseres heeft te gelden als inhoudingsplichtige, zodat van haar mag worden verwacht dat zij zorg draagt voor nakoming van alle loonbelastingverplichtingen. Voorts is niets gesteld of gebleken omtrent enige advisering of werkzaamheid van [L] met betrekking tot de inhouding en afdracht van loonbelasting. De enkele omstandigheid dat hij (mede) was betrokken bij de organisatie van de show is daartoe onvoldoende. De rechtbank acht de opgelegde boete van 25 percent ook passend en geboden.
4.16. Blijkens onderdeel 9 van het controlerapport de dato 21 december 2005 is de boete aangekondigd op 15 december 2005. Sinds die datum tot aan de datum van deze uitspraak zijn meer dan twee jaar verstreken. Mede gelet op het uit het procesdossier blijkende procesverloop is naar het oordeel van de rechtbank sprake van overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro met meer dan twintig maanden. De rechtbank ziet hierin aanleiding de resterende boete te verminderen met 15 percent.
Slotsom
4.17. De rechtbank komt tot de volgende slotsom. De heffingsgrondslag voor de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot € 157.364. De hierover na te heffen loonbelasting bedraagt 108,30 percent oftewel € 170.425 en de boete bedraagt (25% x € 170.425 - 15% =) € 36.215. De naheffingsaanslag en de boete worden in elk geval verminderd tot deze bedragen. Indien en zodra wordt voldaan aan de onder 4.9 vermelde voorwaarde worden de na te heffen loonbelasting en de boete (betreffende het bedrag van € 94.605) verder verminderd met respectievelijk € 83.536 (88,3 percent) en € 17.751 (25% x € 83.536 - 15%).
5 Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 805 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). Voor een hogere vergoeding, zoals door eiseres bepleit, ziet de rechtbank geen aanleiding.
6 Beslissing
De rechtbank:
* verklaart het beroep tegen het niet-tijdig doen van uitspraak op bezwaar niet-ontvankelijk;
* verklaart het beroep tegen de uitspraken op bezwaar gegrond;
* vernietigt de uitspraken op bezwaar;
* vermindert de naheffingsaanslag en de boete op de wijze als onder 4.17 is vermeld;
* bepaalt dat deze uitspraak in zo verre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
* veroordeelt verweerder de kosten van het bezwaar en beroep ten bedrage van € 805 aan eiseres te voldoen;
* gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 285 vergoedt.
Aldus vastgesteld door mr. J.P.F. Slijpen, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L.M. Holdert.
Uitgesproken in het openbaar op 28 augustus 2009.
RECHTSMIDDEL
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.