Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, enkelvoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummer BRE 20/7943
uitspraak van 27 oktober 2021
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [adres]
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
De bestreden uitspraak op bezwaar
De uitspraak van de inspecteur van 2 juli 2020 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan belanghebbende voor het jaar 2016 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.768 (aanslagnummer [aanslagnummer] ).
Zitting
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 september 2021 te Breda.
Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, [naam] , verbonden aan [bedrijf] , vergezeld door [naam] en namens de inspecteur [naam] en [naam] .
1.Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
2.Gronden
2.1.
Belanghebbende woont sinds 2001 in België. Zij houdt alle aandelen in de Nederlandse [holding] (hierna: de holding). De holding houdt alle aandelen in de Nederlandse [vennootscap] (hierna: de vennootschap).
2.2.
Op 19 april 2007 heeft belanghebbende een geldlening verstrekt aan de vennootschap van € 900.000. Van deze geldlening is een schuldbekentenis opgemaakt, waarin onder andere is opgenomen dat de vennootschap een jaarlijkse rente van 5% is verschuldigd. In de schuldbekentenis is onder meer opgenomen:
“(…) Onder de navolgende bepalingen
a. gemeld bedrag is te allen tijde aflosbaar ook in gedeelten, mits in ronde sommen van duizend euro (€. 1.000,-) of veelvouden daarvan en de resterende som moet uiterlijk 31-12-2017 afgelost zijn. Overigens zal de hoofdsom slechts in de hierna sub b genoemde gevallen kunnen worden opgeëist.
b. De hoofdsom of het eventuele restant daarvan zal te allen tijde terstond en zonder enige waarschuwing kunnen worden opgeëist, met de rente tot de dag der betaling en drie maanden extra rente, in de volgende gevallen: bij niet prompte voldoening der rente of aflossing op de vervaldagen, bij faillissement, wanneer deze surséance van betaling aanvraagt, alsmede wanneer zijn goederen geheel of gedeeltelijk door derden mochten worden in beslag genomen.
c. Behoudens het in punt a. omtrent gedeeltelijke aflossing bepaalde, zal de schuld van hoofdsom en rente ten aanzien van de schuldenaar zijn een ondeelbare, zodat na zijn overlijden ieder van zijn erfgenamen voor het gehele dan nog verschuldigde en voor rente dan nog verschuldigd wordende bedrag zal aansprakelijkheid zijn en zal kunnen worden uitgewonnen.
d. De schuldenaar zal in gebreke zijn door enkel verloop van de bepaalde termijn of het enkele feit der niet of niet-behoorlijke nakoming of overtreding, zonder dat daartoe een bevel of soortgelijke akte zal nodig zijn.
e. De kosten dezer akte, alsmede alle kosten, waartoe deze geldlening aanleiding geeft of in de toekomst aanleiding geven zal, daaronder begrepen die, welke de schuldeiser zal nodig oordelen te maken tot behoud en ter uitoefening van zijn rechten, komen ten laste van de schuldenaar.
f. De schuldeiser kan op ieder moment eisen dat deze lening omgezet dient te worden in een hypothecaire lening met het bedrijfspand en/of goederen als onderpand. Alle eventuele kosten zijn voor rekening van de schuldenaar.
g. De schuldeiser heeft als onderpand de gehele inboedel van de schuldenaar, alsmede alle vorderingen op debiteuren en de gehele voorraad. (…)”
2.3.
Belanghebbende heeft de ontvangen rente op de vordering jaarlijks in de aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgenomen als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in Nederland. Vanaf 2011 heeft op de vordering jaarlijks een afwaardering plaatsgevonden. Het bedrag van de afwaardering werd in de aangiften IB/PVV bij het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in Nederland in mindering gebracht op de ontvangen rente.
2.4.
Tot en met het jaar 2013 zijn de definitieve aanslagen IB/PVV vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangiften. Na de indiening van de aangifte IB/PVV over het jaar 2014 heeft de inspecteur aan de gemachtigde van belanghebbende vragen gesteld met betrekking tot de zakelijkheid van de verstrekte geldlening. De inspecteur heeft de gemachtigde vervolgens medegedeeld dat de geldlening naar zijn mening onzakelijk is en dat in de toekomst enkel een voorziening mag worden gevormd voor oninbare rente. De definitieve aanslag IB/PVV 2014 is vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte.
2.5.
Voorafgaand aan het indienen van de aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 heeft de gemachtigde contact opgenomen met de inspecteur teneinde de in de aangifte opgenomen afwaardering van € 25.000 met de inspecteur af te stemmen. De ontvangen rente in 2015 bedroeg € 28.572. Blijkens zijn behandelverslag heeft de inspecteur telefonisch medegedeeld dat hij kan instemmen met de afwaardering, maar dat de definitieve beoordeling van de aangifte pas later zal plaatsvinden. Bij de definitieve aanslag IB/PVV 2015 is vervolgens niet afgeweken van de ingediende aangifte IB/PVV 2015.
2.6.
Ook met betrekking tot de in geschil zijnde aanslag IB/PVV 2016 heeft de gemachtigde voorafgaand aan het indienen van de aangifte per e-mail contact opgenomen met de inspecteur en de voorgenomen afwaardering kenbaar gemaakt. In de aangifte IB/PVV 2016 heeft de gemachtigde met betrekking tot het resultaat uit overige werkzaamheden het volgende opgenomen:
Rente uit het ter beschikking stellen van vermogen € 26.177
Af: kosten bij het ter beschikking stellen van vermogen € 391.800
Bij: terbeschikkingstellingsvrijstelling
€ 43.874
€ 43.874
Belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden -/- € 321.749
Saldo geldlening per 1 januari 2016 € 500.000
Af: afwaardering 2016
€ 391.800
€ 391.800
Saldo geldlening per 31 december 2016 € 108.200
Samen met het loon uit de holding van € 42.768 resulteerde dit in 2016 in een verlies uit werk en woning in Nederland van € 278.981 (€ 42.768 -/- € 321.749).
2.7.
Bij de definitieve aanslag IB/PVV 2016 heeft de inspecteur de afwaardering van
€ 391.800 gecorrigeerd en enkel een voorziening in aanmerking genomen ter grootte van de rente van € 26.177. Dit heeft geleid tot een resultaat uit overige werkzaamheden van € nihil:
Rente uit het ter beschikking stellen van vermogen € 26.177
Af: kosten bij het ter beschikking stellen van vermogen
€ 26.177
€ 26.177
Belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden € 0
De inspecteur heeft het inkomen uit werk en woning vervolgens vastgesteld op € 42.768 (het loon uit de holding).
2.8.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze aanslag. In bezwaar heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat het al dan niet zakelijk zijn van de geldlening van ondergeschikt belang is, aangezien de heffing over waardemutaties van een na emigratie naar België ontstane terbeschikkingstellingsvordering op een in Nederland gevestigde vennootschap op basis van het belastingverdrag tussen Nederland en België niet ter heffing is toegewezen aan Nederland. De inspecteur heeft daarbij verwezen naar de uitspraken van de Hoge Raad van 1 maart 2013 (ECLI:NL:HR:2013:BX 4018) en 15 maart 2019 (ECLI:NL:HR:2019:358). Na belanghebbende te hebben gehoord, heeft de inspecteur de aanslag IB/PVV 2016 bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.
2.9.
In geschil is of belanghebbende de afwaardering van de geldlening van € 391.800 in 2016 ten laste van het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in Nederland mag brengen. Belanghebbende beroept zich daarbij eerst op het vertrouwensbeginsel. Subsidiair stelt belanghebbende dat sprake is van een zakelijke geldlening en dat het niet in aanmerking nemen van het bedrag van de afwaardering zorgt voor schending van - naar de rechtbank begrijpt- de artikelen 45 en 63 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VWEU).
Vooraf
2.10.
Belanghebbende heeft gesteld dat artikel 7:5 van Pro de Awb is geschonden, nu de ambtenaar die het hoorgesprek deed ook betrokken zou zijn geweest bij de afhandeling van de aangifte IB/PVV over het jaar 2016. De inspecteur heeft dit ontkend. Naar het oordeel van de rechtbank is op grond van de stukken van het geding niet komen vast te staan dat de betreffende ambtenaar eerder bij de voorbereiding van het bestreden besluit betrokken is geweest. Van schending van artikel 7:5 van Pro de Awb is dan ook geen sprake.
Afwaardering
2.11.
Volgens belanghebbende heeft de inspecteur het vertrouwen gewekt dat de afwaardering van de geldvordering ook in 2016 ten laste van het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in Nederland kan worden gebracht, nu de gemachtigde in 2014 en 2015 de afwaardering met de inspecteur heeft besproken en de aangiften IB/PVV over deze jaren door de inspecteur zijn gevolgd. De rechtbank overweegt hierover het volgende.
2.12.
Uit de stukken van het geding volgt, dat de inspecteur met betrekking tot het jaar 2014 vragen heeft gesteld aan de gemachtigde over het in de aangifte in aftrek gebrachte bedrag van de afwaardering. De inspecteur heeft het bedrag van de afwaardering vervolgens toegelaten, maar de gemachtigde wel geïnformeerd over zijn standpunt dat in de toekomst enkel een voorziening ter grootte van het bedrag van de ontvangen rente kon worden gevormd. In het jaar 2015 heeft de inspecteur bij een vooroverleg met de gemachtigde dit standpunt herhaald. De rente bedroeg in 2015 € 28.572; de door de gemachtigde toegepaste afwaardering bedroeg € 25.000. Nu het bedrag van de afwaardering lager was dan het bedrag van de ontvangen rente, is de inspecteur met de goedkeuring daarvan naar het oordeel van de rechtbank niet afgeweken van zijn eerder ingenomen standpunt. Dat in 2016, zoals de gemachtigde stelt, het gehele bedrag van de afwaardering in aftrek mag worden genomen op basis van door de inspecteur opgewekt vertrouwen, volgt de rechtbank dan ook niet. Het opgewekte vertrouwen zou enkel kunnen gelden voor de aftrek van een bedrag ter grootte van de ontvangen rente. Nu de inspecteur inderdaad in het onderhavige jaar 2016 een dergelijk bedrag in aftrek heeft toegelaten, is voor een beroep op schending van het vertrouwensbeginsel geen plaats meer.
2.13.
Belanghebbende heeft tevens gesteld dat de inspecteur onzorgvuldig heeft gehandeld door pas in de bezwaarfase te verwijzen naar de uitspraak van de Hoge Raad van
1 maart 2013 (zie 2.8.), terwijl in eerdere jaren enkel de zakelijkheid van de geldlening in discussie was. Hoewel de rechtbank begrijpt dat deze handelwijze van de inspecteur bij belanghebbende tot verwarring kan hebben geleid, betekent dit naar het oordeel van de rechtbank niet dat de inspecteur daarmee onzorgvuldig heeft gehandeld. Het staat de inspecteur vrij om gedurende de procedure zijn standpunt dat het gehele bedrag van de afwaardering niet in mindering kan worden gebracht nader te onderbouwen, ook met een juridisch argument.
Is de lening zakelijk?
2.14.
Voor de behandeling van het subsidiaire standpunt van belanghebbende, te weten de schending van de artikelen 45 en 63 van het VWEU, zal de rechtbank eerst onderzoeken of de geldlening dient te worden aangemerkt als een zakelijke dan wel als een onzakelijke geldlening. Niet meer in geschil is dat wanneer de lening moet worden aangemerkt als zakelijk, de afwaardering ten laste van het Nederlandse resultaat uit overige werkzaamheden kan worden gebracht. De inspecteur is daarmee teruggekomen op het in de uitspraak op bezwaar ingenomen standpunt. Voor de vraag of een lening onzakelijk is, is van belang of er bij het verstrekken van de geldlening door belanghebbende een debiteurenrisico is gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben aanvaard. De bewijslast daarvoor ligt bij de inspecteur.
2.15.
De inspecteur heeft gewezen op het ontbreken van een aflossingsschema en de beperkte verstrekte zekerheid bij de geldlening. Volgens de inspecteur zou een onafhankelijke derde een dergelijke geldlening nooit hebben verstrekt. De rechtbank overweegt hierover het volgende.
2.16.
Belanghebbende heeft een geldlening verstrekt aan een gelieerde vennootschap. Uit de schuldbekentenis volgt dat als onderpand is verschaft de gehele inboedel, alle vorderingen op debiteuren en de gehele voorraad (zie 2.2). De gemachtigde heeft ter zitting verklaard dat de vennootschap in 2017 failliet is gegaan en dat als gevolg van de gestelde zekerheden aan belanghebbende toen wel degelijk een bedrag is uitbetaald. Vaststaat echter dat dit bedrag verre van toereikend is geweest. Tevens staat vast dat ten tijde van het verstrekken van de geldlening, geen andere partij bereid was een geldlening te verstrekken onder dezelfde condities. Ter zitting heeft gemachtigde verklaard dat dit juist ook de reden is dat belanghebbende zelf een lening heeft verstrekt. Er kon geen andere (markt)partij worden gevonden. Naar het oordeel van de rechtbank is aannemelijk dat belanghebbende bij het verstrekken van de geldlening aan de vennootschap een debiteurenrisico heeft gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen en dat belanghebbende dit risico heeft aanvaard om aandeelhoudersmotieven. Dat het bedrag van de geldlening daadwerkelijk is gebruikt voor ondernemingsdoeleinden doet hieraan niet af. Naar het oordeel van de rechtbank dient de geldlening als onzakelijk te worden gekwalificeerd. Er is dan ook geen sprake van een ongeoorloofde ongelijke behandeling van een inwoner van België ten opzichte van een inwoner van Nederland omdat in beide gevallen de afwaardering van de vordering niet ten laste van het Nederlandse resultaat uit overige werkzaamheden kan worden gebracht.
2.17.
Het verlies van € 391.800 dient bij de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden in Nederland buiten beschouwing te worden gelaten (zie ook Hoge Raad, 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP8952).
2.18.
Gelet op het vorenstaande is het beroep ongegrond verklaard.
2.19.
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. J.H. Bogert, rechter, in aanwezigheid van mr. drs. I.E. Rijsdijk-van Eerd, griffier, op 27 oktober 2021 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
De griffier, De rechter,
De griffier is verhinderd de uitspraak te ondertekenen.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.