Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
Afdeling 4, meervoudige kamer
Procedurenummers: AWB 08/7515 en 08/7516 LB/PVV
Uitspraakdatum: 9 maart 2010
Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
in de gedingen tussen
[X], wonende te [Z], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
I PROCESVERLOOP
1.1. Verweerder heeft aan eiser over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd van € 1.383.355 (aanslagnummer [nummer]) alsmede over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen van € 219.615 (aanslagnummer [nummer]).
1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 5 september 2008 de naheffingsaanslagen gehandhaafd.
1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 15 oktober 2008, op diezelfde dag per fax ontvangen door de rechtbank, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
1.4. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 januari 2010 te 's-Gravenhage. Namens eiser zijn daar verschenen [A] en [B]. Namens verweerder zijn verschenen [C] en [D].
1.5. Ter zitting zijn tevens behandeld de zaken met de nummers 08/7511 OB tot en met 08/7513 OB. Al hetgeen in die zaken is aangevoerd en overgelegd geldt – voor zover van belang – tevens als aangevoerd en overgelegd in de onderhavige zaken.
II OVERWEGINGEN
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Eiser exploiteerde in de jaren 2002 tot en met 2006 een onderneming in de vorm van een eenmansbedrijf. De activiteiten bestonden uit de in- en verkoop van bloembollen en het kweken en de verkoop van snijbloemen. Eiser was in de hiervoor genoemde periode tevens directeur en enig aandeelhouder van [...] B.V. (hierna: de B.V.). De activiteiten van de B.V. bestonden uit de inkoop, het ompakken, het telen en de verkoop van uien.
2.2. Op 17 maart 2006 is bij eiser en de B.V. een zogeheten derdenonderzoek als bedoeld in artikel 53 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) ingesteld. Tijdens dat onderzoek zijn in de administraties van eiser en van de B.V. facturen op naam van [E] en op naam van [F] (hierna: de facturen) aangetroffen. Naar aanleiding van deze bevindingen heeft verweerder besloten bij eiser en de B.V. een boekenonderzoek in te stellen naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de jaren 2001 tot en met 2005. Het onderzoek is aangevangen op 16 mei 2006 met een bedrijfsbezoek. Aan het eind van het bedrijfsbezoek zijn de administraties van eiser en de B.V. over de jaren 2001 tot en met 2005 met toestemming van eiser meegenomen naar het kantoor van verweerder. Vervolgens is daar het boekenonderzoek daadwerkelijk uitgevoerd. In de loop van het boekenonderzoek is besloten dit uit te breiden tot – voor zover hier van belang – de aanvaardbaarheid van de aangiften loon- en omzetbelasting over de jaren 2001 tot en met 2006.
2.3. Naar aanleiding van de bevindingen in het boekenonderzoek is de zaak aangemeld bij de FIOD-ECD en is op 10 augustus 2006 een strafrechtelijk onderzoek tegen eiser en de B.V. gestart (hierna ook aangeduid als: de strafzaak). In het kader van het strafrechtelijk onderzoek is eiser op 6 maart 2007 aangehouden. Aan hem is toen meegedeeld waarvan hij werd verdacht en tevens is hem de cautie gegeven. Op diezelfde datum is aan hem de naheffingsaanslag loonbelasting/ premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2005 uitgereikt. Eiser heeft in de strafzaak (op onderdelen) gebruik gemaakt van zijn zwijgrecht.
2.4. Op 7 maart 2004 heeft de Officier van Justitie aan verweerder schriftelijk toestemming verleend om gegevens uit het strafrechtelijk onderzoek te gebruiken voor fiscale doeleinden.
2.5. Op 15 juni 2007 zijn de administraties van eiser en van de B.V. over de jaren 2001 tot en met 2005 teruggegeven en zijn de administraties van eiser en van de B.V. over 2006 ter controle meegenomen naar het kantoor van verweerder. Bij brieven van 2 en 4 juli 2007 heeft verweerder aan de gemachtigde van eiser op grond van artikel 47 AWR Pro inlichtingen en documenten gevraagd betreffende de administratie van de B.V. over 2006. In reactie hierop heeft eisers gemachtigde verweerder bij brieven van 5 en 25 juli 2007 en van 4 oktober 2007 bericht dat verweerder zijns inziens niet bevoegd is tot onderzoek van de administraties over 2006 en heeft hij verweerder verzocht te bevestigen dat de gevraagde inlichtingen en documenten niet zullen worden aangewend ter onderbouwing van een eventuele op te leggen boete en dat zij evenmin in het kader van de strafzaak aan de Officier van Justitie of aan andere derden zullen worden verstrekt. Verweerder heeft deze bevestiging niet gegeven en eiser heeft de gevraagde inlichtingen en documenten niet verstrekt. De administraties van eiser en van de B.V. over 2006 zijn op 6 juli 2007 bij eiser terugbezorgd.
2.6. Van het boekenonderzoek zijn twee controlerapporten opgemaakt, respectievelijk gedagtekend 23 mei 2007 (betreffende de periode 2001-2005) en 21 november 2007 (betreffende het jaar 2006). Beide rapporten zijn op 21 november 2007 aan (de gemachtigde van) eiser toegezonden. In de controlerapporten wordt op grond van het boekenonderzoek en het strafrechtelijk onderzoek kort gezegd het volgende geconcludeerd. De facturen zijn valselijk opgemaakt en opgenomen in de administratie van eiser en van de B.V. De op de facturen vermelde leveringen zijn gefingeerd en hebben nooit plaatsgehad. De op de facturen vermelde bedragen zijn in contanten bij de bank opgenomen en door eiser gebruikt voor de betaling van lonen aan zijn werknemers in de periode 2001 tot en met 2006. Deze loonbetalingen zijn niet als zodanig verantwoord in de administratie van eiser en er is geen loonbelasting/premie volksverzekeringen over ingehouden en afgedragen. De lonen zijn uitbetaald aan werknemers van wie niet in alle gevallen de identiteit bekend was en een kopie van een identiteitsbewijs was opgenomen in de administratie van eiser, en van wie in geen enkel geval een loonbelastingverklaring aanwezig was. Daarnaast is niet bekend wanneer, hoelang en tegen welke beloning deze werknemers hebben gewerkt, omdat eiser de urenstaten waarop een en ander werd bijgehouden, niet heeft bewaard. Als gevolg hiervan zijn de uitbetaalde lonen niet herleidbaar tot individuele werknemers.
2.7. Op grond van de hiervoor vermelde conclusies uit de controlerapporten heeft verweerder de op de facturen vermelde bedragen (exclusief omzetbelasting) aangemerkt als uitbetaalde nettolonen en heeft hij daarover loonbelasting/premie volksverzekeringen over de tijdvakken 1 januari 2002 tot en met 31 december 2005 en 1 januari 2006 tot en met
31 december 2006 nageheven met toepassing van het eindheffingsregiem en het gebruteerde tabeltarief voor anonieme werknemers.
2.8. Met dagtekening 28 november 2007 is aan eiser de naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 opgelegd.
2.9. In de bezwaarfase heeft eisers gemachtigde verweerder verzocht de afdoening van de bezwaarschriften aan te houden totdat de strafzaak zou zijn afgerond. Verweerder heeft dit verzoek bij brief van 14 februari 2008 afgewezen. Op 15 april 2008 heeft eisers gemachtigde in het kader van de bezwaarprocedure inzage gehad in het dossier van eiser. Eiser heeft in verband met de lopende strafzaak en na afwijzing van zijn hiervoor genoemde verzoek afgezien van de door verweerder geboden mogelijkheid om te worden gehoord.
2.10. Bij vonnis van de rechtbank Middelburg van 2 december 2009 is eiser strafrechtelijk veroordeeld wegens – kort gezegd – het opzettelijk (laten) doen van onjuiste aangiften omzetbelasting (door de B.V.) en onjuiste en/of onvolledige aangiften loonbelasting/premie volksverzekeringen (door eiser) over de jaren 2001 tot en met 2005,
alsmede wegens valsheid in geschrift (door de B.V.) door in de jaren 2001 tot en met 2005 118 facturen valselijk te laten opmaken. Eiser is vrijgesproken van het ten laste gelegde opzettelijk niet verstrekken van inlichtingen en gegevens en/of het opzettelijk niet voor raadpleging beschikbaar stellen van (de inhoud van) boeken, bescheiden of andere gegevensdragers.
3. Geschil
3.1. In geschil is of de naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd en voorts of de uitspraken op bezwaar zijn gedaan in strijd met de Awb, algemene beginselen van behoorlijk bestuur en/of artikel 6 EVRM Pro.
3.2. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
3.3. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot terugwijzing van de zaken naar verweerder dan wel vernietiging of althans vermindering van de naheffingsaanslagen.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
4. Overwegingen
4.1. Aan zijn standpunt dat de zaken moeten worden teruggewezen naar verweerder heeft eiser – kort gezegd – het volgende ten grondslag gelegd. De strafzaak had betrekking op dezelfde periode en dezelfde feiten als het boekenonderzoek en de naheffingsaanslagen. De strafzaak en de fiscale procedure zijn onlosmakelijk met elkaar verbonden.
Eiser heeft zich in de strafzaak beroepen op zijn zwijgrecht. Dit zwijgrecht is alleen gewaarborgd als eiser niet in de fiscale procedure wordt "gedwongen" om verklaringen af te leggen of informatie te verstrekken die mogelijk in de strafzaak tegen hem kan worden gebruikt. Eiser doet in dit verband een beroep op EHRM 4 oktober 2005, nr. 6563/03 (arrest-Shannon). Door het opleggen van de naheffingsaanslagen is op eiser impliciet dwang uitgeoefend om verklaringen af te leggen of informatie te verstrekken die mogelijk in de strafzaak tegen hem kan worden gebruikt. Eiser heeft zich aldus in de bezwaarfase niet adequaat kunnen verdedigen, hetgeen in strijd is met de beginselen van fair play en van hoor en wederhoor.
Verweerder heeft het verzoek van eiser om de behandeling van de bezwaren aan te houden totdat de strafzaak zou zijn afgerond dan wel toe te zeggen dat eventuele verstrekte informatie niet zal worden aangewend ter onderbouwing van een eventuele op te leggen boete en ook niet in het kader van de strafzaak aan de Officier van Justitie of aan andere derden zal worden verstrekt, afgewezen. Met deze afwijzing heeft verweerder een onjuiste belangenafweging gemaakt (art. 3:4 Awb Pro), omdat hij ten onrechte geen rekening heeft gehouden met het zwijgrecht van eiser in de strafzaak en met het recht van hoor en wederhoor. De afwijzing is bovendien is strijd met de artikelen 3:2 Awb (zorgvuldigheidsbeginsel) en 7:2 Awb (hoorrecht).
4.2. De rechtbank overweegt met betrekking tot dit standpunt als volgt.
4.2.1. Voorop moet worden gesteld dat op geschillen die – zoals hier – uitsluitend betrekking hebben op belastingaanslagen niet het bepaalde in artikel 6 EVRM Pro van toepassing is (HR 11 december 2009, nr. 08/4645, LJN: BK5986). In de onderhavige procedures kan eiser derhalve niet met succes een beroep doen op de door dit artikel gewaarborgde rechten. Het arrest-Shannon doet daar niet aan af, aangezien in die zaak zelf
– anders dan in de onderhavige zaken – sprake was van een met een strafsanctie bedreigde verplichting tot het verstrekken van informatie.
4.2.2. De vraag of, en zo ja in hoeverre, het aan eiser in de strafzaak toekomende zwijgrecht is geschonden, is een vraag die alleen in de strafzaak aan de orde had kunnen komen (vgl. HR 27 februari 2004, nr. 37 465, LJN: AF5556, BNB 2004/225).
4.2.3. De klacht dat verweerder heeft gehandeld in strijd met het beginsel van hoor en wederhoor faalt reeds, omdat dit beginsel, als behorende tot de beginselen van behoorlijk procesrecht, slechts van toepassing is op de procedure voor de rechter.
4.2.4. De rechtbank verwerpt eveneens eisers standpunt dat bij de totstandkoming van de uitspraken op bezwaar sprake is geweest van schending van het beginsel van fair play of het zorgvuldigheidsbeginsel, een onjuiste belangenafweging of van schending van eisers recht om te worden gehoord. Verweerder heeft van meet af aan het verzoek van eiser om de behandeling van de bezwaren aan te houden totdat de strafzaak zou zijn afgerond dan wel toe te zeggen dat eventuele verstrekte informatie niet zal worden aangewend ter onderbouwing van een eventuele op te leggen boete en ook niet in het kader van de strafzaak aan de Officier van Justitie of aan andere derden zal worden verstrekt, afgewezen. Hij heeft dat ook gemotiveerd aan eisers gemachtigde meegedeeld – onder meer in zijn brieven van 14 februari 2008 en 19 juni 2008 – en eiser in de gelegenheid gesteld om te worden gehoord. Uit het overwogene onder 4.2.1 en 4.2.2 volgt dat verweerder daarbij terecht het standpunt heeft ingenomen dat de strafzaak tegen eiser geen afdoende reden vormt om de bezwaren in de fiscale procedures aan te houden en voorts dat er geen reden was om de door eiser gevraagde toezegging omtrent het aanwenden van eventuele verstrekte informatie te doen. Onder deze omstandigheden valt niet in te zien dat verweerder het beginsel van fair play heeft geschonden, onzorgvuldig heeft gehandeld of een onjuiste belangenafweging heeft gemaakt door niet te voldoen aan eisers verzoek. Dat eiser, die werd en wordt bijgestaan door een ter zake kundig advocaat, destijds een andere inschatting heeft gemaakt van de door hem te lopen risico's indien hij informatie aan verweerder zou verstrekken, is een omstandigheid die voor zijn rekening komt. Hetzelfde geldt voor eisers eigen keuze om af te zien van de hem geboden gelegenheid om te worden gehoord. Van schending van het hoorrecht is dan ook geen sprake.
4.2.5. Het vorenoverwogene leidt tot de slotsom dat de rechtbank geen aanleiding ziet de uitspraken op bezwaar te vernietigen en de zaken terug te wijzen naar verweerder.
4.3. In zijn verweerschrift heeft verweerder als grond voor omkering van de bewijslast, naast het niet voldoen aan een verplichting ingevolge artikel 47 AWR Pro, tevens aangevoerd dat eiser een verregaand gebrekkige en inhoudelijk onbetrouwbare administratie heeft gevoerd, onder meer door het niet voeren van een loonadministratie van de losse hulpen en het niet bewaren van aantekeningen en (bank)bescheiden betreffende de uit te betalen lonen aan losse hulpen.
4.4. Dit betoog slaagt. Gezien de inhoud van de door verweerder als bijlagen 1 tot en met 23 bij de verweerschriften gevoegde bijlagen en de strafrechtelijke veroordeling van eiser acht de rechtbank, voor zover dit door eiser nog wordt betwist, aannemelijk dat eiser in de periode 2001 tot en met 2006 gebruik heeft gemaakt van werknemers van wie niet in alle gevallen de identiteit bekend was en een kopie van een identiteitsbewijs was opgenomen in de administratie, en van wie in geen enkel geval een loonbelastingverklaring aanwezig was, voorts dat de op die werknemers betrekking hebbende urenstaten niet zijn bewaard met als gevolg dat niet meer kan worden vastgesteld wanneer, hoelang en tegen welke beloning deze werknemers hebben gewerkt, en tot slot dat de aan die werknemers betaalde contante lonen niet als zodanig zijn verantwoord in de administratie van eiser. Het vorenstaande leidt tot het oordeel dat eiser niet heeft voldaan aan de ingevolge artikel 52, eerste en vierde lid, AWR op hem rustende administratie- en bewaarplicht, zodat op die grond omkering van de bewijslast moet volgen.
4.5. De vraag of verweerder ter onderbouwing van zijn beroep op omkering van de bewijslast met betrekking tot het jaar 2006 terecht een beroep heeft gedaan op artikel 47 AWR Pro behoeft na het vorenstaande geen behandeling meer. De rechtbank verwerpt voorts het betoog van eiser dat verweerder heeft gehandeld in strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur of in strijd met de hem toekomende bevoegdheden door lopende de strafzaak een fiscaal onderzoek in te stellen voor het jaar 2006 en de administratie over dat jaar mee te nemen voor controle. Mede gelet op het overwogene onder 4.2 ziet de rechtbank niet in dat verweerder heeft gehandeld in strijd met de bevoegdheden die hem in afdeling 2 van hoofdstuk VIII van de AWR zijn toegekend of met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Eiser heeft in dit verband ook niet geconcretiseerd en onderbouwd op welke algemene beginselen van behoorlijk bestuur hij het oog heeft.
4.6. Het hiervoor overwogene brengt mee dat de beroepen ongegrond worden verklaard, tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. De rechtbank acht eiser niet geslaagd in het in dit verband door hem te leveren bewijs. Eiser heeft niet overtuigend aangetoond dat de controlerapporten van 23 mei 2008 en 21 november 2008 onvoldoende materiële grondslag bieden voor de naheffingsaanslagen. De rechtbank verwerpt eisers standpunt dat de eindheffing tegen het gebruteerde anoniementarief in strijd is met artikel 6 EVRM Pro. In zijn arresten van 28 januari 1998, nr. 32 732 (LJN: AA2391, BNB 1998/147) en 23 mei 2001, nr. 36 192 (LJN: AB1787, BNB 2001/280), heeft de Hoge Raad geoordeeld dat toepassing van het anoniementarief (in de daar aan de orde zijnde gevallen) niet een 'criminal charge' is in de zin van artikel 6 EVRM Pro. De rechtbank ziet geen reden om in de onderhavige zaken anders te oordelen vanwege het feit dat sprake is van eindheffing en niet van op de werknemers verhaalbare naheffingsaanslagen. Voor het overige heeft eiser niets aangevoerd ter bestrijding van (de hoogte van) de naheffingsaanslagen.
4.7. De naheffingsaanslagen berusten naar het oordeel van de rechtbank op een redelijke schatting. Blijkens de controlerapporten is ervan uitgegaan dat de facturen in de administratie zijn opgenomen om loonbetalingen te verdoezelen en dat de op de facturen vermelde bedragen in contanten zijn opgenomen en als nettoloon zijn uitbetaald. Dit uitgangspunt is redelijk en door eiser ook niet gemotiveerd betwist. Gelet op het overwogene onder 4.4 en de inhoud van de daar genoemde bewijsmiddelen heeft verweerder voorts niet onredelijk gehandeld door na te heffen tegen het gebruteerde anoniementarief.
4.8. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
4.9. Aan het vorenstaande voegt de rechtbank ten overvloede nog toe dat haar oordeel niet anders zou hebben geluid zonder omkering van de bewijslast. Gelet op het overwogene onder 4.4, de inhoud van de daar genoemde bewijsmiddelen en de strafrechtelijke veroordeling van eiser acht de rechtbank ook zonder omkering van de bewijslast aannemelijk dat tot de door verweerder gestelde bedragen nettolonen zijn betaald waarover geen loonbelasting/premie volksverzekeringen is ingehouden en afgedragen en dat verweerder op goede gronden is overgegaan tot naheffing tegen het gebruteerde anoniementarief.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
III BESLISSING
De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
Aldus vastgesteld door mr. G.J. Ebbeling, mr. T. van Rij en mr. A. Zonneveld, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L.M. Holdert.
Uitgesproken in het openbaar op 9 maart 2010.
RECHTSMIDDEL
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.